长期股权投资论文范文

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第1篇

1.设定长期股权投资管理的目标。

1.1设定管理业务目标。A公司业务的基本状况，设定长期股权管理目标：目标一：保证长期股权账面价值的真实完整，准确无误，及时收取回报。目标二：建立完整科学的投资方案，并及时跟踪。目标三：股权投资、股权转让要符合国家相应的法律法规以及企业内部的规章制度。目标四：确保项目建议书和可行性研究报告内容的真实可靠，支持投资可行性方案的理由要充分、恰当。目标五：明确投资处理方式和程序，保证投资处理有关文件、凭证的真实有效。2.2设定长期股权投资管理财务目标。目标一：保证长期股权项目价值的完整性，真实性和准确性。目标二：投资回报的及时收取。

2.长期股权管理环节的设置。

A公司根据长期股权项目特点和要求，对股权投资项目运营管理设置了四个环节，包括：项目的初步评价和决策、谈判、股权的管理、股权的退出以及股权评价，其中股权的管理、退出和评价是后续进行的工作。

3.长期股权管理流程设计。

针对长期股权业务特点，A公司对投资业务分成了三个阶段：调查阶段，主要项目搜集、初步调研、立项会、尽职调查、部门审查几方面内容；交易阶段，主要有交易谈判、投委会、中介调查、董事会、交易执行等几方面内容；退出阶段有后期管理、董事会审核、退出执行等几方面内容。

4.管理组织特点。

A公司根据企业的特点，设立了比较完善的组织结构，突出公司的资产管理要求与职责。公司设一个总经理，一个财务总监和三名副经理。具体组织结构如下图所示：其中，财务总监对财务部门进行管理，对A公司的长期股权管理有非常重要的作用。4.1财务部。财务部的主要职责有：①遵守国家的法律法规，在国家政策允许的前提下对政策充分利用；②按照会计准则正确设立账目和科目；③建立健全的会计岗位责任制；④加强对子公司的监管；⑤行使融资管理的职能，对子公司的账目负责。在公司进行长期股权投资时，对于出资项目要根据国家的相关法律法规进行审批，管理相应的程序，落实资金。针对于绩效较差、资不抵债的子公司应当报告给总经理，并提出相关处理意见。4.2控制部：控制部的主要职责有：①负责新项目（含产品开发、投资）经济性测算；②负责公司年度经营预算；③负责公司全过程成本控制；④负责公司商品收益管理；⑤负责公司中长期滚动规划及年度实施计划编制。在公司投资时各级管理部门要进行相应的监管工作，对公司股权的可行性进行分析，提出可行性分析报告，检验公司的投资是否合法合规，为后期公司的股权收益负责。另外还要加强对子公司绩效评价。

二、长期股权投资中存在的风险和相应的控制手段

长期股权的投资拥有着高风险高收益的特点，这就使得相应的投资风险也是巨大的。对此，企业应该做好充分的准备来面对这些风险，从而避免风险为企业自身带来的巨大伤害。从宏观上来看，这些风险主要是由于一些外部环境的变化和内部的控制因素共同影响并引起的。对于前者的控制来说，这种因素已经超出了企业自身所能承受的范围，因此往往很难对其进行预测；而后一因素，企业可以通过采用相应的手段来进行控制和规避。下文便结合A公司就一些在长期股权的投资中较为常见的几种风险进行介绍：A公司发展长期股权是为了壮大公司的实力，但同时这也意味着风险的提高。

1.流动性风险。

对A公司的财务状况分析可以看出，从2010年开始，A公司的资金流动率就有所下降，这就意味着公司的资金得不到保障，可能会出现资金的短缺状况，债务偿还的能力下降。这种流动性下降的情况就是A公司近年来不断加强长期股权投资所造成的。

2.多元化经营风险。

近年来A公司转变了经营战略，加大对长期股权的投资，实行多元化经营的战略，但是近几年股权收益的状况却不是十分乐观，股权收益率不断的下降。究其原因实行多元化的类型是不是适合A公司发展，如不适合A公司的具体情况必然会阻碍A公司的长期发展战略。这是一个值得考虑的问题。

3.投资结构风险。

A公司虽然涉足领域很多，但是投资的结构比较单一。仍然集中在汽车领域，这也没有能够达到公司董事会制定的多元化经营的目标。这种情况归根结底还是管理模式的问题。A公司在进行长期股权投资时，可以灵活的调动公司资源，采用适当的体制规避公司可能遇到的风险。A公司，很重视框架的管理模式创新，为了加强企业股权投资的管理力度，A公司在原有的“直线职能制”的基础上进行了创新，引入矩阵式的管理模型进行补充，并根据企业的实际情况进行改革和调整。这一模式提高了公司的绩效，增加了公司对子公司的管理，有效的规避了风险。A公司的长期股权投资取得了不错的成绩，对其他拥有众多子公司的企业有借鉴意义。

三、结语

第2篇

1.“三无”权益性投资。新旧长期股权投资准则相比，最明显的变化是缩小了其核算范围。新准则所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资，即强调长期股权投资对被投资方的控制、共同控制、重大影响这一特征。新准则还明确了其未予规范的其他权益性投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。原属于长期股权投资的“三无”权益性投资，即无控制、无共同控制、无重大影响的投资，就作为金融资产核算。旧长期股权投资准则第五条所指的“投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资”，即“五无”投资，作为“三无”权益性投资的特例，自然也属于金融资产。按照第22号准则第三十条规定，企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对持有的“三无”投资的披露，适用《企业会计准则第37号——金融工具列报》。依据新修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》第七条的规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，“三无”权益性投资不纳入合并财务报表。

2.对控制或控股子公司的权益性投资。新的长期股权投资准则规定，投资方能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。投资方属于《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定的投资性主体且子公司不纳入合并财务报表的情况除外。在确定能否对被投资单位实施控制时，投资方应当按照新的《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行判断。相对于旧的合并财务报表准则，新准则对“控制”的界定更严谨。所谓控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方相关活动而享有相关可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报额。这里的相关活动是指对回报产生重大影响的活动，包括商品或劳务的销售和购买，金融资产的管理，资产的购买和处置，研究与开发活动以及融资活动等。享有可变回报是指投资方取得的回报随被投资方的业绩而变动，是基于合同安排的实质而非回报的法律形式对回报的可变性进行评价，相较于原准则的“获取利益”，享有可变回报的内容更广，包括获取未来流动性、规划经济、专属知识、分享利润等。新第33号准则第八条还规定，投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对是否控制被投资方进行判断。一旦相关事实和情况的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应当进行重新评估。相关事实和情况主要包括：被投资方的设立目的；被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策；投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动；投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报；投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额；投资方与其他方的关系等。对子公司的长期股权投资，若是通过同一控制下的企业合并形成的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。对子公司的长期股权投资，若是通过非同一控制下的企业合并实现的，购买方在购买日应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》的有关规定确定的合并成本，实际就是公允价值，进行初始确认计量。对子公司投资的后续计量应按成本法核算。对子公司长期股权投资的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》。同时，适用《企业会计准则第33号——合并财务报表》，母公司应该将对子公司的长期股权投资纳入合并财务报表，并表时应改为权益法核算。

3.对共同控制的合营企业的权益性投资。《企业会计准则第40号——合营安排》第二条规定，合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。所谓共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方，即合营方，一致同意后才能决策；当然，仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。这里所称相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动，与前述控制概念中的相关活动概念相同。按照是否形成单一主体，即否具有单独可辨认的财务框架的主体，包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体，合营安排又可分为两种情况。如果合营安排不是基于单一主体，就形成了共同经营，合营方享有该安排相关资产并且承担该安排相关负债，合营方直接确认相关资产、负债、收入与费用，本文不对此加以详述。如果是单一主体，就形成了合营企业，也就是合营方对该安排的净资产享有权利的安排。但有确凿证据表明合营安排应当划分为共同经营的除外。投资方对合营企业的股权投资按公允价值初始计量，按权益法进行后续核算。对合营企业的长期股权投资信息的披露适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》的规定。依据新的合并财务报表准则，对合营企业的长期股权投资不纳入合并财务报表。

4.对可施加重大影响联营企业的权益性投资。当投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，却并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定，如投资方拥有被投资方表决权介于20%与50%之间（只是一个参考范围，要结合新的合并财务报表准则有关控制的界定及参与决策实际情况等进行判断），即表明投资对被投资方具重大影响。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。投资方对联营企业的长期股权投资按公允价值进行初始计量，后续以权益法核算。对联营企业的长期股权投资信息的披露适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》的规定，对联营企业的长期股权投资不纳入合并财务报表。综上，新准则下长期股权投资核算如图1所示。

二、联营企业“双轨制”投资核算的悖论

1.准则规定。新长期股权投资准则第九条规定，投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。我们称之为对联营企业双轨制投资核算，如图2所示。在图2中，甲投资方既持有对联营企业A公司的直接权益性投资，又通过某风险投资机构间接持有对A公司的权益性投资。甲投资方对直接持有的对联营A公司的投资按权益法核算，对通过某风险投资机构间接持有的对A公司的投资，不管风险投资机构是否对这部分投资具有重大影响，均可以（不是必须）作为以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产核算，即双轨制。显然，新准则提供了对联营企业双轨制投资核算的选择。甲投资方也可以不采用双轨制，将持有的对某风险投资机构的投资，属于“三无”投资的，作金融资产核算；属于共同控制、重大影响或控制的，作长期股权投资核算。

2.可能的理论依据。对联营企业投资双轨制核算规定可能的理论依据，散见于新的第2号和第33号会计准则。新的第2号会计准则第三条规定，风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资，以及本准则未予规范的其他权益性投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。新的第33号准则第二十一条规定，如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司(如有)纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。第二十二条规定，当母公司同时满足下列条件时，该母公司属于投资性主体：第一，该公司是以向投资者提供投资管理服务为目的，从一个或多个投资者处获取资金；第二，该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报；第三，该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行考量和评价。第二十三条规定，母公司属于投资性主体的，通常情况下应当符合下列所有特征：拥有一个以上投资；拥有一个以上投资者；投资者不是该主体的关联方；其所有者权益以股权或类似权益方式存在。综合以上规定，风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体，基本上都属于投资性主体。不论其对被投资企业是否具有重大影响或控制（为其投资活动提供相关服务的子公司除外），这些投资均不纳入合并财务报表，并适用第22号会计准则，以公允价值计量且其变动计入当期损益。当然，投资性主体持有的对外权益性投资按金融资产核算，与投资方通过投资性主体间接持有对其他企业的投资按金融资产核算，又是两个概念，无法类推。这里的投资方，往往不是投资性主体，其通过投资性主体间接持有的权益性投资按金融资产核算，还是缺乏系统的理论依据，也为其具体操作带来一系列问题。

第3篇

1.1盈利（1）如果此时被投资方可辨认净资产公允价值=账面价值，且无未实现内部交易，则借：长期股权投资。贷：投资收益。（2）如果此时被投资方可辨认净资产公允价值≠账面价值，且无未实现内部交易，那么应调整自己应得到的那部分利润。比如折旧、存货的主营业务成本等都是以账面计算得出的，而投资方认可的又是公允价值。调整后的利润=被投资单位实现的净利润-投资企业不认可的存货销售利润-投资企业认可的折旧+投资单位不认可的折旧。（3）如果存在内部未实现的交易，即逆流和顺流最终未涉及第三方，那么，调整后的利润=被投资单位实现的净利润-未实现内部销售损益。如果以后又实现了，加回。此处不论是逆流、顺流都视为一体，采用完全权益法。

