股权投资后续计量的选择范文

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一、成本法、权益法以及二者对会计利润的影响

(一)权益法及其对会计利润的影响

权益法是指在对长期股权投资后续计量时,投资企业按照持有的被投资企业股权比例以及被投资企业净资产的变化来计算企业实现的投资收益,并对应调整长期股权投资的账面价值。因而,其账面价值所反映的是投资企业在被投资企业产权中占用的实际份额。被投资企业产权上的任何增减变化,都要对投资企业“长期股权投资”账户的账面价值做出相应的调整。在投资收益确认方面,权益法要求应享有或分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额来确认。针对投资企业取得被投资单位取得的现金股利或利润,不确认为投资收益,而是做冲减长期股权投资的账务处理。相比较成本法而言,权益法的内部机理是“权责发生制”和“实质重于形式原则”的应用。投资收益的确认采用“权责发生制”原则,导致被投资企业可辨认净资产公允价值的变动确认投资收益与被投资企业实际发放股利或分配利润相脱节。因为权益法下确认的投资收益仅仅是企业未实现的持有收益,并不会给企业带来真正的现金流,它受被投资企业资产计价、会计核算等多方面因素的影响,具有较大的不确定性,与企业其他性质的收入或投资收益不可类比。其次,权益法账面价值的确认则是依据“实质重于形式”原则,因而权益法存在虚增利润的空间和虚构利润的可能。如果投资双方存在关联关系,就存在虚构利润的可能空间。例如关联交易产生明知不可实现的利润,但只要不合并,就可不抵消收益。

(二)长期股权投资后续计量方法的转换长期股权投资在持有期间可能产生由于持股比例或重大影响力判断的改变,因而导致其后期核算方法出现相互转换,即由成本法转换为权益法和由权益法转化为成本法。从会计核算来看,一旦将成本法转换为权益法时,就必须进行前期损益和账面价值的追溯调整。然而,从收益法转化为成本法仅需要以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础,不需要进行追溯调整。从核算机理来看,成本法和权益法代表不同会计核算的思想,因而两个方法核算对于利润的核算结果存在较大差异,从而出现利用企业集团的各关联企业或控股企业之间的控制关系,通过调整股权比例来选择成本法或权益法的手段进行盈余管理。例如,在很多情况下企业认为创造条件规避权益法核算,采用成本法核算,其原因是害怕被投资企业一旦发生亏损会拖垮自己的业绩。

二、完善长期股权投资后续计量的建议

(一)降低采用权益法的使用范围基于重要性原则和会计实务的可操作性上来讲,权益法和成本法共存局面还将维持一段较长的时间。由于方法的选择上存在较大的自主性,因而准则更需关注方法选择带来的核算结果差异。鉴于现有两种方法选择标准尚留有较大的盈余管理空间,主要表现在标准判断以及两种方法计量对收益确认的差额上,因此,建议将采用成本法或采用权益法的选择标准,由实务操作的20%向下调整(比如5%或10%),从而降低由于长期股权投资核算方法改变而导致对投资收益的确认和整个投资方的净利润确认的影响,进而可抑制利用长期股权投资计量方法进行盈余管理的冲动,以期达到帕累托最优局面。

(二)强化权益法和成本法之间的转换标准我国准则对于采用成本法和权益法的界限界定仅仅为“控制,共同控制和重大影响”等定性分析,其界限的核心在于企业管理者的“持有意图”。这就给企业盈余管理留有较大的空间。例如,企业可以采用对长期股权投资后期核算方法的改变来调节企业的利润,从而增大企业的总资产和所有者权益。建议对于权益法核算的选择标准,从对被投资企业的影响程度和投资公司对被投资企业以前年度所采取的核算方法两方面考虑。比如规定对于在以前年度采用权益法核算的被投资企业,在本年度股权比例发生较小变动或者基本没有变动的情形,应当不得以管理者持有目的进行转变或者以其他方面为由改变对同一投资企业的核算方法。

作者：文静单位：西南财经大学会计学院