固定资产审计案例范文
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第1篇
[关键词]固定资产舞弊 审计方法 启示
中国证券市场成立以来,上市公司舞弊时有发生,舞弊的手段有虚增虚减收入、费用,虚构债权债务,关联方虚假交易等等,固定资产虚增舞弊因为其隐蔽性,也备受舞弊者青睬。
一、探究固定资产虚增舞弊的手段,主要有以下几种:
(一)市价购入内部产品及劳务以虚增固定资产
上市公司通过溢价的方式,采购控股子公司的产品及劳务,借助集团内部循环交易,虚增固定资产。这样操作,一方面,该类交易属于集团内部交易,无须在年报中逐项披露,可以瞒过报表使用者;另一方面集团采购后形成固定资产,则子公司的销售可确认实现。
(二)违规费用资本化调高构建成本
企业外购固定资产的成本,包括购买价款、相关税费、使用固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项固定资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。 这样就给企业的舞弊行为提供了可乘之机。
(三)虚构虚增在建工程费用形成注水资产
在建工程是一个与固定资产密切相关的项目,企业增加的自建固定资产,一般都是由完工在建工程转入。企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。无论采用何种方式,所建工程都应按照实际发生的支出确定其工程成本并单独核算。这就意味着,一旦虚构或虚增在建工程中的工程价值和订制专用设备的采购价格,抬高工程造价和固定资产购置价格,并按高于实际造价或采购价的“虚高”价格入账,就能够将“虚高”价格与实际价格的差额虚增在建工程和固定资产价值,从而直接增加企业资产总额。
借助在建工程项目的舞弊,主要集中在应付工程款以及费用的列支上。企业往往通过虚构相关法律凭证,虚增在建工程成本和应付账款。这些法律凭证单从表面上看难以识别出明显破绽,往往具有很大的欺骗性。
二、固定资产虚增舞弊的审计方法
通过以上分析,可以大致归纳出上市公司进行固定资产虚增舞弊的常见方法以及表现,并以此总结出相应审计方法,从而提高审计效率,有效地规避审计风险。一般来说,对固定资产舞弊审计可遵循以下程序。
(一)了解被审计单位及其环境
为了解被审计单位及其环境而实施的程序称为“风险评估程序”。注册会计师应当依据实施这些程序所获取的信息,评估重大错报风险。一般情况下,财务指标连年恶化的公司容易有财务欺诈的动机,财务状况不佳可能激发管理层采取行动以图改善公司财务状况的表象。分析企业历年财务报表,并结合企业在特定时期的经营背景,有利于搜索舞弊的蛛丝马迹。对比分析企业的某项指标是否存在异常变动,如此变动是否正好达到某个标准。因为有时做出虚假的会计陈述,可能更符合公司当前的利益诉求,更有利于达到某个目标。
(二)进行固定资产内部控制测试
对存在重大舞弊风险的项目,即固定资产,进行内部控制测试。具体内容包括:固定资产的预算制度;授权批准制度;账簿记录制度;职责分工制度;资本性支出和收益性支出的区分制度;固定资产处置制度;定期盘点制度;维护保养制度。
审查固定资产内部控制制度时,针对增加的资产应注意的几个问题:(1)增加的合理性。固定资产有无盲目购建,造成资产使用效率下降。重点审查固定资产投资项目的必要性、技术上的可行性及经济上的合理性等。如核查产品市场预测,项目规模及技术问题,投资项目的经济效益问题等。审查资本支出预算的编制,是否由工程技术、计划、财务、采购、生产等部门的人员共同参加。(2)计价的正确性。企业购入的固定资产,按照买价加支付的运输费、保险费、包装费、安装成本和缴纳的税金等计价。重点核对购货合同、发票、保险单、发运凭证等文件,抽查测试其计价是否正确,授权批准手续是否齐备,会计处理是否正确。重点检查竣工结算、验收和移交报告是否正确,与在建工程相关的记录是否核对相等。对于有在建工程转入的固定资产,要仔细检查相关原始凭证,核对其计价及会计处理是否正确,法律手续是否齐全。(3)费用归属划分的准确性。重点查看有无将资本支出列为费用支出,或将费用支出列为资本支出。
(三)实施实质性程序
对存在重大异常的新增固定资产项目实施实质性程序。结合企业前后各期数据以及同行业平均水平,预期可能存在的合理关系,并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。如果发现异常关系或偏离预期关系,应当在识别舞弊导致重大错报风险时考虑这些结果。审计程序包括:询问管理层当年固定资产增加情况,并与获取或编制的固定资产明细表进行核对。检查本年度增加固定资产的计价是否正确,手续是否齐备,会计处理是否正确。根据固定资产的增加途径不同,还应采取不同的细节测试程序。从技术操作层面上讲主要有:审阅法、符合性测试法、反向逆证法等。
1.审阅法识别虚假资产
对购进的固定资产,一般采用审阅法。通过审查有关固定资产的验收记录手续及检验证明,审核有关固定资产购进的原始发票、运杂费支出证明及安装费用支出的凭证等,结合实地抽查新增固定资产,确定其是否实际存在。抽查有关所有权证明文件,确定新增固定资产是否归被审计单位所有。