1.2亏损（1）一般亏损下，借：投资收益。贷：长期股权投资。（2）巨额亏损下，借：投资收益。贷：长期股权投资、长期应收款（依次）、预计负债（依次）、登记备查账簿。如下一年度又实现盈利，则按以上贷方反向恢复。

1.3资本公积如果被投资方存在除净损益以外的其他权益的变动，则投资方按比例计算属于自己的那部分。借：长期股权投资-其他权益变动。贷：资本公积，或作相反分录。

1.4宣告股利被投资方宣告现金股利时，按比例计算自己应享有部分，并冲减成本。借：应收股利。贷：长期股权投资-损益调整（或成本）。如果被投资方提取盈余公积，其权益本质未变，所以投资方不做处理。当被投资方宣告发放股票股利及实际发放时，投资方处理，只登记备查簿，因为其实质是稀释股权，并没有引起变化。

2实证

A投资公司是一家上市公司，2008年度和2009年度长期股权投资的情况如下所示。

2.12008年度情况

2.1.11月1日，A投资公司用4000万元银行存款和公允价值为3000万元的专利技术（成本为3200万元，累计摊销为640万元）从B装备制造公司其他股东受让取得其15%的有表决权股份，并对B不具有重大影响，作为长期股权投资进行会计处理。B装备制造公司股份公允价值不能可靠计量且在活跃市场中没有报价。A投资公司与B装备制造公司及其股东之间无关联。B装备制造公司账面价值和可辨认净资产公允价值均为40000万元。

2.1.22月25日，B装备制造公司宣告分派上年度现金股利4000万元。3月1日A投资公司收到B装备制造公司分派的现金股利，存入银行。（3）B装备制造公司2008年度实现净利4700万元。

2.22009年度情况

2.2.11月1日，A投资公司受让取得B装备制造公司其他股东10%的股权，支付银行存款4500万元，并向B装备制造公司派遣董事一名。B装备制造公司可辨认净资产公允价值为40860万元；K存货的公允价值与账面价值分别为1360万元和1200万元；其他资产、负债的公允价值与账面价值相等。

2.2.23月28日，B装备制造公司宣告分派上年度现金股利，共计3800万元。4月1日，A投资公司收到B装备制造公司分派的现金股利，并存入银行。

2.2.312月31日，B装备制造公司持有的可供出售金融资产公允价值上涨200万元，B装备制造公司将其作为“资本公积”科目处理。

2.2.412月31日截止，B装备制造公司将1月1日持有的K存货出售50%。

2.2.5B装备制造公司2009年度实现净利润5000万元。假定A投资公司与B装备制造公司的会计期间和会计政策无差异，都按10%提取法定盈余公积；A投资公司对B装备制造公司的长期股权投资在2008年末和2009年末均未减值；无所得税等因素存在。作为A公司的会计，账务处理过程如下：（1）按照核算规则，A投资公司在2008年对B装备制造公司的长期股权投资采用成本法核算，2009年应该采用权益法核算。（2）2008.1.1取得长期股权投资如下：借：长期股权投资7000；累计摊销640。贷：无形资产3200；营业外收入440；银行存款4000。2008.2.5分配上年股利如下。借：应收股利600。贷：投资收益600。2008.3.1收到现金股利如下。借：银行存款600。贷：应收股利600。（3）2009.1.1追加投资。借：长期股权投资———成本4500。贷：银行存款4500。转换为权益法核算：①初始投资时，产生的正商誉为3000＋4000－40000×15%＝1000；追加投资时，产生正商誉为4500－40860×10%＝414，形成的商誉依旧为正数，不必调整。②调整分配的现金股利（权益法下不能确认投资收益，冲减长期股权投资的账面价值，贷记“期股权投资———成本”或者“长期股权投资———损益调整”）。借：盈余公积60；利润分配———未分配利润540。贷：长期股权投资———成本600。③对根据净利润确认的损益进行调整：借：长期股权投资———损益调整705。贷：盈余公积70.5；利润分配———未分配利润634.5。在两个投资时点之间，B装备制造公司可辨认净资产公允价值变动总额为860万元，其中因为实现净利润分配现金股利引起的变动额为700万元，因此，其他权益变动为160万元，因此还需做调整分录。借：长期股权投资24（160×15%）。贷：资本公积24。2009.3.28宣告分配上年股利如下。借：应收股利950。贷：长期股权投资950。2009.4.1收到现金股利如下。借：银行存款950。贷：应收股利950。2009.12.31的会计处理如下。2009年B装备制造公司调整后的净利润金额为5000－（1360－1200）×50%＝4920（万元）。借：长期股权投资—损益调整1230；—其他权益变动50。贷：投资收益1230；资本公积—其他资本公积50。

3总结

第4篇

1.1企业合并形成的长期股权投资

（1）我们在进行同一控制下的企业合并处理时，形成的长期股权投资首先应该确定投资成本。取得方式主要包括以支付现金、承担债务或转让非现金资产等三种，初始投资成本应为合并日被合并方所有者权益账面价值的份额，主要包括实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润等。其次，应该对比合并对价与初始投资成本，如果有差额则需调整留存收益，对于资本公积不足的情况，则需冲减调整留存收益。若合并方是以发行权益性证券的方式作为合并对价的，股本以发行股份面值确定（若以2000万股作为合并对价，每股面值为1元，市价为5元，则计入股本2000万元，其余则计入资本公积—股本溢价），初始投资成本与股本面值差额调整资本公积，资本公积不足冲减按的，调整留存收益。借：长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值）应收股利（被投资单位已宣告但尚未发放现金股利或利润）资本公积-资本溢价或股本溢价（差额）盈余公积/利润分配-未分配利润（资本公积不足冲减）贷：有关资产或负债资本公积-资本溢价或股本溢价（差额）（2）非同一控制下的企业合并，可以看成双方进行资产交易的行为。所谓初始投资成本的确定是以企业所发生的合并成本来进行计量。对于购买方所付出资产、发生或承担负债的，按照购买日的公允价值确定其合并成本；购买方发行权益性债券的，以该证券的公允价值以及为合并所发生各项直接相关费用来确定其合并成本。于此同时，对于进行企业合并而导致购买方发生审计、法律服务、评估咨询等中介费用和其他相关管理费用均计入当期损益。并对作为合并对价发行的权益性证券或债务行证券交易发生的费用，应由购买方计入相应证券的初始确认金额。

1.2通过企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资

（1）以支付现金取得的长期股权投资，按实际支付的购买价款确定其初始投资成本，具体包括购买过程中应当发生的必要手续费等支出，但不包括投资单位已宣告发放的现金股利和利润。（2）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，由其所发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，所支付的手续、佣金等从权益性证券溢价发行收入中扣除，溢价不足的冲减盈余公积和未分配利润。（3）长期股权投资是由投资者投入的，应该按照协议的约定或投资合同的价值确定初始投资成本，其中价值不公允的除外。对于价值明显高于或低于该项投资公允价值的，必须以公允价值来作为长期股权投资的初始投资成本，并由该项出资构成实收资本（或股本）的部分与确认的长期股权投资初始投资成本之间的差额来进行调整资本公积（股本溢价）。（4）对于所包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润的投资成本应计入应收股利，不能构成长期股权投资成本。

2长期股权投资成本法

2.1长期股权投资成本法定义

所谓长期股权投资成本法，是指投资按初始投资成本进行计价核算的一种计量方式。一般不调整其账面价值，调整长期股权投资的成本只有在收到清算性股利和追加或收回投资时发生。其中，把被投资单位已宣告分派的现金股利或利润确认为当期投资收益。

2.2长期股权投资成本法的具体核算范围

（1）投资单位能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。（2）投资单位对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。一般为投资单位持有被投资企业20%以下表决权资本，一般持股比例大于50%和小于20%的长期股权投资。

2.3长期股权投资成本法核算方式

对于采用支付现金的形式取得的长期股权投资，按照实际支付价款确认其初始投资成本。但在确定长期股权投资的初始投资成本时，还应考虑企业为取得该项长期股权投资而发生的直接相关费用、税金以及其他的必要支出。成本法核算时我们还应对以下几点予以注意：一是企业取得的长期股权投资在实际支付价款时，被投资单位已宣告分派现金股利或利润的，该项金额应计入当期投资收益，应收股利。在确认分得现金股利或利润后，还应对其是否减值进行进一步考量。二是可收回金额低于长期股权投资账面价值的应当计提减值准备，对于追加或收回投资应当调整其长期股权投资的成本。

3长期股权投资权益法

3.1长期股权投资权益法定义

长期股权投资权益法，是指以初始投资成本计量长期股权投资后，对于持有期间根据投资企业所享有被投资单位所有者权益份额的变动而对投资账面价值进行调整的方法。

3.2长期股权投资权益法的的核算范围

（1）对联营企业和合营企业投资。（2）投资企业持有被投资企业20%或20%以上表决权资本但不能控制被投资企业的，采用权益法核算。一般持股比例在20%至50%之间（包括20%和50%）。

3.3长期股权投资成本法具体核算方式

一是对已取得的长期股权投资，以其初始投资成本为量化标准，根据比较与投资企业应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值所占份额的大小来判断，如果前者大于后者，就不调整此项长期股权投资的初始投资成本；但如果相反，就应该计算差额计入当期损益（营业外收入），并调整长期股权投资的成本。

4将长期股权投资成本法转换为权益法

（1）原持有的长期股权投资按照成本法核算，由于投资单位投资目的变化等原因决定后期追加投资，导致能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制的，账务处理应相应转换为权益法时，对原持有投资和追加投资的商誉与计入损益的金额考虑在内，分别进行处理：①分别核定按原持股比例确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值和原持有长期股权投资账面余额。若前者小于后者，应作为原投资所体现的商誉，其差额不调整长期股权投资账面价值；若前者大于后者，根据差额调整账面价值和留存收益；②对追加投资取得的长期股权投资相比较，即后期追加的长期股权投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值，若前者大于后者，其差额为投资时体现的商誉，不调整长期股权投资成本；若前者小于后者，则应根据两者之间的差额调增投资成本和当期营业外收入。对初始持有长期股权投资至改变核算方式日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动相对于原持股比例部分，是由于被投资单位实现净损益产生的，这就要求投资单位按照持股比例去调整长期股权投资账面价值，调整留存收益，计入长期股权投资—损益调整。若属于其他原因导致，投资方应按享有被投资单位所占具体份额去调整账面价值，并计入长期股权投资—其他权益变动，同时计入资本公积—其他资本公积。（2）因为处置投资使得对被投资单位由控制改变为重大影响或共同控制时，应从以下几方面进行账务处理：①按处置或收回的长期股权投资比例结转终止确认的成本；②核定长期股权投资成本与原投资单位按照持有比例计算的应享有被投资单位的可辨认净资产公允价值，并进行比较。若前者大于后者，差额属于商誉部分，不调整长期股权投资账面价值；若前者小于后者，则需调整账面价值和留存收益。对初始持有长期股权投资至处置投资日之间被投资单位发生的净损益变化，投资方在对于长期股权投资账面价值的调整时还应考虑至处置投资当期期初被投资单位实现净损益中所享有的份额，应扣除已发放或已宣告发放的现金股利及其利润，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资日被投资单位实现净损益享有的份额，应当调整当期损益。针对其他原因导致被投资单位应享有所有者权益变动的发生额，调整长期股权投资和资本公积—其他资本公积。

