长期股权投资调节讨论范文

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新会计准则对权益法下长期股权投资的核算范围作出了调整，即企业对合营企业与对联营企业投资采用权益法；同时对权益法的核算也作出了一系列的新规定，其中之一就是企业取得投资后要运用公允价值对企业初始投资成本进行调整。具体体现在：

一、取得长期股权投资时的调整

企业取得长期股权投资后，如果符合权益法的核算范围，先要明确企业投资时被投资企业拥有或控制的可辨认净资产的公允价值数额，然后将企业的初始投资成本数额与其在被投资企业可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额进行比较，对二者之间形成的差额进行不同的处理：当前者高于后者时，这种差额可以看作是当初企业投资时，为保证投资行为的实现向被投资单位多支付的代价，也可以说是投资企业对被投资单位资产具有的潜在盈利能力的认可，该差额反映在投资企业支付的作价之中，投资企业不再对初始投资成本进行调整；如果前者低于后者，所形成的差额可以看作是被投资单位为了达成投资协议向投资企业作出的让步，这种让步会给投资企业带来经济利益的流入，应当计入投资企业的当期损益，对投资企业的初始投资成本作出相应调增的处理。例如：企业为取得W单位30%的股权实际支付款项5000万元，在企业取得投资时W单位账面可辨认净资产价值为15000万元，其公允价值为20000万。企业取得投资后能够对W单位施加重大影响，所以对长期股权投资采用权益法进行核算。因企业的投资成本5000万元低于其在被投资单位可辨认净资产公允价值数额20000万中按占有比例30%计算的份额6000万元，所以需要按照投资成本与所占W单位可辨认净资产公允价值数额的差额1000万元（6000－5000=1000）对投资成本进行调整，计入企业当期损益。其调整分录为：借：长期股权投资—投资成本1000；贷：营业外收入1000。若在上例中企业支付价款为6500万元，其他条件不变，则企业的投资成本6500万元就高于其在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额6000万元（20000×30%），这样就不需要对投资成本进行调整。可以看出，当企业取得投资后，如果采用权益法核算，先要明确企业投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值数额，然后计算出投资企业在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额，比较二者，如果企业的投资成本低于在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额，则将二者的差额作调增企业投资成本的处理；而初始投资成本数额高于其在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额，对二者这时形成的差额不作任何调整。经过这样的处理之后，企业长期股权投资的入账价值就为实际出资额与在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额两者中的高者，也就是投资成本从高计量。