对于自行投资建设的固定资产,则应该更多地关注与其存在密切关系的项目,如“工程物资”和“在建工程”。为了达到虚增固定资产的目的,企业一般会选择在与固定资产密切相关的在建工程上大作文章,利用应付在建工程款业务,往来搭桥。业务中涉及的预付工程款、设备款很可能都是假的。因此对在建工程的构成及其增加变动情况等相关证明文件,进行交叉复核对于固定资产审计极为重要。
2.反向逆证法识别注水资产
采用反向逆证法,识破数据篡改形成的注水资产。首先应注意所关注的资料是否具有这些特征:是不是复印件,笔迹或着色有无存在明显差别或拼贴痕迹。发现异常后,再采用逆证法从怀疑数据着手反向推算出与已知的关联数据相矛盾的结论,就可以基本认定资料遭恶意篡改。
三、有益的启示
上市公司舞弊的形成主要源于公司内部治理结构的不完善,相关法规与制度的不科学,社会监管不足等诸多方面。防范财务会计舞弊是一项现实而复杂的系统工程。从上述对固定资产舞弊的分析我们总结出以下几个方面的启示,以期对加强上市公司财务会计舞弊的防范有所裨益。
(一)法人治理结构的完善有利于加强财务舞弊监督
完善法人治理结构有利于加强对舞弊行为的监督。上市公司内部治理结构的不完善,使得财务欺诈行为被发现的概率极低,在一定程度上助长了管理当局的侥幸心理。因此要优化上市公司股权结构,合理分散股权。即通过持股主体的变化,或控股股东持股比例的下降来改善公司的法人治理结构。完善公司独立董事制度,选择经济上无后顾之忧,人格上具有高度社会责任感、专业上具有胜任能力的人担任董事,充分发挥独立董事的监督控制作用。
(二)会计准则和制度的完善有利于防范财务报告粉饰
会计准则和会计制度留有过多的灵活性会计准则和会计制度留有过多的灵活性和真空地带,是上市公司财务报告粉饰的重要前提。给会计人员留下过多的专业判断空间,会影响会计信息的质量。因此在尽可能的范围内减少可供公司会计选择的余地,尤其是对于费用的确认、计量原则应尽可能地明确规范,以在一定程度上减少舞弊的可能性。
(三)民事赔偿机制的健全有利于制约财务舞弊
由于舞弊受到查处和责令赔偿概率很小,即使被查处出来也只是接受证监会的罚款,无须对广大投资者负赔偿责任,成本仍远远低于收益。为此极需健全民事赔偿机制,维护小股东利益。民事诉讼的最终目是取得民事赔偿,这是投资者最关心的问题。但是从经济学的角度考虑,投资者因信息欺诈而遭受的损失不仅是现有利益,还应包括未来可得利益。建议在目前有关法律如《民事诉讼法》中增加有关“因会计信息欺诈造成投资者损失”的民事赔偿具体条款。
参考文献:
[1]程雪莲,李宾,张丞.上市公司会计舞弊的手法及控制对策.中小企业科技,2007;1
[2]丁朝霞.案例通略:由内审案例透视审计方法与技巧.广州:中山大学出版社,2006
[3]龚凯颂.如何保护小股东利益――科苑集团造假案的启示.财务与会计,2007;11
[4]管家林.固定资产审计中应注意的几个问题.建筑经济,1999;10
[5]韩璞,孙京.论固定资产投资审计.河北师范大学学报(哲学社会科学版),2006;5
[6]黄世忠,叶丰滢.上市公司报表粉饰新动向:手段、案例与启示.财会通讯(综合版),2006;2
第2篇
［关键词］固定资产 投资 审计
固定资产投资审计是指审计机关依据国家法律、法规和政策规定，对投资项目财务收支真实、合法、效益的监督行为。它是国家对固定资产投资活动实行监控的一种重要手段，也是我国审计监督体系的一个重要组成部分。固定资产因其投资金额较大、使用周期较长、投资主体和受关注程度高，所以适时地加强对其审计，是审计工作的一项重要课题，也是提高企业资金使用效率的有效手段。
一、固定资产投资审计中存在的问题
1.固定资产投资审计覆盖面不够广，审计力度不够大
随着我国经济的高速发展，基础设施等公共建设规模不断扩大，但审计机关能够进行审计的投资项目占项目总数的比重、经审计的投资金额占投资总金额的比重还相当低。造成这一问题的主要原因有：第一，审计机关在国家建设项目投资监督体系中的地位不明确，监管权力分散在财政、基建、审计及其他行业主管部门手中，审计的监督力受到一定的限制；第二，审计机关受人员、经费等因素的限制，没有足够的力量对投资建设项目全部加以审计。
2.对投资项目的审计不能提前介入
审计的提前介入是指审计人员从项目立项开始参与项目投资全过程，这样既有利于加强项目建设决策和程序的合法性、科学性，又有利于提高投资效益。目前我们的投资审计大多是事后审计，主要发挥监督作用，缺乏必要的事前预防和事中监控，尤其是对投资项目选择的决策过程难以施加影响。
3.现有审计队伍知识和能力结构不合理，缺乏复合型人才
固定资产投资审计涉及的审计事项复杂、涉及面广、专业性强。审计机关目前具备财务知识的人员比较多，具备工程、计算机、法律知识的人员比较少，而既具备工程知识又具备财务、计算机知识的人员则少之又少。造成这一现象的原因是：第一，审计机关平时没有重视相关人才的培养和储备；第二，审计专业难以吸引工程造价师等专业人才加入审计人员队伍。