5长期股权投资权益法转换为成本法

第5篇

旧投资准则规定：企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的长期股权投资用成

本法核算。2006年2月，财政部对《企业会计准则——投资》再次进行了修订，根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，下列长期股权投资应当采用成本法核算：(1)投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；(2)投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。在新准则下，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值；被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益，但投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。

二、被投资单位宣告分派的利润或现金股利的处理

在具体处理时，可按本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利与上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益之差额，求得应冲减或转回的初始投资成本，再根据“借贷平相等”原理，确认投资企业应享有的投资收益。根据“本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利”与“上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益”的关系，分以下三种情况作具体探析：

1.本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利大于上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益(以下简称“情况一”)

按本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利与上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益之差额，求得应冲减的初始投资成本。根据借贷相等原理，应确认的投资收益等于应收股利与应冲减的初始投资成本之差。

2.本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利小于上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益(以下简称“情况二”)

按上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益与本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利之差额，求得应转回已冲减的初始投资成本，但转回数应以原冲减数为限。根据借贷相等原理，应确认的投资收益等于应收股利与实际转回的初始投资成本之和。

3.本年被投资单位宣告分派的利润或现金股利等于上年投资企业投资持有月份中被投资单位实现净损益(以下简称“情况三”)

此种情况下，既不冲减初始投资成本，也不转回已经冲减的初始投资成本。根据借贷相等原理，投资收益等于应收股利。实例：乙企业2000年7月1日以银行存款购入东方公司10%的股份，并准备长期持有，实际投资成本为25万元。东方公司当年实现的净利润于下年度2月宣告发放现金股利。2000年东方公司实现净利润30万元，2001年2月宣告分派现金股利20万元；2001年东方公司实现净利润40万元，2002年2月宣告分派现金股利36万元；2002年东方公司实现净利润35万元，2003年2月宣告分派现金股利35万元；2003年东方公司亏损5万元，2004年2月宣告分派现金股利5万元；2004年东方公司实现净利润50万元，2005年2月宣告分派35万元。

(1)2000年7月1日投资时

借：长期股权投资——A公司2500000

贷：银行存款2500000

(2)2001年2月东方公司宣告发放2000年度的现金股利时

借：应收股利20000

贷：长期股权投资5000

投资收益15000

分析：本年东方公司宣告分派的现金股利为20万元，上年A企业投资持有月份中东方公司实现的净利润为15万元(30×6÷12)，可见，此经济业务类型属情况一。应冲减的初始投资成本为0.5万元(20-15)×10%，根据借贷平衡原理，应确认投资收益为1.5万元(20×10%-0.5)。

2002年2月东方公司宣告发放2001年度的现金股利时

借：应收股利36000

长期股权投资4000

贷：投资收益40000

分析：本年东方公司宣告分派的现金股利为36万元，上年A企业投资持有月份中东方公司实现净利润为40万元，可见，此经济业务类型属情况二。应转回已冲减的初始投资成本为0.4万元[(40-36)×10%]，根据借贷相等原理，应确认投资收益为4万元(36×10%+0.4)。

2003年2月东方公司宣告发放2002年度的现金股利时

借：应收股利35000

贷：投资收益35000

分析：本年东方公司宣告分派现金股利为35万元，上年A企业投资持有月份中东方公司实现净利润为35万元，可见，此经济业务类型属情况三。既不冲减初始投资成本，也不转回已冲减的初始投资成本，根据借贷相等原理，应确认投资收益为3.5万元(35×10%)。

2004年2月东方公司宣告发放2003年度的现金股利时

借：应收股利5000

投资收益5000

贷：长期股权投资10000

分析：本年东方公司宣告分派现金股利为50万元，上年A企业投资持有月份中东方公司亏损5万元，可见，此经济业务类型属情况一。应冲减的初始投资成本为1万元[(5+5)×10%]，根据借贷相等原理，应冲减投资收益为0.5万元(5×10%-1)。

2005年2月C公司宣告发放2004年度的现金股利时

借：应收股利35000

长期股权投资11000

贷：投资收益46000

分析：本年东方公司宣告分派现金股利35万元，上年A企业投资持有月份中东方公司实现净利润50万元，可见，此经济业务类型属情况二。应转回已冲减的初始投资成本为1.1万元[(50-30)×10%=1.5万元，但转回数不能大于原冲减数1.1万元(0.5-0.44+1)]，根据借贷相等原理，应确认投资收益为4.6万元(35×10%+1.1)。

参考文献：

[1]于小镭.新企业会计准则实务指南与讲解.

[2]李鑫鑫.新准则下长期股权投资成本法之简易操作.商场现代化，2008，(14).

第6篇

为了适应经济发展的需要和与国际会计准则趋同，2014年，企业会计准则被大规模地修改，涉及到长期股权投资、企业合并、职工薪酬、公允价值计量、合营安排等多个领域，充分展现我国会计准则的时代化和国际化，为我国会计事业的发展注入新的活力。

二、新准则对长期股权投资的规定

（一）长期股权投资的范围

2006年的会计准则规定，长期股权投资的范围包括：投资方能够控制、重大影响的权益性投资；投资方对合营企业的权益性投资；对被投资单位不再具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。而在2014年新修订的《CAS2—长期股权投资》对于长期股权投资的范围的表述中，删除了“对被投资单位不再具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资”的表达内容。这一类权益性投资按照《企业会计准则22号—金融工具确认和计量》进行处理。所以，目前我国企业会计准则对于长期股权投资范围的规范只有三类，即对投资方控制、重大影响的权益性投资和对合营企业的投资。对于会计核算的影响，本文以具体的案例进行分析。例如，A公司于2014年3月购买了B公司5%的股权，支付了1000万，假设，A公司取得B公司5%的股权后，对B公司的经营不具有控制、共同控制和重大影响，且B公司没有上市，该投资也不存在交易市场。具体的会计处理如下：旧准则的会计处理：借：长期股权投资—B公司1000贷：银行存款1000新准则的会计处理：借：可供出售金融资产—B公司1000贷：银行存款1000

（二）长期股权投资的初始确认

新的会计准则对同一控制下的企业合并的初始确认做出了修改：对于同一控制下的企业合并，合并方应该在合并日按照被合并方所有者权益的账面价值的份额作为长期股权投资的初始确认成本。上述中“账面价值”是指被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额。这对于会计核算最大的影响是，如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则长期股权投资的初始成本还应包括相关的商誉金额。例如，假设A公司于2014年5月，向同一集团内B公司的最终控制方C公司增发股票1000万股（每股市价5元)，取得B公司100%的股权。B公司之前是C公司以同一控制下企业合并方式收购的全资子公司，合并日，C公司合并财务报表中确认的B公司除商誉外的相关净资产的账面价值为4000万，商誉为500万。不考虑所得税的影响，按照新准则，A公司的会计处理如下：借：长期股权投资—B公司4500贷：股本1000资本公积—股本溢价3500另外，对于企业合并发生的相关费用，修改后的会计准则也做出新的规定：无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，合并方或购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关的管理费用，于发生时全都计入当期损益。而老准则规定，非同一控制下的企业合并发生的合并费用计入长期股权投资成本。

（三）长期股权投资的后续计量

长期股权的后续计量有两种计量方式，一种是成本法，另外一种是权益法。新准则对于成本法和权益法的适用范围和具体处理细节做出了新的阐述。之前，投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法核算。修改后的准则缩小了成本法的范围，在原有范围的基础上剔除投资方是投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的一类企业。并且明确规定投资企业采用成本法对核算被投资单位的投资时，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益，取消了以被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额为限的规定。对于权益法的适用范围，新准则增添了关于持有待售的对合营、联营企业投资的处理。具体规定如下：第一,对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方对为划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当继续采用权益法进行会计处理。第二，已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的为实现内部交易损益按照持股比例计算归属于被投资企业的部分应予以抵消。并且，投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

三、新准则对企业合并的规定

（一）扩大了母子公司的内涵，增加了“投资性主体”的概念

母公司是指控制一个或一个以上主体的主体，这里的主体包括企业、被投资单位中可分割的部分以及企业控制的结构化主体等。而先前的会计准则中针对的仅是企业。可见，新准则扩大了母公司的外延，母公司的范围更加多元化。子公司是指被母公司控制的主体，同样，子公司的内涵外延扩大了。投资性主体是指同时满足以下三个条件的企业：一是该公司以向投资方提供投资管理服务为目的，从一个或多个投资者获取资金；二是该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报；三是该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行计量和评价。投资性主体的主要活动是向投资者募集资金，且其目的是为这些投资者提供投资管理服务，这是一个投资性卞体与其他卞体的显著区别。

(二)企业合并财务报表的变化

1合并财务报表的范围。新准则规定，母公司应将其全部子公司(包括母公司所控制的单独卞伽纳入合并财务报表。这和之前的会计准则的差别不大，最大的差异在于有关投资性卞体的合并。具体来说，如果母公司是投资性卞体，则母公司应当仅为其投资活动提供相关服务的子公司(如有)纳入合并范围并编制合并财务报表，其他子公司不应予以合并。如果母公司不是投资性卞体，应当将其控制的全部卞体，包括那些通过投资性卞体所间接控制的卞体，纳入企业合并报表范围。

2抵消内部交易的处理。新准则增加了子公司持有母公司的长期股权投资的抵消处理力一式，规定在这种情况下，这类长期股权投资属于企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减:库存股”项目列不。同时也规范了母子公司之间、子公司之间出售资产所发生未实现内部交易损益的抵消处理力一式。母公司向子公司出售资产发生的未实现内部交易损益，应当全额抵消“归属于母公司所有者的净利润”;子公司向母公司出售资产发生的未实现内部交易损益，应当在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间抵消;子公司之间出售资产发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间抵消

3特殊交易的处理。新准则对特殊交易处理力一式的修改卞要集中在购买少数股东权益、追加投资、处置等力一而。母公司购买少数股东权益时，与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整“资木公积”，资木公积不足冲减的，调整留存收益。企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资力一实施控制的，在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买力一的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账而价值的差额计入当期投资收益;购买日之前持有的被购买力一的股权涉及权益法核算下的其他综合收益等的，与其相关的其他综合收益等应当转为购买日所属当期收益。购买力一应当在附注中披露其在购买日之前持有被购买力一的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资木公积C'木溢价或股木溢价)，资木公积不足冲减的，调整留存收益

四、结束语

第7篇

[论文关键词]长期股权投资；成本法；现金股利

《企业会计准则第2号——长期股权投资》应用指南规定，长期股权投资适用于以下几种类型的权益性投资：第一，企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资；第二，企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资；第三，企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资；第四，企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。对于以上4种类型的权益性投资，企业在采用长期股权投资会计核算时，符合第一和第四两种类型的权益性投资，企业应当采用成本法核算，反之就采用权益法核算。

所谓成本法，就是长期股权投资应当按照初始投资成本人账，不随被投资单位权益的增减而调整投资企业的长期股权投资。对于长期股权投资成本法核算，笔者从以下两个方面加以说明。

一、投资企业接受的现金股利全部属于投资以后被投资企业产生的累计净利润．被投资单位宣告分派的现金股利．投资企业将其确认为当期投资收益

例I：甲企业于2006年1月1日以30万元的价格购人乙企业10％的股份，同时支付相关税费2万元，款项均用银行存款支付。乙企业每年实现的净利润和次年初宣告发放上年的现金股利情况见表l。

甲企业每年的会计核算如下(单位：万元)：

1．2006年1月1日。甲企业购人股票时：

借：长期股权投资32

贷：银行存款32

22007年2月。乙企业宣告发放股利时：

借：应收股利15

贷：投资收益15

3．2008年2月，乙企业宣告发放股利时：

借：应收股利3．2

贷：投资收益3．2

4．2009年2月，乙企业宣告发放股利时：

借：应收股利3

贷：投资收益3

二、投资企业接受的现金股利不全部属于其投资以后被投资企业产生的累计净利润。即接受的现金股利有属于投资以前被投资单位实现的净利润。就应冲减长期股权投资的成本.