二、持有长期股权投资期间的调整

在以后的持有期间，准则规定投资企业对于被投资单位在经营期间发生的所有者权益变动，要分析其变动的不同情况，作出不同的调整：

1.当企业投资以后，被投资单位会在期末因经营成果的实现对所有者权益作出调整（实现净收益要调增所有者权益；实现净损失要调减所有者权益），如果被投资单位参与盈利的可辨认资产是在投资企业当初投资时就已经拥有或控制的，且当时这些资产的公允价值与账面价值不一致，则投资企业在确定其享有的投资收益数额时，首先要将被投资企业参与盈利的资产的账面价值数额调整为当初投资时的公允价值数额，然后将被投资单位实现的净损益调整成为在公允价值条件下的净损益水平，投资企业再按照其投资比例确认应当享有的投资收益数额，同时对其投资成本作出调整。例如：仍接例1，假设被投资单位可辨认净资产公允价值与账面价值之差全部为库存商品的公允价值高于账面价值的差额造成，且这些库存商品在投资企业投资时就存在，并且全部在本期出售，其售价就等于投资企业投资时的公允价值，若被投资单位本年实现净利润为10000万元，投资企业确认投资收益的处理为：投资收益=｛10000-（20000-15000）｝×30%=1500借：长期股权投资—损益调整1500贷：投资收益1500可以看出，被投资单位净利润中的5000万元的30%部分投资企业享受不到，因为投资企业当初在投资时已经把这部分公允价值份额计入投资成本。因被投资企业库存商品出售时的售价等于投资企业投资时的公允价值，所以被投资企业库存商品的销售给其带来利润，而投资企业要想享有此项盈利份额，就只有等到被投资企业把当初这些资产全部按公允价值转入其利润以后才可以享有。这期间如果投资企业要随着被投资企业形成净收益做出联动调整处理，只能寄希望于其盈利中资产实际的公允价值高与投资企业投资时的公允价值时，投资企业才能享有其盈利的相应份额。再来看看如果被投资单位没有盈利或是发生亏损的情况下投资企业如何处理：例如：接例2，若被投资单位本年不是实现净利润为10000万元，而是形成亏损10000万元，其他条件不变，则投资企业确认投资收益=｛-10000-（20000-15000）｝×30%=-4500万元，即为投资损失4500万元。投资企业的调整处理为：借：投资收益4500贷：长期股权投资—损益调整4500本来被投资单位亏损10000万元，投资企业应当确认的亏损份额是3000万元（10000×30%），但企业初始投资成本数额为其在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额，所以投资企业在被投资单位亏损时所要承担的亏损份额也要按照公允价值份额来计算，从而导致承担的亏损更多（多：4500-3000=1500万元）。从上例处理中可以看出，当被投资单位实现净损益，投资企业在确认应享有或应分担相应份额的时候，要引入其当初在被投资单位可辨认净资产公允价值数额中占有的比例数额作为确认的基础，所以投资企业不可以按照所占被投资单位净损益相应份额直接处理。公允价值的概念体现了交易的实效性，而投资企业只有在被投资单位当初拥有的资产全部转移计入损益后，投资企业才能直接按照所占被投资单位净损益相应比例作出联动调整本企业投资成本的处理。可是企业采用权益法核算的出发点是把投资企业和被投资单位当作为一个整体看待，在被投资单位盈利（或亏损）时，投资企业应当按照所占投资份额做出联动反映，确认自己应当分享的投资收益（或亏损）的同时调增（调减）投资成本。投资企业要考虑其初始投资成本数额在投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值数额的比例，那么在被投资单位实现净损益时，就出现投资企业有的做出或不做出联动调整的不同处理，况且在实际操作时公允价值也很难把握。

2.对于被投资单位经营活动实现的净损益外的其他因素导致所有者权益发生的变化，准则规定投资企业在持股比例不变的情况下，要按照持股比例计算应归属本企业的份额，调整增加或减少长期股权投资账面价值，同时确认为资本公积（其他资本公积），而不作为当期损益处理。比如：被投资单位将原有的固定资产转换为投资性房地产，如果在资产转换日，用于转换的投资性房地产的公允价值不等于其账面价值，投资企业则应按照被投资单位计入资本公积数额的相应比例调增（调减）投资成本，同时调增（调减）资本公积—其他资本公积。

3.公允价值的应用还体现在被投资单位资产发生公允价值变动的处理上。例如：假设企业对N公司的长期股权投资比例为30%，企业取得投资后能够对N公司施加重大影响，对该长期股权投资采用权益法进行核算。若本期N公司交易性金融资产公允价值上升2万元；可供出售金融资产公允价值下降1万元。N公司分别作如下账务处理：借：交易性金融资产—公允价值变动2贷：公允价值变动损益2借：资本公积—其他资本公积1贷：可供出售金融资产—公允价值变动1针对N公司上述处理，投资企业分别按照税后数额作如下处理：借：长期股权投资—损益调整0.15贷：投资收益0.15借：资本公积—其他资本公积0.075贷：长期股权投资—其他权益变动0.075若是N公司上述两项资产都是在投资企业当初投资时就拥有的，可以看出两种不同的资产发生的公允价值变动，因被投资单位（N公司）的入账不同，投资企业所作的联动处理也不相同：投资企业在调整投资成本的同时一个计入当期利润、一个计入所有者权益。如果投资企业初始投资成本低于其在被投资单位可辨认净资产公允价值中占有的比例数额，投资企业在投资后已经将其差额全部计入了当期损益（营业外收入），我们可以看出，被投资单位当初就拥有或控制的不同资产在投资企业投资后产生的公允价值变动，有的资产会给投资企业带来利润（或亏损），而有的资产就不能给投资企业带来利润（或亏损）。这显然也是不可理解的。

导致上述结果的原因，就是投资企业在取得投资后按照“公允价值”这一计量属性对投资成本进行调整的做法。投资企业的长期股权投资账户反映的数额就是其在投资期间所占被投资单位所有者权益的现实份额；投资收益账户反映的数额就是企业投资后按照持股比例计算应享有的被投资单位所有者权益变动的相应份额。这样投资企业对外提供的报表数据也会让其使用者一目了然。