二、固定资产投资审计的对策思考
1.高质量的审计来自高素质的审计队伍，配备充足、合格的审计人员是审计机关有效开展固定资产投资审计的基本条件
随着科技的发展和管理手段的日趋智能化，审计人员的单一财会型知识结构已不能适应经济的发展，要求在精通财务知识的基础上，还必须掌握法律、经济、工程技术、计算机等相关知识。因此，审计人员知识结构将向多元化、现代化发展。应采取多种途径，加强固定资产投资审计的人才培养和队伍建设。
可以采取如下途径来加强人才队伍建设：第一，人才的外部引进，即适当增加编制，用于引进审计机关所亟须的工程技术人才，尤其是既懂工程技术又懂财务审计的复合型人才；第二，人才的内部培养，一方面要通过各种培训，使审计人员能够更新观念、知识和技能，尽快适应开展固定资产投资审计工作的需要，另一方面则可以通过一定的奖励措施，鼓励审计人员自学专业知识，获取专业资格证书；第三，系统内部的人才整合，即上级审计机关对于享有审计权限而又人手不够的固定资产投资审计项目，可以委托或者授权下级审计机关来办理；第四，建立外部人才网络，即与会计师事务所以及其他中介、咨询机构中的技术专家建立稳定的合作关系，在必要时可以聘请他们参与重点建设项目的审计工作；第五，要提高审计人员的政治素质，加强职业道德建设。近几年违法乱纪现象较严重，职业道德建设势在必行，要使审计人员树立坚守的政治信念，加强廉政教育，做到警钟长鸣。
2.创新审计技术和方法
目前审计所采用的审计技术和方法已很难适应新的审计任务。加快审计方法的改进和完善迫在眉睫，必须将审计方法转变为以评价内部控制系统为基础的抽样审计，并借助对内部控制系统的评价结果确定审计重点、范围和方法，同时将风险分析和防范措施纳入审计程序各个环节。在审计中充分运用分析测试，以分析测试结果作为拟定审计计划、实施审查、作出审计结论、表达审计意见的重要参考依据。
3.加强固定资产投资审计的规范化建设，为实务工作提供客观标准和指南
科学合理的固定资产审计准则、实施细则和其他规范，能够反映理论界的研究成果和实务界的实践经验，帮助审计人员在业务开展过程中保持应有的职业谨慎并恰当合理地开展审计工作，从而提高审计质量，降低审计风险。固定资产投资审计的规范化建设是目前亟待加强的工作。一是建议审计署制定《审计机关国家建设项目审计准则》的实施细则，及时总结各地审计机关开展固定资产投资审计的先进经验和优秀案例，为审计人员提供具有操作性的指南；二是建议审计署和财政部、建设部等部门合作，联合制定有关固定资产投资的绩效评价标准作为审计人员开展固定资产投资审计、特别是投资效益审计的依据。
4.从事后审计逐步向全面参与、全过程跟踪审计转变
审计人员作为项目管理的监督部门，应将投资控制视为已任，主动全方位参与到项目的管理之中，除定期参加工程例会，收集情况外，在各相应阶段，如可行性研究、立项、初步设计、施工图设计、施工、监理、竣工决算等各阶段，也应广泛参与获得信息。唯有把审计关口前移，将事前预防、事中控制和事后监督有机结合起来，才有可能做到及时堵塞漏洞、减少损失浪费、提高审计质量和效果。
总之，固定资产投资活动涉及国民经济各部门，搞好固定资产投资项目审计，对深化投资体制改革，加强宏观经济管理，提高投资效益，促进综合国力的增长，保证社会主义市场经济健康发展都有重要意义。
参考文献：
[1]程午生.固定资产投资审计[J].审计研究，1996.
[2]林长彬.蒋君丽.投资体制改革与投资效益审计方向研究[J].当代审计，2003.
[3]周锋.固定资产投资审计存在的问题及对策[J].审计与理财，2005，(4)
第3篇
一、创新固定资产投资理念
传统的以查错纠弊为主要目标的审计理念已不能适应新形势发展的需要，应该增强宏观意识，努力研究和把握固定资产投资审计工作的规律和特点，探索固定资产投资审计工作的新理念、新思路。
审计人员在固定资产投资审计中要落实为人民服务的根本宗旨，本着真心实意对人民负责的精神，真正做到权为民所用、情为民所系、利为民所谋。
投资体制的深层次改革必然引起投资决策方式、资金筹措方式和资金使用方式的调整。在投资管理和项目管理领域正在发生的变化，主要表现为投资主体多元化、投资决策分散化、资金来源多元化、融资方式市场化、项目预算管理和工程合同管理国际化。这些使固定资产投资审计的环境、对象、内容和方式等都发生了不同程度的变化。因此，我们要根据投资管理体制、建设管理体制、财政管理体制、金融监管体制改革的要求，不断创新固定资产投资审计理念，致力于提高固定资产投资审计的宏观经济效应。
二、创新固定资产投资审计方法
要尝试新的固定资产投资审计模式，逐步实现由单一的账项基础审计向账项基础审计、管理基础审计、风险基础审计相互交叉和并存的审计模式发展。要积极推广和运用抽样审计、符合性测试和实质性测试、风险分析和评价、经济活动分析与数学模型分析等现代审计方法。