在成本法下，投资企业长期股权投资成本的冲减和冲回的计算，是个非常棘手的问题。其实认真分析长期股权投资成本冲减的原因。对成本法核算长期股权投资起着关键的作用。如果投资企业投资后累计分派的现金股利(简称为累计已收现金股利)超过投资企业从投资开始到上年末至被投资单位累计实现的净利润的持股比例数(简称为累计应收现金股利)的差额。即累计已收的现金股利大于累计应收的现金股利，就是被投资企业实际多付的现金股利是来自于投资企业投资以前被投资企业实现的净利润。对于投资企业收到的投资以前被投资企业发放的现金股利，投资企业不应将其确认为当期损益，只能冲减投资企业的长期股权投资成本。在此种情况下，笔者认为分以下两种情况，在长期股权投资成本法的会计核算中运用更为简便。

(1)当投资企业累计已收现金股利大于累计应收现金股利，按当年被投资企业宣告分派的现金股利×投资企业的持股比例，借记“应收股利”科目，按上年被投资企业实现的净利润(应属于投资企业的投资期)×投资企业的持股比例，贷记“投资收益”科目，借贷之间的差额。计人“长期股权投资”科目。

(2)当投资企业累计已收现金股利等于或小于累计应收现金股利。按当年被投资企业宣告分派的现金股利×投资企业的持股比例，借记“应收股利”科目，如果投资企业以前曾经冲减“长期股权投资”科目。现在全额再冲回“长期股权投资”科目，借记“长期股权投资”科目，按两者之和，贷记“投资收益”科目(也符合上述提到的投资企业接受的现金股利全部属于投资以后被投资企业产生的累计净利润的情况)。

例2：甲企业于2005年1月1日以l00万元的价格购人乙企业60％的股份，同时支付相关税费3万元，款项均用银行存款支付。乙企业每年实现的净利润和次年初宣告发放上年的现金股利情况见表2。

根据表3中的资料．对甲企业每年的会计处理如下

(单位：万元)：

1．2005年1月1日，投资时：

借：长期股权投资103

贷：银行存款103

2．2005年2月，累计已收现金股利l2万元>从投资开始至上年(2004年)末投资以后累计应收现金股利0万元，符合第一种情况，所以，借记“应收股利”l2万元，贷记“投资收益”0万元，借贷差额计人“长期股权投资”，其会计分录应为：

借：应收股利12

贷：长期股权投资12

3．2006年2月，累计已收现金股利36万元>从投资开始至上年(2005年)末投资以后累计应收现金股利18万元，符合第一种情况，所以，借记“应收股利”24万元。贷记“投资收益”18万元，借贷差额计人“长期股权投资”，其会计分录为：

借：应收股利24

贷：投资收益18

长期股权投资6

4．2007年2月。累计已收现金股利585万元>从投资开始至上年(2006年)末投资以后累计应收现金股利48万元，符合第一种情况，应借记“应收股利’2Z8万元，贷记“投资收益”30万元，借贷差额计人“长期股权投资”。其会计分录为：

借：应收股利22．8

长期股权投资72

贷：投资收益30

5．2008年2月。累计已收现金股利70．8万元

借：应收股利12

长期股权投资10．8

贷：投资收益22.8

6．2009年2月。累计已收现金股利100．8万元

第8篇

论文摘要：长期股权投资的会计处理涉及到初始投资成本计量、以及成本法、权益法的核算。作者依据新的企业会计准则对长期股权投资的会计处理进行了阐述。

财政部于2006年了新的企业会计准则和审计准则体系，其中新会计准则已于2007年在上市公司中执行，其他企业鼓励执行。本文就长期股权投资在实际工作中的会计处理作出分析。

长期股权投资的范围及对象

长期股权投资是指能够取得并意图长期持有被投资单位股份的投资。包括股票投资和其他股权投资。

股票投资是指企业以购买股票的方式对其他企业所进行的投资。企业购买并持有某股份有限公司的股票后，即成为该公司的股东。投资企业有权参与被投资企业的经营管理，并根据股份有限公司经营的好坏，按持有股份的比例分享利润、分担亏损，如果股份有限公司破产，投资企业（股东）不但分不到红利，而且有可能失去入股的本金。因此，与债券投资比，股票投资具有风险大、责权利较大、获取经济利益较多等特点。

其他股权投资是指除去股票投资以外具有股权性质的投资，一般是指企业直接将现金、实物或无形资产等投资于其他企业，取得股权的一种投资。其他股权投资是一种直接投资，在我国主要是指联营投资。进行其他股权投资的企业，资产一经投出，除联营期满或由于特殊原因联营企业解散外，一般不得抽回投资，投资企业根据被投资企业经营的好坏，按其投资比例分享利润或分担亏损，其他投资与股票投资一样，也是一种权益性投资。

长期股权投资的初始计量

同一控制下的企业合并。合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。合并方发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。

非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日应按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。

以支付现金取得的长期股权投资。初始投资成本=实际支付的购买价款(包括支付的税金、手续费等相关费用)。如果实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，初始投资成本=实际支付的全部价款-已宣告而尚未领取的现金股利（注：企业为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，不构成初始投资成本）。

以发行权益性证券取得的长期股权投资。初始投资成本=发行权益性证券的公允价值。

投资者投入的长期股权投资。初始投资成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费。

以非货币易换入的长期股权投资。初始投资成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费。

企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资，或以应收款项换入的长期股权投资。初始投资成本=应收债权的账面价值+应支付的相关税费。

收到补价的企业初始投资成本=应收债权的账面价值-收到的补价+应支付的相关税费。

支付补价的企业初始投资成本=应收债权的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费。

取得投资后初始投资成本的再确定。一般应按取得时的初始投资成本计量。

长期股权投资的会计处理方法

（一）长期股权投资的成本法

成本法是指投资以取得投资成本计价的方法。企业持有的长期股权投资，在下列情况下应采用成本法核算：投资企业能够对被投资企业实施控制；投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响。并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；被投资企业在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。

成本法的会计处理：

1.购入长期股票时：借：长期股权投资——××企业，借：应收股利，贷：银行存款。

2.收到购买时含有的股利时：借：银行存款，贷：应收股利。

3.收到被投资企业分配投资前的利润：借：银行存款或应收股利，贷：长期股权投资——××企业。

4.收到被投资企业分配投资年度的利润：

计算公式：A.投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资企业实现的利润×投资企业持股比例×(当年投资持有份÷全年月份)；B.应冲减初始投资成本的金额=投资当年被投资企业实现的利润或现金股利×投资企业持股比例-投资企业投资年度应享有的投资收益。

会计处理：借：银行存款或应收股利（A+B），贷：投资收益（A），贷：长期股权投资——××企业（B）。

5.收到投资年度以后的利润或现金股利：计算公式：A.应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资企业累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资企业累积实现的损益）×投资企业的持股比例-投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本；B.应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额。

会计处理：借：银行存款或应收股利，借或贷：长期股权投资——××企业（A），贷：投资收益（B）。

注：A为正数记贷方，A为负数记借方。

（二）长期股权投资的权益法

权益法是指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资企业所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资应采用权益法核算，一般来说，企业对其他单位的投资占该公司有表决权资本总额的20%或20%以上但低于50%，或虽投资不足20%但有重大影响时，应采用权益法核算。

权益法的会计处理：

1.取得长期股权投资时：借：长期股权投资——××企业（投资成本），贷：银行存款等有关科目。

注：长期股权投资的初始成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始成本，直接确认为商誉；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，即计入“投资收益”账户，同时调整长期股权投资的成本。

2.被投资企业实现净损益：属于被投资企业当年的净利润而影响的所有者权益的变动，按持股比例计算应享有的份额。

借：长期股权投资——××企业（损益调整），贷：投资收益。

属于被投资企业当年发生的净亏损而引起的所有者权益的变动，按持股比例计算应承担的份额。

借：投资收益，贷：长期股权投资——××企业（损益调整）。

3.因被投资企业接受捐赠资产、增资扩股、拨款转入其资本公积等原因所引起的所有者权益的变动，投资企业应按持股比例计算应享份额。

借：长期股权投资——××企业（股权投资准备），贷：资本公积——股权投资准备。

（三）长期股权投资成本法与权益法的转换

权益法转为成本法。当投资企业承包由于股份使其对被投资企业的持股比例下降，或其他原因对被投资企业不再具有共同控制或重大影响时，并且在市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应由权益法改为成本法核算。投资企业应在中止权益法时，按权益法下的长期股权投资的账面价值作为成本法下长期股权投资的初始投资成本。与该项投资有关的资本公积准备项目，不作任何处理。其后，被投资企业宣告分派利润或现金股利时，属于应记入投资账面价值的部分（如原来在权益法下根据被投资企业当期实现的净利润按其持股比例计算的应享有的份额），作为新的投资成本的收回，冲减新的投资成本。

成本法转为权益法。当投资企业由于追加投资使其对被投资企业的持股比例增加，或其他原因使投资企业具有共同控制或重大影响但不构成控制时，长期股权投资应由成本法改为权益法核算。投资企业应在中止成本法时，按长期股权投资的账面价值作为新的初始投资成本，初始投资成本与应享有的被投资企业净资产份额的差额作为商誉，该商誉不进行摊销，但需要在会计期末进行减值测试。对与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目，则不作任何处理。

（四）长期股权投资减值准备

按成本法核算、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值。该类长期股权投资是否提取减值准备，应根据以下迹象判断：影响被投资企业经营的政治或法律等环境的变化，而导致被投资企业出现巨额亏损；被投资企业提供的商品或劳务因产品过时或消费者偏好改变，使其市场份额减少甚至丧失，而导致被投资企业财务状况和现金流量发生严重恶化；被投资企业所从事产业的生产技术或竞争者数量等发生变化，被投资企业已失去竞争能力，而导致财务状况和现金流量发生严重恶化；被投资企业进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。当企业持有的本类长期股权投资出现上述迹象之一者，即可视为该项投资已发生减值损失，可以计提减值准备。计提减值准备时，借：投资—收益，贷：长期股权投资减值准备。

其他情况的长期股权投资的减值。企业持有的长期投资是否发生了减值，是否计提减值准备，应根据一定的迹象及标准进行判断。在实际工作中，应根据以下迹象加以判断：市场价格持续2年低于账面价值；该项投资暂停交易1年；被投资企业当年发生严重亏损；被投资企业持续2年发生亏损；被投资企业进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。当企业持有的长期股权投资出现上述迹象之一者，即可视为该项投资已发生减值损失。可以计提减值准备。计提减值准备时，借：投资收益，贷：长期股权投资减值准备。

对采用权益法核算的企业如果涉及到商誉的，在计提减值准备时首先要调整商誉的价值，商誉价值减为零后再计提减值准备。计提减值准备时，借：投资收益，贷：长期股权投资减值准备。

（五）长期股权投资的处理

处理长期股权投资，应按实际收到的价款与长期股权投资账面价值的差额，确认为当期损益。

会计处理：处置长期股权投资时，借：银行存款，借：长期股投资减值准备，贷：长期股权投资——××企业（投资成本）—××企业（损益调整）——××企业（股权投资准备）。

贷或借：投资收益。

同时将计入资本公积准备项目的转入投资收益：借：资本公积——股权投资准备，贷：投资收益。

参考文献：

第9篇

[关键词]会计准则;长期股权投资;后续计量;成本法;权益法

财政部2006年《企业会计准则第2号――长期股权投资》(以下简称“长期股权投资准则”)和《长期股权投资应用指南》(以下简称“指南”),并在附录中列出了相关的会计科目和主要账务处理,2008年又了《企业会计准则讲解2008》,构成了一个较完整的准则体系。全世界的会计准则都不可能尽善尽美,都是在不断修改、完善中,对于本次的长期股权投资准则、指南、会计科目、讲解。我们既要看到进步,也要分析存在的不足,例如对于后续计量问题的核算应用与存在的问题,已经有部分学者提出了自己的见解,笔者也在此做一些补充。

一、后续计量的业务类型

长期股权投资后续计量可能发生的业务共有27种,见表1。少数业务比较特殊、少见,如业务类型7中,投资企业增加了投资,但占被投资单位的股权比重反而由60%下降到15%,表明被投资单位迅速扩张,注册资本大幅增加,投资企业虽然也追加了投资,但其他投资者追加的投资更多,故股权比例严重下降。作为准则,不可不考虑全面,只要有可能发生的业务,都必须考虑进来。

二、问题一:业务类型不全

如表1,长期股权投资的后续计量共有27种业务,但不论是长期股权投资准则、指南还是会计科目、讲解,只是叙述了主动条件下的核算原则和方法,对被动条件下的核算没有做出具体说明,如长期股权投资准则第十四条的措词是“投资企业因减少投资等原因……”、“因追加投资等原因……”,仅一个“等”字,含糊其辞,使得被动条件下,成本法和权益法的转换无据可依。在表1中,业务类型第1-18为主动条件下的业务,基本上有据可依,而业务类型19―27为被动条件下的业务就无明确规定。

“主动条件下”指投资企业主动增加投资或减少投资,使得原有的控制关系可能发生变化,并在账务处理中进行成本法和权益法的转换。“被动条件下”指投资企业并未主动增加投资或减少投资,而是被投资单位的其他投资者进行了增资或减资,使得本企业未对被投资单位的投资做任何处置而原有的控制关系可能发生变化,并在账务处理中可能不得不进行成本法和权益法的转换。

由于《长期股权投资》准则中仅用一个“等”字,导致众多学者在阐述成本法和权益法的转换核算处理时,只片面地考虑了增加投资或减少投资的业务处理,基本不考虑在被动条件下的核算如何进行。包括财政部会计司编写的《企业会计准则讲解2008》中也指出,由成本法转权益法的两种情况,一是因追加投资导致持股比例上升;二是处置投资,由权益法转为成本法的原因一是追加投资。二是减少投资。可见,在《长期股权投资》准则中,虽然有一个“等”字,但在财政部会计司的眼中,并不存在被动情况,“等”字仅是一个虚词,无确切含义。被动条件下的相关业务处理虽然也可以参照《长期股权投资》准则第十四条执行,但没有明确提出总归不妥,可能会令众多会计人员有所争议。

三、问题二:条文不够细致

《长期股权投资》准则第十三条指出:投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。《长期股权投资》准则第七条中指出:追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。第十三条针对权益法,特别说明了其他损益的变动如何处理,而适用成本法的第七条就未做说明。根据成本法的含义,其他损益的变动(以及净损益的变动)不涉及追加或收回投资,准则中未说明如何处理则不需要做处理,然而,考虑到我国众多会计人员的素质不一,对准则的理解可能有误,如果能明确指出应更合适一些。表1中的业务类型1、3、7、9、10、12、16、18都是此项问题。

《长期股权投资》准则第十四条,权益法改成本法的叙述中,只说了《长期股权投资》准则第五条第二款“对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应当改按成本法核算”,没有提第五条第一款“投资企业能够对被投资单位实施控制”,虽然也能理解,参照执行,但既然详细描述了第二款,就应该同样列出第一款。表1中的业务类型6、类型15为此项问题。

仍然是《长期股权投资》准则第十四条。权益法改按成本法的叙述中,“投资企业因减少投资等原因……”,如前述,增加投资也可能导致权益法改成本法,不仅仅是因为减少投资,一个“等”字含义太宽泛。表1中的业务类型4、类型6为增加投资带来的问题。成本法改权益法的原因中,第十四条的描述是“因追加投资等原因……”,同样没有考虑减少投资也可能导致成本法改权益法。表1中的业务类型11、类型117为此项问题。

四、问题三:准则与指南、会计科目的差异

《长期股权投资》准则第十三条规定“投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益”,应用指南“第三条第二款被投资单位除净损益以外所有者权益其他变动的处理”中指出:“对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,在持股比例不变的情况下……”,也即指南与准则相比。特别强调了“在持股比例不变的情况下”。

会计科目“长期股权投资”中“三、长期股权投资的主要账务处理(三)采用权益法核算的长期股权投资”指出,“在持股比例不变的情况下,被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动……”,可见,会计科目和指南的表述是一致的,特别强调了“在持股比例不变的情况下”。

作为准则的细化,指南和会计科目为什么要这样强调?如果持股比例发生细小变化(仍然还是采用权益法)但在被投资单位的权益未发生变化{即被动条件下的业务),应如何处理?这在《长期股权投资》准则、指南和会计科目中都没有说明,如果不需要进行业务处理,说明一下应更清楚一些。

五、改进建议

(一)长期股权投资准则

长期股权投资准则第十三条修改如下:在持股比例不变的情况下,投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例发生改变但仍然适用权益法的情况下,如投资企业按新持股比例计算在被投资单位所享有的净损益和除净损益以外所有者权益的数额都未发生改变,则投资企业无需调整长期股权投资的账面价值;如投资企业按新持股比例计算在被投资单位所享有的净损益未发生改变而除净损益以外所有者权益发生改变,则投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。(加粗部分为修改内容,下同)

长期股权投资准则第十四条修改如下:投资企业因减少投资、增加投资或其他投资者对被投资单位的增资、减资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,或者能够对被投资单位实施控制的长期股权投资,应当改按成本法核算,并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。因追加投资、减少投资或其他投资者对被投资单位的增资、减资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的,应当改按权益法核算,并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。

(二)指南

《长期股权投资》准则第十三条修改内容的第二句话也可以放入指南“三、长期股权投资的权益法核算”中的“(二)被投资单位除净损益以外所有者权益其他变动的处理”,以避免准则中的措词过于罗嗦。长期股权投资准则第七条的原有条文不变,但为了增加众多会计人员的可理解性,在指南中增加内容如下:长期股权投资的成本法核算:追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本,被投资单位的净损益变动和其他所有者权益的变动都不调整长期股权投资的成本。

结论:长期股权投资准则不同于原有面面俱到的会计制度,语言精炼、抽象一些也是情有可原,但应尽量考虑全面,不至遗漏业务。对过于细致。放于准则中显得罗嗦的,可以在指南和会计科目中作进一步的解释。对准则中的其他一些争议,如追溯调整的处理等可参看其他学者的论文。

[参考文献]

[1]财政部企业会计准则[M],北京:中国财政经济出版社,2006

第10篇

【摘要】长期股权投资在持有期间，因各方面情况的变化，可能导致其核算需要由一种方法转换为另外的方法，即成本法核算与权益法核算之间的相互转换。文章就两种方法相互转换会计处理进行简单剖析。

【关键词】长期股权投资；成本法；权益法

一、成本法转换为权益法

《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十四条第二款规定：“因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本”。

（一）根据上述规定，原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不可靠计量的长期投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转换为权益法核算时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理

1.原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确

定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。

对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。

2.对于新取得的股权部分。应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。

上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。

［例1］A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。

2008年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。

（1）由成本法转为权益法时对长期股权投资账面价值的调整

对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元（4900×10%）之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。

对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（6500-4900）相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：

借：长期股权投资160

贷：资本公积——其他资本公积60

盈余公积10

利润分配——未分配利润90

（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资

借：长期股权投资1350

贷：银行存款1350

对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。

（3）假设2008年1月1日支付1200万元取得B公司20%

的股权

借：长期股权投资1200

贷：银行存款1200

对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。

借：长期股权投资90

贷：营业外收入90

（4）假设2008年1月1日支付1295万元取得B公司20%

的股权

借：长期股权投资1295

贷：银行存款1295

对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。

（二）因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的，应当由成本法转为权益法核算

1.按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资

成本。

2.比较剩余长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投

资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。

剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应调整留存收益。

3.对于原取得投资后至转换为权益法之间被投资单位可辨认

净资产的公允价值变动相对于剩余持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；属于其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有份额的，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入资本公积（其他资本公积）。［例2］A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为6000万元，未计提减值准备。20×6年12月6日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万元。A公司原取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为9000万元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润5000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定A公司按净利润的10%提取盈余公积。

在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。

（1）确认长期股权投资处置损益

借：银行存款3600

贷：长期股权投资2000

投资收益1600

（2）调整长期股权投资账面价值

剩余长期股权投资的账面价值为4000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额400万元（4000-9000×40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。

处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净损益为2000万元（5000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：

借：长期股权投资2000

贷：盈余公积200

利润分配——未分配利润1800

处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间，其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额800万元[（16000-9000）×40%-2000]，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积（其他资本公积）。

借：长期股权投资800

贷：资本公积800

二、权益法转换为成本法

《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十四条第一款规定：“投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本”。具体情形包括：

（一）企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的。

（二）被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿。

（三）原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，从而导致被投资单位向投资企业转移资金的能力受到限制。

在具体实务中，企业是否对被投资单位具有控制、共同控制或能否对被投资单位施加重大影响，应根据公司章程、合同或协议约定、被投资单位所在国家有关外汇政策等进行判断。

企业不得随意将其仍持有股权并具有重大影响、但已发生亏损的被投资单位，或将尚未满足股权转让条件（即未满足股权转让收益确认条件）仍对被投资单位具有重大影响的股权投资中止采用权益法核算。