目前，粗放经营、粗放增长、低水平扩张和重复建设在经济生活中还比较普遍。在固定资产投资审计中要积极推行效益审计，对项目建设的经济性、效益性以及效果性进行评价。按照科学发展观的要求，投资效益审计既要考虑投资结构的合理性、投资规模的适当性、资金使用方向的正确性、使用效果的综合性、使用过程的公平性，又要检查项目建设的宏观性、公众性、关键性、基础性、牵动性和对政治、经济自然环境的影响，把宏观效益与微观效益、长远效益与当前效益、经济效益与社会效益及生态效益统一起来。
在具体的审计过程中，要重点关注政府性投资效益和重大投资项目的效益，关注资金的分配结构、使用效果。要大力推行审计信息化，充分利用计算机技术、网络技术来开展工程审计和远程审计，以及利用现有的投资审计软件、模块，加快建设项目基本资料库、固定资产审计法规库、工程审计经验数据库和固定资产投资审计案例库建设的步伐，以提高工作效率，提升审计质量，尽快实现固定资产投资审计手段现代化。
三、创新固定资产投资审计理论
随着社会主义市场经济体制的不断完善，我国的经济增长方式正在由粗放型向集约型转变，转变的核心问题就是提高效益。审计的发展要与经济发展阶段相适应，固定资产投资审计的目标要从真实、合法逐步转到效益上来，开展效益审计是在新形势下将固定资产投资审计向深层次、高水平推进的必由之路。审计署审计工作5年发展规划提出：在固定资产投资审计中，要积极开展投资效益审计，要逐年加大效益审计的比重，以期尽早实现固定资产投资审计以效益审计为主的目标。审计工作要围绕政府经济工作的中心，不断提高依法审计能力，为宏观调控服务，为领导决策服务。
第4篇
【关键词】审计学 案例教学 教学实践
【中图分类号】F239.0 【文献标识码】A 【文章编号】2095-3089（2014）08-0009-02
审计学是会计学专业学生的核心课程，主要研究审计理论和方法，对企业的经济活动站在超然独立的角度上进行监督的一门学科。该课程体系中既包括审计的理论又包括了审计的实务，课程的技术性及实践性极强。由于该课程涉及的内容较多，综合性较强，所以学生觉得难学，教师觉得难教，审计课程的教学效果都令人不十分满意。因此如何开展有效的审计学教学就成为了一个非常重要的问题。
在以往关于审计学课程的教学考虑或讨论中，普遍认为最困难的就是关于教学材料的组织、审计案例的选择和实践教学的问题。为提高审计课程的教学效果，就必须对传统理论教学模式进行改革，把案例教学、实践教学等环节引入课堂教学过程中。
一、科学组织审计学课程教学内容和材料
审计学是在审计实践的基础上产生的，经过实践检验和证明了的，是客观事物本质及其规律的正确反映。审计学教学的一个主要困难在于如何选择和组织各种材料，以使这些材料可用于丰富一学期的教学过程，另外，会计专业同学实际并没有从事过会计工作或者审计学工作，所以他们很容易将课堂上学过的会计处理遗忘，还缺乏必要的理解能力，这样就更增加了审计学课程的教学难度。因此如何给学生呈现易于理解和乐于欣赏的会计和审计过程中的实际问题，增强该门课程的工作现实感，就显得至为重要。
（一）教师需要补充实际业务的材料
学习效果的好坏在一定程度取决于老师和学生的能力，但部分还取决于在教学过程中使用的材料，所以教师应该合理配置教学内容和材料。教科书应集中在审计理论的基本原理以及方法，为审计工作报告提供理论基础。教师还需要补充一些能给学生接触实际相关业务的材料。例如，审计课程非常重要的一项教学内容是当银行报告，如对账单、未兑现支票的列表，显示银行账户现金平衡出现问题时，如何协调银行账户？当同一个银行账户出现很多条作废支票和交易记录时，又该如何协调该银行账户？相信有很多学生都会为此问题而犯难，并不是因为他们缺乏的基本的审计原理知识，而是因为他们没有看到过实际业务所需的各种材料，这样就限制了他们运用所学到的理论知识的能力。
当前关于审计理论的教科书完全可以满足教学的需要，相反，其他材料相对较为缺乏。如支票，销售发票，购买发票，收货和发货记录，盘点表，银行对账单，一个完整季度的审计记录等。
（二）教师应针对学习过程进行必要的测试
鉴于有限的课堂时间，教师需认识到应根据市场上的具体变化，设计相应的审计课程教学内容。由于审计的基本理论、基本方法和基本技能在学生看来比较抽象，难以理解，要求学生对会计知识有较好的灵活运用的能力，所以需要教师随时对学生学习过程进行测试，以对学生的学习情况进行跟踪和反馈。
虽然有很多关于审计实务操作的教材以及大量的参考书，但是这些参考书并不适用于成人院校的学生，因此，教师应准备用于测试学生基本知识掌握情况的教学材料，比如货币资金内部控制制度的设计、虚构收入的常用手段、固定资产累计折旧审计和固定资产审计之间的关系等。
二、审计学课程的案例教学
教学中使用案例教学法可以帮助学生现身说法，反过来通过案例教学可以引起学生的学习兴趣。审计学课程教学，像其他管理学专业一样，不能完全在课堂上教到所有的知识，需要通过案例教学给以补充。
审计学课程的教学目标是使学生通过该课程加深对会计知识的掌握程度，并且能完全胜任基本的会计工作，因此教学过程应该围绕审计的基本原理，使学生熟悉审计的基本流程及其相关的管理制度，结合会计学的相关知识，从而培养学生的理财意识和财务知识，并进行处理、分析、应用。作者认为一个仅完成会计专业的审计课程学习的学生不是为了成为一个优秀的审计师，也不期望他完成经验非常丰富的人员可以完成的工作，但是他可以做一个优秀的基层会计人员。