长期股权投资自权益法转换为成本法核算的，除构成企业合并的以外，应按中止采用权益法时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的初始投资成本。以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。

继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。

（四）因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，从而形成企业合并的，长期股权投资应从权益法转换为成本法，并进行追溯调整。

1.对于同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值。长期股权投资初始投资成本与被投资企业所有者权益的账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

2.对于非同一控制下的合并，首先要求对原采用权益法核算的结果按照成本法进行追溯调整，以调整后长期股权投资的账面价值作为合并对价的账面价值，账面价值与其公允价值有差额的计入当期损益。

［例3］A、B两公司为非同一控制下的两个企业，A公司于2007年2月取得B公司20%的股权，成本为1000万元，当日B公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，取得投资后A公司向B公司派出董事1名。2007年A公司确认投资收益100万元。在此期间，B公司未宣告发放现金股利或利润。2008年3月，A公司以3000万的价格再购入B公司50%的股份，并能够控制B公司的财务和经营。购买日B公司可辨认的净资产的公允价值为

5200万元。

（1）2008年3月，对已确认的投资收益100万元进行追溯调整（假定A公司10%提取盈余公积）（权益法变为成本法）

借：盈余公积10

利润分配——未分配利润90

贷：长期股权投资100

（2）再投资成本的确认

借：长期股权投资3000

贷：银行存款3000

（3）对于原取得的股权，其成本为1000万元，与原取得投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额800万元（4000×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。对于新取得的股权，其成本为3000万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2600万元（5200×50%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉也不要求调整长期股权投资的成本。

（4）假设2008年3月支付2300万元取得B公司50%的股权

借：长期股权投资2300

贷：银行存款2300

对于新取得的股权，其成本为2300万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2600万元（5200×50%）之间的差额应确认营业外收入300万元，但原持股比例20%部分长期股权投资中含有商誉200万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入100万元。

借：长期股权投资100

贷：营业外收入100

（5）假设2008年3月支付2500万元取得B公司50%的股权

借：长期股权投资2500

第11篇

一、将股票手续费抵减投资收益

1.乙企业债务重组的相关会计处理。

借：应付账款——甲企业 150000

贷：长期股权投资——股票投资 140000

营业外收入——债务重组利得 10000

2.乙企业处置股票的相关会计处理。

借：投资收益 13630

长期股权投资减值准备 8500

贷：长期股权投资——股票投资 21000

银行存学术参考网提供论文写作和写作服务lunwen. 1KEJI AN. COM,欢迎您的光临款 1130

3.甲企业的会计处理。

借：长期股权投资——股票投资 140000

营业外支出——债务重组损失 10000

贷：应收账款——乙企业 150000

二、将股票手续费抵减营业外收入

1.乙企业债务重组的相关会计处理。

借：应付账款——甲企业 150000

贷：长期股权投资——股票投资 140000

银行存款 1130

营业外收入 8870

2.乙企业处置股票的相关会计处理。

借：投资收益 12500

长期股权投资减值准备 8500

贷：长期股权投资——股票投资 21000

3.甲企业的会计处理。

借：长期股权投资——股票投资 140000

营业外支出——债务重组损失 10000

贷：应收账款——乙企业 150000

从以上两种处理方式不难发现，不管是用股票手续费抵减营业外收入还是投资收益，甲企业的会计处理都是相同的。但是，对于乙企业，因两种处理方式不同，带来营业外收入和投资收益不同，笔者认为会有以下三个弊端：

一是调节利润表中的营业利润和营业外利润的分布。在利润表编制时，投资收益是放在营业利润中的，而营业外收入则直接进入利润总额。投资者在投资选择时往往会选择营业利润比较大的，因为它代表企业经营业务的能力与同行业相比比较强，因此，可能存在误导投资者投资的可能。

二是调节现金流量表。在编制现金流量表时，投资收益是由投资活动产生的现金流量，而进入现金流量表；而营业外收入只能在补充资料中体现，因此，也存在误导投资者的嫌疑。

三是调控税收。根据税法规定，对于从被投资的联营企业取得的投资收益，如投资方企业所得税税率低于联营企业，则不退还已缴纳的所得税；如投资方企业的适用税税率高于联营企业的税率，则投资方企业分回的税后利润需按规定补缴企业所得税。

接上例，如果乙、丙企业是联营企业，乙从丙处分回的利润额为30000元，乙企业的适用税税率为40%，丙企业的适用税税率为25%。

如果股票手续费抵减投资收益，则乙企业的所得税核算如下：

来源于联营企业的应纳税所得额=投资方分回的利润额÷（1-联营企业所得税税率）

即：来源于丙企业的应纳税所得额=（30000-1130）÷（1-25%）=38493.33（元）

乙应纳税所得额=来源于丙企业的应纳税所得额×乙适用税税率=38493.33×40%=15397.33（元）

税收扣除额=来源于丙企业的应纳税所得额×丙企业所得税税率=38493.33×25%=9623.33（元）

乙应补缴所得税额=乙应纳税所得额一税收扣除额=15397.33-9623.33=5774（元）

如果股票手续费抵减营业外收入，则乙企业的所得税核算如下：

来源于丙企业的应纳税所得额=乙分回的利润额÷（1-丙企业所得税税率）=30000÷（1-25%）=40000（元）

乙应纳税所得额=来源于丙企业的应纳税所得额×乙适用税税率=40000×40%=16000（元）

税收扣除额=来源于丙企业的应纳税所得额×丙企业所得税税率=40000×25%=10000（元）

乙应补缴学术参考网提供论文写作和写作服务lunwen. 1KEJI AN. COM,欢迎您的光临所得税额=乙应纳税所得额-税收扣除额=16000-10000=6000（元）

可见，如果股票手续费抵减投资收益，则乙应补缴所得税额5774元；而如果股票手续费抵减营业外收入，则乙应补缴所得税额6000元。

第12篇

论文摘要：本文对股权投资差额贷方余额的新处理方法作了思考，指出其处理方法的改变再度体现谨慎性原则，并对其在会计处理和税收方面的影响进行分析，最后提出对改变是否恰当的探讨。

《企业会计准则——投资》规定：股权投资差额，是指采用权益法核算长期股权投资时，初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额。它应在一定的期限内平均摊销，摊销金额计入摊销当期的损益。也就是说，股权投资差额无论借差、贷差都要进行摊销。

而根据《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（二）》（2003年3月17日财会［2003］10号）的规定，股权投资差额应分别情况进行会计处理：初始投资成本大于应享有被投资方所有者权益份额的差额，借记“长期股权投资——××单位（股权投资差额）”科目，并按规定的期限摊销计入损益；初始投资成本小于应享有被投资方所有者权益份额的差额，则贷记“资本公积——股权投资准备”科目。

那么，股权投资差额处理方法的前后改变究竟传递着什么含义？其具有怎样的影响？改变是否恰当？

新方法的灵魂：谨慎性原则

为什么讲处理方法的改变充分体现了谨慎性原则呢？我们可从二者的摊销对投资账面价值的不同影响着手分析。借差的摊销减少股权投资的账面价值，贷差的摊销一方面增加投资的账面价值，一方面增加投资收益。初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权益的差额，可能是由于被投资单位的某些资产高估所致，或因经营管理不善等产生的负商誉。如果按照原有的借差和贷差都予以摊销的方法处理，投资方和被投资方完全可能进行“暗箱操作”，操纵初始投资成本便可轻松完成盈利任务。而新方法规定将贷差记入“资本公积——股权投资准备”，则切断了企业的这条“盈利输送管道”，防范了企业粉饰会计报表，再度体现了谨慎性原则。

新方法的影响及分析

会计处理方法的简化

在确认被投资方发生净亏损而使投资账面价值减至零，或减至“投资成本”明细科目的余额以下的，尚未摊销的股权投资差额当期不再摊销，直到被投资方实现净利润，投资方按分享的份额恢复投资账面价值至投资成本后再摊销。在原有处理方法下，这条规定是针对借差来讲的。

因为贷差的摊销一方面增加投资的账面价值，一方面增加投资收益。即使不停止对借差的摊销，也不存在突破零限制的问题。如果被投资方发生净亏损而使投资账面价值正好减至零，则贷差摊销的财务处理可以不变而照常进行；如果被投资方发生净亏损而使投资账面价值减至零外，备查簿中还有未反映的损失，且其小于贷差摊销额，则贷差摊销应先冲减未反映的损失，然后以余额计入投资收益，即：

借：长期股权投资——股权投资差额

贷：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益

若未反映损失数大于贷差摊销额，则贷差摊销应直接冲减未反映的损失，即：

借：长期股权投资——股权投资差额

贷：长期股权投资——损益调整

这样的处理方法略显繁杂。而采用贷差不摊销的方法后，一次性的把贷差记入“资本公积——股权投资准备”，待处置长期股权投资时，再将其余额转入“其他资本公积”明细科目，大大简化了会计处理过程。

有关税收的问题

按照税法规定，企业为取得另一企业的股权支付的全部代价，属股权投资支出，不得计入投资企业的当期费用，投资支出与应享有所有者权益份额的差额，均不得通过折旧或摊销方式分期计入费用或收益。即，税法不确认股权投资差额。具体按照借差、贷差分析可知：

股权投资差额的借差应作为时间性差异，在会计利润总额的基础上加上当期股权投资差额借方余额摊销作为当期应纳税所得额。

而对于贷差来说，在改变前的处理方式下，也应作为时间性差异，纳税调整金额为当期按照会计制度规定的贷差摊销金额。目前的处理方法是将贷差记入“资本公积——股权投资准备”，不存在摊销的问题，也就免去了纳税调整这一步骤。这正是会计与税法相协调的表现。

新方法所引发的进一步思考

谨慎性原则是否得到了充分体现

前面分析了将股权投资差额贷差记入“资本公积”方法进一步规范企业利润构成，体现谨慎性原则。但资本公积是所有者权益的有机组成部分，而且它通常会直接导致企业净资产的增加。而改变后的方法还是会增加企业所有者权益，报表使用者很难根据这项信息对企业财务状况做出正确判断。为了避免误导决策，就有必要明确资本公积形成的主要来源。

股权投资差额长期计入“资本公积”会引起什么结果

改变后的方法将贷差记入“资本公积——股权投资准备”，按照规定股权投资准备是所有者权益中的一种准备，在其未实现之前，不得用于转增资本，只有其实现之后，才能按规定程序转增资本。

这样的处理看似有效控制了企业为达到转增资本的目的而虚增资本公积，防止企业资本扩张能力的虚增。但仍留有一个缺口——那就是企业在处置长期股权投资时，完全可以把转入“资本公积——其他资本公积”的金额用于转增资本。对于股份有限公司而言，这样会增加投资者持有的股份，从而增加公司股票流通量，进而激活股价，提高股票交易量和资本流动性。而这显然有悖于其处理方法改变的初衷——确保转增的资本公积体现其经济价值。

参考资料：

1.郝一洁，“执行《企业会计制度》中若干投资规定的建议”，《财务与会计导刊》，2003.02

第13篇

关键词：交易费用 计量 金融资产

为现代经济生活中最重要的内容之一――投资，无论政府、企业、金融组织还是个人，作为经济主体，都在不同程度上以不同的方式直接进行或间接地参与进来。原企业会计准则将投资定义为：企业为通过分配来增加财富，或谋求其他利益，而将其他资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。虽然新会计准则对投资内容进行了细分，但投资这个基本概念确依然适用。对于投资概念的界定，会计制度经历了一个较长的调适过程，2014年陆续出台的新会计准则的调整补充，针对投资方面的内容进行了较大的解释修订。本文从常见的与投资有关的交易费用入手，剖析交易费用对投资项目计量产生的实质影响。

一、核心概念界定

（一）金融资产（Financial Assets）。金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。这里特别要说明的是虽然长期股权投资的确认和计量没有在《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》准则中规范，但长期股权投资属于金融资产。

（二）交易费用（Transaction Costs）。交易成本又称交易费用，是由诺贝尔经济学奖得主科斯（Coase R. H.）在其经典论文《企业的性质》中提出，并在《社会成本问题》中给予了具体化。由于交易成本泛指所有为促成交易发生而形成的成本，因此很难进行明确的界定与列举，不同的交易往往涉及不同种类的交易成本。很多学者对交易费用进行了修正，如今，交易费用概念扩展到包括度量、界定和保证产权的，发现交易和交易价格的，讨价还价的费用，以及订立交易合约的费用和执行交易的费用。一般而言，在会计中，我们认为交易费用是指在完成一笔交易时，交易双方在买卖前后所产生的各种与此交易相关的成本。我国会计准则正一步步向国际会计准则趋同，任何形式下的交换一般都不可避免地产生相应的交易费用，而交易费用金额的多少，已经不能够完全依靠重要性原则来确定，客观公正透明的交易费用是可以通过准则协调来完成的。

（三）会计计量（Accounting measurement）。会计计量，是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应该按照规定的计量属性进行计量，确定相关金额。计量属性是指所计量的某一要素的特性方面，从会计角度，计量属性反映的是会计要素金额确定的基础，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。会计目标在整个会计系统中处于最高层次，而会计计量又是实现会计目标的重要环节。无论是受托责任观还是决策有用观，企业对经营业绩的追求是不可回避的问题。无论哪种计量属性的运用，都应该有助于现在或潜在投资者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率等;有助于投资者根据相关会计信息作出理性的投资决策;有助于投资者评估与投资有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。结合投资这一特殊业务，在与投资有关的业务中，交易费用计量的切入点就应该是能客观公正地反映企业的盈利。

二、实例解析

常见的与投资有关的业务一般集中在《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》和《企业会计准则第2号――长期股权投资》中，本文主要围绕交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资以及长期股权投资这四项投资业务进行分析比较。交易费用入账的一般规律：取得所有资产的成本包括所支付的全部与取得资产相关的必要对价。亦即交易费用正常情况下应该计入相关资产成本。

（一）交易性金融资产。金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期出售。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分。（3）属于衍生金融工具。

1.取得交易性金融资产。借记“交易性金融资产――成本（公允价值）”“应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）”“应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）”科目，贷记“银行存款”等科目。

2.取得交易性金融资产时发生的交易费用。借记“投资收益（交易费用）”科目，贷记“银行存款”等科目。

例1：2014年5月13日，甲公司支付价款1 060 000元从二级市场购入乙公司发行的股票100 000股，每股价格10.6元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.6元），另支付交易费用1 000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产。

借：交易性金融资产――成本 1 000 000

应收股利 60 000

投资收益（交易费用）1 000

贷：银行存款 1 061 000

结论：交易性金融资产的交易费用计入“投资收益”。

理由：交易性金融资产期末计算采用公允价值属性，且其公允价值变动计入“公允价值变动损益”，如将交易费用计入成本，则期末公允价值计算会出现偏差，导致当期利润出现变动，直接影响损益及税费交纳。

（二）可供出售金融资产。可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

1.股票投资。借记“可供出售金融资产――成本（公允价值与交易费用之和）”“应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）”科目，贷记“银行存款”等科目。

2.债券投资。借记“可供出售金融资产――成本（面值）”“可供出售金融资产――利息调整（差额，也可能在贷方，含交易费用）”“应收利息（已到付息期尚未领取的利息）”科目，贷记“银行存款”等科目。

例2：同例1，公司将其划分为可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产――成本（含交易费用）

1 001 000

应收股利 60 000

贷：银行存款 1 061 000

例3：2014年1月1日，按每张面值100元，购入10 000张分次付息、一次还本债券，另付交易费用1 000元，款项已用银行存款支付，票面利率5%，每年年末支付利息，期限5年，甲公司将其划分为可供出售金融资产。

借：可供出售金融资产――成本 1 000 000

――利息调整 （含交易费用）

1 000

贷：银行存款 1 001 000

结论：可供出售金融资产的交易费用计入“成本”。

理由：可供出售金融资产期末采用公允价值属性，且其公允价值变动计入“资本公积――其他资本公积”，并不影响当期损益，所以交易费用计入“成本”并不影响当期利润及税费。因此，仍按一般规律，交易费用计入当期资产成本。

（三）持有至到期投资。持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。借记“持有至到期投资――成本（面值）”“持有至到期投资――利息调整（差额，也可能在贷方，含交易费用）”“持有至到期投资――应计利息（到期一次还本付息债券，实际付款中包含的利息）”“应收利息（实际支付的款项中包含的利息）”科目，贷记“银行存款”等科目。

例4：同例3，公司将其划分为持有至到期投资。

借：持有至到期投资――成本 1 000 000

――利息调整 （含交易费用）

1 000

贷：银行存款 1 001 000

结论：持有至到期投资的交易费用计入“成本”。

理由：持有至到期投资后续计量依然采用历史成本计量属性，因此，期末除考虑是否有减值因素外，无需考虑其他要素变动。

（四）长期股权投资。2014年7月1日新修订的长期股权投资准则中指出：长期股权投资是指投资方对被投资单位实施控制，重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别形成控股合并和不形成控股合并情况确定。其中控股合并分成同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并。

1.形成同一控制下控股合并的长期股权投资。

（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价。借记“长期股权投资”科目，贷记“负债”“资产”“资本公积――资本溢价”科目;借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

例5：某公司与长江公司为同一集团公司，某公司以无形资产账面价值6 000万元，取得长江公司100%股权，合并日长江公司账面所有者权益8 000万元，在合并中另发生交易费用800万元，以银行存款支付。

借：长期股权投资 8 000 000

贷：无形资产 6 000 000

资本公积――股本溢价 2 000 000

借：管理费用（交易费用） 8 000 000

贷：银行存款 8 000 000

结论：合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。

理由：合并时交易费用如果计入成本，则会影响期末合并报表的编制。

（2）合并方以发行权益性证券等作为合并对价的。借记“长期股权投资”科目，贷记“股本”“资本公积――股本溢价”科目;借记“资本公积――股本溢价”科目，贷记“银行存款”等科目。

注：若“资本公积――资本溢价”不足冲减的，则调整留存收益。

例6：某公司与长江公司为同一集团公司，某公司通过发行1 000万股普通股（每股面值1元，市场价格8元），取得长江公司100%股权，合并日长江公司账面所有者权益8 000万元，在合并中另发生交易费用800万元，以银行存款支付。

借：长期股权投资 80 000 000

贷：股本 10 000 000

资本公积――股本溢价（含交易费用）62 000 000

银行存款 8 000 000

结论：为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等费用，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。

理由：以发行权益性证券等作为合并对价的，一般交易费用数额都比较大，如果计入成本，则期末会影响合并报表数据的填制;如果计入损益，则更会影响当期利润及税费计算。

2.形成非同一控制下控股合并的长期股权投资。与同一控制下企业合并相同。

3.不形成控股合并的长期股权投资。

（1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出。借记“长期股权投资（含交易费用）”科目，贷记“银行存款”科目。

（2）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用按照《企业会计准则第37号――金融工具列报》的规定，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。借记“长期股权投资”，贷记“股本”“资本公积――股本溢价”科目;借记“资本公积――股本溢价（交易费用）”科目，贷记“银行存款”等科目。

（3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外，包括购买过程中支付的手续费等必要支出。借记“长期股权投资（含交易费用）”科目，贷记“实收资本”“资本公积――资本溢价”科目。

（4）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本中包括购买过程中支付的手续费等必要支出。参见《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》《企业会计准则第12号――债务重组》。

三、结论

一般地，计入资产成本、与投资有关的交易费用计量最为复杂，根据上文表述总结与投资有关的交易费用计量如下表所示：

交易费用作为企业投资中不可或缺的部分，在初始入账计量及期末计量直到最终投资终止，都会有交易费用的存在。交易费用的数额对期末损益及税费的影响，以及计量属性的考虑，都会左右交易费用计入的科目。S

第14篇

合并财务报表是财务会计中的重要部分，在直接的实务处理中抵销分录形式复杂，借贷方对应关系模糊，不容易发现其中存在的错误。针对上述问题，本文重点从参与合并以及合并后形成的企业主体的角度出发，论述企业并购过程中涉及到权益交易和非权益交易两种情况下的抵销处理原理，认为企业合并从实质上已经突破了会计主体的假设，但在会计处理上仍然可以基于会计主体假设进行，通过分析企业并购的交易实质，对企业合并中关于会计的主体假设适应性，对合并商誉的实质问题进行探索性的思考。

因为合并后形成新的合并主体，因此参与合并的单个报告主体之间发生的业务联系，对合并主体来讲就是集团内部的资产负债的变化不需做业务处理，实际上就等同于单个的报告主体并没发生业务，这就给我们一种启示，即在编制抵销分录时，就可以将参加合并的单个企业对此所作的业务处理反向冲销来代替合并报表的抵销分录。

例如，A企业和B企业发生合并，合并后经济实体假设是C，在以A、B为报告主体时，对业务往来双方都会分别进行单独账务处理，期末在基于主体C编制合并报表时就需要做相应的抵销处理，按照上文论述就可以直接将A、B做的会计分录分别反做一遍，原来的借记贷，原来的贷记借，再将双方反做的分录合并后即可，合并分录就是合并的抵销分录。

一般认为，企业合并过程中涉及到权益交易和非权益交易对上述不同的会计主体来讲是有所区别的。下面就上述两种情况分别举例分析。

一、合并主体涉及股权交易的抵销处理

本例中，甲企业对乙企业长期股权投资的数额为1 000 000元，与乙企业所的所有者权益总额正好相等，说明乙企业的股权投资数额均为甲企业所有，通过抵销分录将甲企业长期股权投资总额、乙企业的所有者权益总额在编制合并报表时重复计算的因素全部剔除，消除其对企业集团合并报表的影响。编制合并报表时，编制抵销分录如下：

借：股本——A 900000

资本公积——A 50000

盈余公积——A 20000

未分配利润——A 30000

贷：长期股权投资 1000000

下面我们按照上文的分析作相应的处理。

基于甲企业为会计主体，甲企业购买乙企业的业务处理：

借：长期股权投资 1000000 ①

贷：银行存款 1000000

上述收购业务基于乙会计主体，就是将属于B股东的权益变为属于A的权益，实际上可以分解成两部分：一是A股东购买乙企业的股票;二是乙企业回购原股东B的股票，相应的业务处理如下：