到目前为止，我们承认在教学目标的设置和学生的实际工作技能之间存在较大的差距，但相信通过合理的教学内容配置和教学环节设计，可以缩小这个差距。
（一）精选审计案例，建立审计案例库
审计案例必须是现实的，并且必须有相关的材料可以覆盖，审计案例一般可分为审计理论案例和审计实务案例，前者一般可独立成例，侧重于对审计理论的阐释，不需要有较多的审计实务经验，教师可以通过查阅中、外文献资料，搜集电视、新闻等媒体报道，或浏览相关网站等方式收集；而后者则需要具备较丰富的审计实践经验，对被审计单位的实际业务较熟悉，并具备综合运用多门学科的能力。这部分案例最好是根据授课教师对来源于审计实践的第一手资料加工、整理，使之符合教学要求。总之，审计案例的编写不能仅靠若干个教师的个人努力，更需要大家齐心协力、集思广益、互通有无，建立比较成熟、系统的审计案例库。
（二）分类教学，合理分配课时
案例教学应按照不同的教学任务进行分类。
首先，有一些案例是学生在实际工作过程中肯定会遇到的，但通过书面就可以解决的。例如，学生在单位如果从事会计工作，可能会接到其他单位发过来的应收账款询证函，也会从银行获得银行对账单，自行编制库存现金盘点报告表等，对于这类小案例，学生在学习过程中不需要教师大量的指导就可以独立完成，应多以课后作业的形式来实现教学效果，可以占用较少的课堂教学时间。
其次，有一部分稍大一些的审计案例不是个别学生通过书面就可以单独解决的，这就需要教师结合案例完成基本原理、基本方法的渗透与讲解，在必要的时候，还需要教师的演示。针对这类案例教学，教师应该占用较多的教学时间；对于内容更为广泛的案例，必要时对学生进行分组讨论，培养学生的协作意识和团队合作的能力。比如在销售与收款循环中，学生需要结合增值税专用发票、出库单、发货单等原始凭证和收入明细账进行审计，就需要在课堂上投入大量的时间。
三、审计学课程的实践教学
审计理论必须用来指导审计实践，否则就成为脱离实际的理论，没有任何价值。审计教学的根本目的就是要求学生掌握审计基本理论，掌握审计的基本技能和方法，理论结合实践，提高学生应用能力。
传统的审计课堂教学往往重理论、轻实践，忽视了学生在学习上的主动性，难以培养学生适应实际工作的能力，不能适应知识经济时代对审计人才的需要。目前针对传统教学的不足，我们已经引入了审计学实训教学，对每个审计实务都配备了相应的小实训练习，在一定程度上丰富了学生的学习过程，但是学生的自信心不足，往往不敢下手，导致审计实训没有发挥应有的作用。因此要想提高该门课程的教学效果，必须在理论教学的基础上，侧重提高学生的实践能力。
为巩固实践教学的教学效果，在教学过程中注重教师的引导作用，突显学生的主体地位，在完成每一次审计实训后，要求学生提交相关的案例研究或分析报告，该报告至少应该包括以下内容：
（1）关于案例：看到案例后学生想到的可能的风险点以及会计工作中应该如何防控；
（2）关于展望：这一部分应包含学生在案例分析研究过程中所遇到的问题和学到的知识，以及对案例分析结果的总结。
另外，审计学是一门很务实的课程，进行再多的审计理论和实务知识的学习，如果没有经过事务所审计工作的亲眼所见，学生所学的知识仍然是纸上谈兵，因此如果学生能够到会计师事务所或会计公司实习一段时间，更能让一个学生感觉到审计课程不仅是一门理论课程，同时是一个有形和实践的课程，并直接关系到审计工作和会计工作实际的业务流程。
参考文献：
第5篇
关键词：上市公司 收入舞弊 审计策略
市公司往往出于各种动机而实施财务舞弊，比如：为了达到上市条件、为了避免停市或退市、为了发债融资等，而审计师往往由于缺乏足够的胜任能力或工作时间，未能发现上市公司的舞弊行为。2001―2015年间，中国证监会了50多份针对审计师的处罚公告，同时也了对应的上市公司处罚公告。审计师受到证监会处罚不仅反映出审计师的审计质量低下，也导致了社会公众对审计师的质疑，不利于审计行业的健康发展。本文通过对证监会处罚公告进行分析，总结出上市公司收入舞弊的主要方式，并从实质性程序的角度提出收入舞弊的审计策略，以提醒审计师需要重点关注的审计领域，需要重点实施的审计程序，为审计师提高审计质量、防范审计失败提供一定的借鉴。
一、2001―2015年上市公司财务舞弊与审计师审计失败概况
审计失败是指当企业财务报告存在重大错报或漏报时，审计师由于没有遵守审计准则而发表了错误的审计意见。一般来说，企业财务报告存在重大错报或漏报是由企业的财务舞弊行为造成的。本文将审计师受到证监会处罚看作审计失败样本。Man Kong and Raymond（2005）根据中国证监会的处罚公告，选取1996―2002年72个上市公司财务舞弊样本，实证分析了财务舞弊类型与审计师受罚的关系。研究发现，审计师在未发现实质性舞弊的情况下比在未发现披露舞弊的情况下更可能受到证监会的处罚，审计师在未发现与收入相关的舞弊的情况下比在未发现与资产相关的舞弊的情况下更可能受到证监会的处罚。章立军（2009）在分析了发生审计失败的上市公司的舞弊特征后认为，在导致审计失败的上市公司舞弊事项中，虚增收入是主要的舞弊事项，为了上市成功或避免亏损是主要的舞弊动机。