借：银行存款 1000000 ②

贷：股本——A 900000

资本公积——A 50000

盈余公积——A 20000

未分配利润——A 30000

借：股本——B 900000 ③

资本公积——B 50000

盈余公积——B 20000

未分配利润——B 30000

贷：银行存款 1000000

按照上文我们的分析需要做①、②的逆分录，分录③是乙企业与其原股东的回购业务，不属于我们上文分析的甲、乙企业交易，不在抵销的范围内，①、②的逆分录分别如下：

借：银行存款 1000000

贷：长期股权投资 1000000

借：股本——A 900000

资本公积——A 50000

盈余公积——A 20000

未分配利润——A 30000

贷：银行存款 1000000

将上述分录合并后，合并报表的抵销分录为：

借：股本——A 900000 ④

资本公积——A 50000

盈余公积——A 20000

未分配利润——A 30000

贷：长期股权投资 1000000这和直接分析合并后经济实体重复记的项目后抵销的结果是一样的，而且是按照合并前后不同会计主体的角度来分析得出的，也就是按上述会计处理，并没有违背会计主体的假设，但值得注意的是这样的路径分析从现实交易的实质角度分析是存在问题的。基于以按照甲企业和乙企业为报告主体，按照上述思路分析，所做出的抵销分录业务处理是不符合现实中交易实质的，因为上述收购业务的实质是甲企业和乙企业原来的股东直接进行的股票买卖没有涉及会计主体企业乙，此时的交易主体是甲企业和乙企业的股东而非会计主体乙。但是上述的思路使我们更加清晰地了解到会计主体的交易过程，这样就为合并抵销分录的编制提供了一种理论依据，对目前一步到位的抵销处理起到解释验证作用。目前的会计准则直接根据合并后的经济实体为会计主体分析合并造成的重复项目，然后进行相应的抵销处理，这种方法固然可以一步到位，但是容易造成抵销分录借贷方对应关系模糊，不能直接反应业务的实质过程，容易出错。

二、合并主体涉及非股权交易业务的抵销处理

例2：甲企业2010年1月1日采用控股合并的方式以货币资金900，000元对乙企业投资，取得其100%股权。甲企业向乙企业销售其生产的商品100件，其销售价格为9元/件，生产成本为5元/件，乙企业以银行存款支付，假设乙企业并未对外销售，不考虑增值税的影响要求编制抵销分录。

首先，我们按照目前会计准则的要求编制抵销分录：

①抵销甲企业未实现的内部销售收入、内部销售成本：

借：营业收入 900

贷：营业成本 900

②抵销乙企业存货价值中包含的未实现内部销售利润：

借：营业成本 400

贷：存货 400

将上述两个抵销分录合成一个抵销分录：

借：营业收入 900

贷：营业成本 500

存货 400

再次，我们按照上文的分析作抵销分录。

上述购销业务基于甲企业为会计主体，甲企业的处理为：

借：银行存款 900

贷：营业收入 900

借：营业成本 500

贷：存货 500

上述购销业务基于乙企业为会计主体，乙企业的处理为：

借：存货 900

贷：银行存款 900

按照上述思路，作为合并主体的抵销分录应该是将上述分录的借记贷，贷记借，即将甲、乙单独的业务处理分录反做为：

借：营业收入 900

贷：银行存款 900

借：存货 500

贷：营业成本 500

借：银行存款 900

贷：存货 900

将上述分录合并得到合并后形成的新主体的抵销分录为：

借：营业收入 900

贷：营业成本 500

存货 400

第15篇

关键词:新旧会计准则;上市公司;净利润

中图分类号:F230文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)15-0069-02

2006年2月,财政部了新的《企业会计准则》(2006),初步建立了完整的会计准则体系。新准则在原来1个基本准则和16个具体准则的基础上,增至1个基本准则和38个具体准则,对原有准则的许多项目做了修改和完善,并且增加了许多新的,与中国经济发展相适应的、与国际财务报告准则趋同的内容。企业会计准则体系后,引起了社会各界的广泛关注。同年10月,为了更好地推荐新企业会计准则的实施和执行,印发了《企业会计准则――应用指南》。自2007年1月1日起,国内上市公司开始实施新会计准则并鼓励其他企业执行,可以预见,随着本次新准则体系的建立和不断完善,中国将全面执行《新企业会计准则》。

财政部在新的准则体系别制定了《企业会计准则第38号――首次执行企业会计准则》,对新旧会计准则的变化和转换做出了具体的规定。同年11月,为帮助上市公司和拟上市公司适应新的会计准则,证监会了《关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知》,要求上市公司和拟上市公司提前做好各类账项调整准备,以便确保执行新会计准则后的财务会计信息披露质量。

笔者认为,在新会计准则出台实施的大背景下,新旧会计准则变化下的具体会计实务的处理的变化对公司特别是上市公司的净利润和盈余管理产生重大的影响,因此研究新旧会计准则衔接下的会计实务的变化对于会计实务应用都有很好的指导意义,具有一定的研究价值,因此将该专题作为本文的研究内容。

本文主要是采用规范研究的方法来研究新旧会计准则衔接下的会计实务的变化,据此来提出对中国上市公司净利润的具体影响和建议。本文把准则差异分析作为论文的重点,认为其他非准则差异为可消除因素,暂不考虑,以求深入分析准则差异因素的影响。把研究对象定位于新旧会计准则对上市公司的影响,更进一步说就是新旧会计准则的具体会计实务对中国上市公司的影响。

具体会计准则的变化对上市公司的净利润的影响有固定资产准则,长期股权投资准则、资产减值准则、外币折算准则、金融工具准则等几个主要准则,下面简要介绍这几个会计准则的具体变化对上市公司净利润的影响:

一、固定资产准则变化对净利润的影响

旧准则主要是从用途、使用期限、单位价值方面对固定资产进行定义,新准则仅从用途、使用寿命两方面对其进行定义,新准则使用了使用寿命超过一个会计年度的说法,比旧准则使用寿面超过一年的说法更为恰当。在固定资产的确认和计量上,新准则认为具有融资性质的固定资产,企业购买固定资产超过了正常信用期,分期付款,购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定,而应以各期付款额的现值之和确定,固定资产的现值与长期应付款的差额计入未确认融资费用,而旧准则没有涉及对价款超过正常信用条件延期付款的固定资产的计量,这显然体现了实质重于形式的原则,但是,新准则没有对“正常信用条件”做出明确的规定,这样企业管理层可以利用这一点使这项固定资产在其他资产进行徘徊。在现值的确认,企业也可以选择不同的折现率来来调节固定资产的成本或期间损益。

二、长期股权投资准则变化对净利润的的影响

长期股权投资成本法、权益法核算范围发生了很大变化,原准则规定,对子公司的长期股权投资采用权益法核算,新准则规定对子公司的投资采用成本法核算,本次准则变化主要是为了和国际准则趋同,规定对子公司的投资采用成本法核算。

新准则规定,对于长期股权投资的初始成本的确认分为同一控制下的企业合并取得的长期股权投资和非同一控制企业合并取得的长期股权投资,同一控制下的企业合并的长期股权投资的成本是合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当以合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,不认公允价值,不确认损益,初始投资成本与付出对价的账面价值之差直接计入资本公积的股本溢价明细科目。新旧准则的明显差异在于原准则以投出资产的账面价值作为初始投资成本,新准则则以取得被投资方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本。非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资,主要是遵循的是市场经济的购买法,因此要承认公允价值,即初始投资成本就是付出对价的公允,也就是为投资方在购买日为取得购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值,付出对价的公允价值与付出对价的账面价值直接计入当期损益,影响公司的净利润。对于非企业合并取得的长期股权投资,其初始投资成本的确定与非同一控制的企业合并一致,以付出资产的公允价值作为其初始投资成本。

三、金融工具准则变化对净利润的影响

新准则“第22号――金融工具确认和计量”是在对2001年实施的金融企业会计制度等会计制度进行修订的基础上完成的,新准则对投资的会计处理进行了重新分类,将原来的一个《企业会计准则――投资》中的内容,分为《企业会计准则第2号――长期股权投资》和《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》两个部分

新准则将金融资产分为四类:(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动直接计入当期损益的金融资产。(2)持有至到期投资。(3)贷款和应收款项。(4)可供出售金融资产。其中,(1)(4)都是公允价值计量的,都有公允价值变动损益科目,(2)(3)则是以摊余成本进行后续计量的。第(1)类金融资产的公用价值变动直接计入当期损益,影响净利润,但是第(4)类金融资产的公允价值变动是计入资本公积的其他资本公积的明细科目上的,没有进入净利润。

四、外币折算准则变化对净利润的影响

新颁布的《企业会计准则19号――外币折算》对企业将境外经营的财务报表并入本企业财务报表,应该按照下列规定则算:资产和负债类项目,采用资产负债表日即期汇率折算,所有者权益项目除“未分配利润”外,其他项目采用发生时的即期汇率折算:

利润表中的收入和费用项目,采用交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

旧准则中关于利润表中的“净利润”的计算是根据会计期间有关反映发生额的项目按照合并会计报表的会计期间的平均汇率或采用合并会计报表决算日的市场汇率折算为母公司记账本位币后计算的数额列示。新准则中关于利润表中的收入和费用项目,规定既可用交易发生日的即期汇率折算,也可以按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似汇率折算。

五、资产减值准则变化对净利润的影响

旧准则的可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者。其中,销售净价是指资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。

新准则借鉴了国际准则的做法,引入公允价值,认为可收回金额应当按照资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

关于已经确认的资产减值损失的转回对净利润的影响:

固定资产方面:新准则规定对于已经确认的固定资产减值损失不得转回,旧准则规定,企业对于已经计提了减值准备的固定资产,如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值准备的各种因素发生了变化,使得固定资产的可收回金额大于账面价值的,对以前期间已计提的固定资产减值准备应当转回,会影响净利润。

金融工具方面:持有至到期投资、贷款和应收款项计提减值准备,如果减值因素消失,原计提的减值准备应该转回计入当期损益;在活跃市场中没有报价且公允价值不能可靠计量的权益工具投资,其减值不得转回;可供出售金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失,也应当转出,计入当期损益。

六、结论

本文基于中国新旧会计准则差异来分析对上市公司的净利润的影响。通过新旧会计准则的比较分析,笔者认为,中国原会计准则和新会计准则差异对净利润的影响如下:

原会计准则下的利润比新会计准则下的利润偏小,更具有谨慎性。通过分析、比较原会计准则比新会计准则更重于谨慎性原则。

中国原会计准则较新会计准则更多使用历史成本法,而不是公允价值。例如,对固定资产的初始计价,新会计准则允许采用公允价值对不动产、厂房和设备进行计量,而原会计准则使用历史成本法。

新会计准则和原会计准则在收益确认上存在诸多不同,原会计准则在许多情况下确认资本公积,不确认收益,而新会计准则则允许确认收益。如部分与资本相关的政府补助、债务重组、负商誉等。对于固定资产、在建工程、长期股权投资的减值,中国原会计准则规定在已确定的减值金额类转回,而新会计准则则规定不予转回。

参考文献:

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