本文根据2001―2015年中国证监会官方网站上的对审计师和对应的上市公司处罚公告，归纳出审计师和对应上市公司的处罚样本共53对。上市公司发生收入舞弊不一定会导致审计失败，但审计失败的原因中涉及收入舞弊，那么对应上市公司一定发生收入舞弊。通过对53对样本的逐一分析，统计出发生次数比较高的上市公司舞弊事项和导致审计失败的舞弊事项，如下表所示。
经过分析可以发现，在53份上市公司处罚公告中，有34份是由于上市公司发生收入舞弊行为而受到处罚，占样本总数的64%。在53份审计师处罚公告中，有25份是由于审计师没有发现上市公司的收入舞弊行为而受到处罚，占样本总数达47%，所以收入舞弊是导致审计失败的主要原因。那么收入舞弊的主要方式是什么，审计师该如何应对收入舞弊，本文将在分析上述处罚公告的基础上研究这两个问题。
二、上市公司收入舞弊的主要方式
（一）虚构收入。公司虚构收入的方式繁多，一是伪造销售合同、销售单、出库单、发运单、销售成本转账通知单、银行进账单，开具虚假的销售发票等，力求收入核算的形式是完整的。公司虚假挂账的应收账款是无法收回的，虚假到账的银行存款是不存在的。对于虚假挂账的应收账款，有的公司采取伪造银行进账单，虚假收回客户货款以冲销虚挂的应收账款；有的公司将自有资金通过各种渠道支付给客户，由客户再回款给公司，以冲销虚挂的应收账款；有的公司采取长期挂账，以逐步计提坏账准备的方式消解虚挂的应收账款。二是公司将收到的外单位回款（未入账）支付给其他单位，再由其他单位以销售业务回款的名义返还给公司，公司据此确认收入的实现。
（二）提前确认收入。年度末，公司为了增加报告年度的收入，通常会在尚不符合收入确认的条件下提前确认收入。比如：公司在尚未完成售出商品的安装检验（安装检验是销售合同的重要组成部分）的情况下，伪造安装检验验收单或故意降低安装检验的重要性，以提前确认收入；附有销售退回条件的商品N售，公司在退货期未满时故意低估退货的可能性，以增加确认收入金额，甚至全额确认收入；公司售出商品在质量、品种、规格等方面不符合合同要求，在与客户存在争议的情况下，故意隐瞒争议，以提前确认收入；采用完工百分比法确认劳务收入时，通过高估已经发生成本或低估预计总成本等方法来高估完工百分比，以多确认当期收入。
（三）关联交易非关联化。一是公司将产品销售给与其无关联关系的第三方，然后再由公司的关联方将产品从第三方购回，此行为将实质性关联交易转化为非关联交易，这样既可增加公司的销售收入，又可避免内部交易的抵消。二是由于关联方关系的判断较为复杂，如果公司故意隐瞒关联方关系，那么关联方关系很可能未被发现，这就为公司进行收入舞弊提供了机会。
（四）非营业收入营业化。非营业收入营业化是指公司将不应确认为主营业务收入的现金流入确认为主营业务收入，比如公司将收到的政府补贴款、投资收益款、股权转让款、固定资产清理款、无形资产处置款、接受捐赠收入、利息收入、出租房地产收入、转让无形资产使用权收入、罚款等确认为主营业务收入。非主营业务收入不能代表公司的核心竞争能力和可持续发展能力，非营业收入营业化虽然没有改变公司的利润总额，但却虚假增强了公司的主营业务能力，容易误导财务报告使用者。
（五）销售退回。报告年度实现的销售在下一年度被退回，按退回时间分为财务报告批准报出日前退回和日后退回。一是财务报告批准报出日前退回。其应作为资产负债日后调整事项，但是公司故意不调整报告年度的收入，而是调整退回年度的收入，其目的就是为了虚增报告年度的收入。二是财务报告批准报出日后退回。公司与客户串通，在报告年度末故意扩大对客户的销售，扩大的销售在下一年度的财务报告批准报出日后做销售退回处理，退回的销售调整退回年度的收入，以此虚增报告年度的收入。
三、上市公司收入舞弊的审计策略
收入是公司的重大交易类别，根据审计准则要求，无论评估的重大错报风险如何，审计师都应当对收入实施实质性程序。收入是客观发生的，其增减变动就应当是合理的。当公司虚增收入时，其增减变动就会出现异常，这就是在上市公司出现虚增收入的情况时，为什么一些非专业人士都可能发现的原因。实质性分析程序是营业收入审计的重点程序，所以审计师应同时从公司内部和外部获取信息，以便更有效地实施下列分析程序：一是将主营业务收入的本期数与上期数或预算数进行比较，分析数据变动的原因是否符合报告年度的市场变化，是否符合公司自身的实际情况。二是计算重要产品的年度毛利率，并与上期数或与同行业数进行比较，分析是否存在较大变动或差异及其原因；计算重要产品的各月份毛利率，比较它们之间是否存在较大波动，并分析波动原因是否合理，在进行比较时，特别要关注收入与成本是否配比。三是结合存货的审计，计算主要原材料与主要产成品的投入产出比，并与以前年度对比，分析是否存在较大变动及其原因是否合理，并计算分析公司是否有能力生产出已销售的产品。除了实施以上分析程序外，审计师还应实施以下实质性程序。
（一）检查营业收入的真实性。一是仔细检查与销售及回款相关的各项合同和单据的真实性，关注各项单据间逻辑关系的合理性。比如：销售发票的商品数量应当与销售单、出库单的商品数量一致；结合库存商品的永续盘存记录检查销售单、出库单的真实性；结合银行存款进账单和公司现金流量检查应收账款收回的真实性，并检查当年收到的货款与当年的销售收入是否存在合理性。二是对大额销售客户、销售幅度波动较大的客户、客户公开信息与其购买能力严重不符的客户进行销售情况的函证，此处的函证可以与应收账款的函证一起进行，审计师在进行函证时，应对整个函证过程保持有效的控制。如果审计师认为某销售客户非常重要，那么审计师应尽可能对该客户开展进一步的独立调查。
（二）对营业收入进行截止测试。截止测试的主要目的是确认收入的记账期间是否正确，特别应关注是否有提前确认收入的情况。一是检查收入确认与销售发票、销售单、出库单、发运单、验收单等各项单据在时间上是否具有合理性，根据销售合同等来判断销售商品的所有权和风险在资产负债表日是否已经转移，是否满足收入确认的条件。以资产负债表日前后的账簿记录和发运单据等为依据，根据账簿记录时间和发运单据时间，重点检查收入确认的真实性和完整性。二是检查公司在年度末一次性确认的佣金收入、咨询收入、劳务收入、分期确认收入等，特别是确认的大额异常收入是否均记录在正确的会计期间。
（三）检查关联方关系或交易的完整性。一是审计师检查是否有未识别出来的关联方关系或交易。由于关联方关系或交易的判断较为复杂、识别较为困难，所以审计师应保持良好的职业怀疑态度，在检查记录或文件时对关联方信息保持警觉，充分发挥项目组成员的主动性，多讨论关联方关系或交易的各种迹象。二是审计师应检查隐蔽的关联方交易。如果公司的客户并非公司销售产品的真正需求者，则审计师应当关注公司与客户的关系以及销售的真实性，并尽可能关注客户购买产品的去向；如果公司的关联方并非公司销售产品的真正需求者，但关联方却从外部购买了相同的公司产品，则审计师应当关注关联方购买此产品的目的或意图；如果公司的关联方是公司销售产品的真正需求者，并且关联方可以从第三方购买此产品，则审计师应当关注第三方是不是此产品真正的生产者或销售者。
（四）检查收入核算内容的正确性。主营业务收入是指公司从事某种主要生产经营活动所取得的营业收入。审计师应当根据确认收入的原始单据来检查收入核算内容的正确性，同时结合政府补助审计、长期股权投资审计、固定资产审计、房地产出租审计等检查收入分类的正确性。检查公司收到的政府补助是否确认为营业外收入；公司收到的投资收益款是否确认为投资收益；进行固定资产清理收到的现金是否确认为营业外收入；房地产出租收入是否确认为其他业务收入。
（五）检查销售退回会计处理的正确性。审计师应在接近审计报告日查阅资产负债表日后主营业务收入借方记录、库存商品非正常入库情况，以判断公司是否存在销售退回，并应特别关注公司是否存在实质上已经发生销售退回但未进行会计处理的情况。对于应当作为资产负债表日后调整事项的销售退回，审计师应关注销售退回的批准手续和退货发票是否齐全，会计处理是否正确，以及销售退回货物的存放情况。对于存在收入舞弊迹象的不作为调整事项的销售退回，审计师没有责任在本年度审计中予以关注，但可以在下一年度审计中怀疑公司管理层的诚信度。Z
参考文献：
[1]章立军.审计失败上市公司之舞弊特征分析[J].上海立信会计学院学报，2009，（5）.
第6篇
关键词：B2C电子商务；审计难点；挑战与对策
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）05-0-01
一、引言
B2C（Business to Customer）是现代电子商务发展模式的一种，这种形式的电子商务一般以网络零售业为主，主要借助于互联网开展在线销售活动，由企业直接向客户销售商品。B2C 模式主要包括综合商城（如淘宝）、百货商店（如当当、卓越）、垂直商店（如京东商城、麦考林）、复合品牌店（如佐丹奴、百丽）等。下面以京东商城为例阐述B2C电子商务模式对审计的挑战及其对策。
京东商城作为B2C 零售企业，收入来源主要以商品零售为主，商品来源于各类产品的生产商和渠道商。京东商城的零售业务价值链各环节如下：(1)采购环节。京东商城的供应商全部是生产商和厂商指定的商和经销商，为了减少中间成本，京东商城逐步从二级发展成为一级，即直接从厂商进货，以获取更多的折扣。(2)销售环节。目前京东商城零售业务的销售环节主要依靠其B2C 网站进行，消费者可以登陆网站下单订购，也可以通过电话订购。京东商城为所有商品提供详细发票，以保证售后服务的顺利进行。(3)支付服务。京东商城目前提供货到现金支付、货到银行卡支付、在线支付、银行电汇、邮局汇款以及公司转账等多种支付方式。(4)配送环节。京东商城提供快递运输、邮局普包、特快专递(EMS)、公路运输、中铁快运等多种配送方式。在北京、上海、广州市区的配送由自己组建的配送体系来完成，其余地区由外包物流公司提供，另外还在北京、广州、上海三地设立多处自提点，向本地用户提供自提服务。
二、B2C电子商务模式下四大循环的审计难点
(一)销售与收款循环审计
销售与收款循环涉及的业务活动主要有，首先接受顾客的订单，网上商城可以采用网上下订单的形式，也可以采取电话订购形式，大部分以前者为主；其次经过商城内部审批销售，就可以按照销售单供货，如果顾客采用的是信用卡分期付款，则在供货之前还会涉及到批准赊销信用。按照销售单供货以后，就开始装运货物，货物扫描出库，并开具销售发票，记录销售的发生，填制记账凭证，如果客户确认收货并付款，则办理和记录现金、银行存款收入。倘若客户采取网上支付方式而收货后忘记确认支付，系统在规定付款时间到期后会自动划款。如果客户退货，则应冲销销售收入。审计的主要工作是审查由计算机生成的订购记录、销售发票和记账凭证等，证明交易发生的真实性与完整性，以及其他的相关认定。在销售与收款循环里面，传统的方式主要涉及两个账户的审计，主营业务收入审计和应收账款审计。主营业务收入审计主要是检查交易的真实性和记录的完整性以及收入的准确性，同时进行截止测试，察看收入记录的期间是否正确。网上商城的收入截止主要是察看网络的交易时间，所以对审计人员的计算机熟练程度要求较高。其次是应收账款审计，因为网上商城一般以网络零售为主，所以商城面对的顾客一般是个人或小团体，人均购买数量不大，金额也不大。所以这个环节对应收账款的函证相对于传统的函证就显得不那么重要了。
(二)采购与付款循环审计
采购与付款循环涉及的业务活动主要有，首先请购商品，填写请购单；经过审批之后进行询价，确定供应商；然后编制订购单，签订采购合同。收到货物之后进行验收入库，确认与记录负债，最后在一定的期限内付款。货物入库有两个原因，一个是购入商品入库，一个是发货中转扫描入库。网上商城为生产商提供了很好的销售平台，因为减少了中间环节，生产商可以直接给商城发运商品，而商城也可以直接向生产商提货，成为一级或二级，这样生产商可以以更高的价格出货，而商城可以以更低的价格销售商品，生产商与网上商城同时受益。对于采购与付款循环审计，主要的是固定资产和应付账款审计。网上商城本身不需要太多的固定资产，因此固定资产审计不属于重要审计项目。而应付账款审计则属于重点审计项目。
(三)生产与存货循环审计
网上商城如京东商城自己是不生产产品的，它实质上是一个商，但是由于京东商城拥有自己的仓库，并承担起物流配送任务，决定自己控制物流成本，并打算将物流从成本控制中心转变成未来新的盈利点。因此对网上商城的存货的审计就显得较为重要。对于日销售量达到几十万甚至几百万的商城来说，对存货的审计将是一件很困难的事。因为存货的流动性相当大，并且仓库可能存在遍布全国各地，货物不断的从一个仓库转移到另一个仓库，甚至存在很多在途物资，要盘点某个时点的存货难度就加大了。
(四)货币资金审计
网上商城以网上支付为主要支付手段，支付手段的多样化和实时化使审计难以对货币资金收付业务实施有效的控制，加大了审计的风险。电子商务环境下，交易主要通过电子货币进行支付(如电子现金、电子支票、电子信用卡)，而电子货币只是一连串的数据，审计人员很难判断交易是否真实存在，货币的收付是否真实。
三、应对B2C电子商务企业审计难点的措施
(一)对货币资金的审计
货币资金发生错报的原因主要在于计算机方面的风险。电子商务企业的收款系统与银行的系统连接在一起，网络化环境下很难避免黑客的入侵，一旦系统发生瘫痪，里面的数据就很容易被篡改。因此，货币资金发生错报的风险较高。一方面，注册会计师向电子银行取得电子函证和交易纪录，并与被审计单位的交易记录相核对，从而对货币资金的收付实施有效的控制。另一方面，关注被审计单位的现金流量。除了专门化的网上商店外，消费者普遍希望网上商店的商品越丰富越好，为了满足消费者的需要，B2C电子商务企业不得不花大量的资金去充实货源。而绝大多数B2C电子商务企业都是由风险投资支撑起来的，往往把电子商务运营的环境建立起来后，账户上的钱已所剩无几了。这也是整个电子商务行业经营艰难的主要原因。 如果现金流量金额出现负数，或者是营运资金出现负数，则被审计单位可能存在入不敷出的状况，若融资不及时，资金链可能断裂，就会影响企业的持续经营。
(二)对存货的盘点
注册会计师在对存货进行截止测试的时候应该注意，所有在截止日以前入库的存货应该包括在盘点范围内；所有在截止日以前装运出库的存货不应包含在盘点范围内；所有已确认为销售单尚未装运出库的商品不应该包含在盘点范围内；由于销售原因，从一个地方运送到另一个地方扫描入库的货物不应该包含在盘点范围内，因为电子商务企业每天的运货量特别多，所以这些货物应该与企业本身的存货区分放置，否则就很容易造成存货的混乱。
(三)计算机辅助审计
首先，可利用计算机进行抽样取证，提高审计效率。抽取样本之后，运用计算机的高效计算功能，由计算机程序自动计算金额数据项的合计额，并与标准或正常业务进行比较，分析和查找认定层次的错报。其次，采用计算机嵌入式实时审计。注册会计师一般可设计一个程序块嵌入被审查的系统中，采集审计所关心的关键数据。同时，嵌入的审计程序本身具有隐蔽性、安全性和稳定性，非注册会计师不能看到这些审计程序和自动形成的审计数据。所以，注册会计师应用这些审计程序就能自动记载所要收集的审计证据，还可随时调阅这些证据文件，并利用这些审计证据可适时判断系统运行情况和提出审计建议。
参考文献：
[1]中国注册会计师协会.审计[M].2011.
