财务基础理论知识范文

前言：我们精心挑选了数篇优质财务基础理论知识文章，供您阅读参考。期待这些文章能为您带来启发，助您在写作的道路上更上一层楼。

第1篇

（上海市财政局　200030）

【摘要】资产和负债的初始计量主要采用以成本为基础的计量、现行市场价格（含公允价值）或以现金流量为基础的其他计量方法。资产的后续计量方法取决于一项资产对未来现金流量的贡献方式，负债的后续计量则取决于负债的性质及结算方式。

【关键词】会计计量　初始计量　后续计量

三、初始计量

在现行国际财务报告准则中，对资产和负债的初始计量通常使用三种计量方法，即以成本为基础的计量、现行市场价格（含公允价值）和以现金流量为基础的其他计量方法。有时候，国际财务报告准则还要求基于认定成本进行计量。

（一）等价交换的初始计量

因项目之间等价交换所确认的资产，初始计量几乎不存在什么重大问题。交换交易包括：通过交换现金或其他资产取得一项资产，或者通过承担支付现金或其他资产的债务而取得一项资产；通过交换现金或其他资产获取一项服务，或者通过承担支付现金或其他资产的债务而获取一项服务；发行一项负债或权益工具交换现金或其他资产，或取得收取现金或其他资产的权利。

如果一项交换交易系非关联方之间谈判的结果，任何一方都不存在财务困境，也未受到其他压力，则放弃和收到的对价通常认为等于其价值。在这种情况下，资产或负债的初始计量既可以视为成本，也可以视为公允价值，因为两者相等。最容易理解的方法是使用与后续计量相匹配的术语。因为如果采用公允价值进行后续计量，把初始计量描述为以成本计量，就会造成混乱，反之亦然。

（二）非等价交换的初始计量

偶尔，两个价值不同的项目进行交换，是因为交易的价格可能受到交易双方其他关系的影响，也可能是交易的一方处于财务困境或者其他压力从而使交易的价格受到影响。根据前述，取得资产的成本或承担负债的所得等于所放弃对价或所收到对价的公允价值。但是，这种处理方法存在两个问题，一是无法确认经济损失或利得，二是无法确认交易中未予明确表述的成分（例如，提供服务的义务、权益缴入或权益分配的义务或者为过去交易的付款义务）。因此，对于一项非等价交换而产生的资产和负债，如果不使用所放弃或所收到对价的公允价值计量，主体可以采用以下处理方法。

1．以所取得资产或所承担负债的公允价值计量资产或负债，并按下述方法处理公允价值与所放弃或所收到对价公允价值的差额：（1）如果交易是与以投资者身份的权益投资者（或合并集团中的其他主体）之间达成的交易，差额确认为权益缴入或者权益分配。（2）如果交易中未列明的成分可以辨认，则应进行会计处理。辨认交易中未列明的成分（或者证明不存在其他成分）可能比较困难。（3）在其他情况下，将差额确认为交易利得或损失。但是，这样处理有违取得资产或发生负债“首日”无利得或损失的传统观念。涉及非等价交换的明显利得或损失并不常见。但是，如果交易的一方处于困难状态、极度渴望交易，这种情况也会发生。此时，真实利得或损失即会产生，加以报告或可提供相关的信息。

2．如果放弃或收到的对价是主体自身的权益工具，以所收到或所放弃资产的公允价值、灭失或发生负债的公允价值来计量权益工具。这种处理方法，符合主体自身权益工具不产生利得或损失的理念。

（三）非交换交易的初始计量

非交换交易也可能导致确认资产和负债。例如，无对价取得一项资产或产生一项负债（如无条件的赠予或补助），或者交易之外的事项产生了一项资产或一项负债（例如，诉讼）。

如果发生了上述两种情况，取得的资产或发生的负债应以零计量，以与非确认加以区分。在某些情况下，《国际会计准则第20 号——政府补助的会计和政府援助的披露》允许这样处理。但是，以零计量该项目，不大可能提供相关的信息。但为了避免计量方法的不必要变化，初始计量应与后续计量保持一致。但是，如果后续计量系以成本为基础的计量，这并不排除使用诸如现行市场价格（比如公允价值）和以现金流量为基础的其他计量方法来确定认定成本。

（四）内部建造资产的初始计量

内部建造的资产，在完工时应使用与后续计量相同的计量基础进行计量。

1．如果该资产将基于成本进行后续计量，则该资产在完工时按成本计量。在这种情况下，不得使用现行市场销售价格作为认定成本。（如果已完工资产在完工时以现行市场价格计量，通常情况下主体将在完工时确认一项利得，而当主体计提资产折旧时，该利得将在随后予以转回。）

2．如果该资产将基于现行市场价格进行后续计量，则该资产在完工时按现行市场价格计量。

3．如果该资产将基于现金流量基础进行后续计量，则该资产在完工时按现金流量基础进行计量。

四、资产的后续计量

1. 自用资产的后续计量。对于一项自用的、间接产生现金流量的资产，如果用现行市场价格计量，并不必然能够提供该资产获取现金流量的最佳信息。除非是资产减值或者减值转回，资产价格变动而产生的利得和损失并不具相关性。主体所使用资产的未来现金流量前景，可以利用交易、资产消耗、资产减值和履行负债方面的信息来评估。对于主体自用的资产，基于成本的计量所产生的收益和费用信息，通常比现行市场销售价格所产生的收益和费用信息更为相关、更好理解。另外，基于成本进行计量更为简便，通常比现行市场价格计量的代价更小。

尽管存货终将被出售，但它与主体所自用的、不能独立于其他资产而独立产生现金流量的资产并无二致。与其他将予出售的资产相比，存货按成本计量更具相关性，因为与绝大多数商品或金融工具的出售不同，出售存货通常要求卖方作出重大努力来确定买方，而且确定存货的现行市场销售价格也存在许多困难。

当然，基于历史成本计量自用资产，也有诸多批评：一是减值损失的确认与转回滞后于资产产出能力的变化；二是备选的折旧方法有多种，但某些折旧方法比其他折旧方法能够更为准确地追踪反映现金流量产出能力的下降；三是仅确认减值损失，但当资产的现金流量产出能力上升时却不确认利得，有失中立；四是以成本为基础的计量忽略了主体可能决定出售一项定价适当的资产这样一个事实。

2. 待售资产的后续计量。一项待售的资产将直接产生现金流量，从而在绝大多数情况下，意味着现行脱手价格（或者现行脱手价格减销售成本）可能具有相关性。确定现行脱手价格的耗费可能比较合理，而且在多数情况下也不会特别地高。因此，理事会建议，对于通过出售来变现的资产，现行脱手价格将是最合适的计量方法。例如，将被出售的金融工具投资（为收取现金流量而持有的投资除外）、将被出售的除存货之外的稀有金属、谷物和有形资产等交易性商品。

有人认为，对于已开发完成或已长期持有的投资性房地产，获得其现行市场价格的成本未必合理。因为现行市场价格要求对房地产交易作出重大估计、获取输入变量，而这些房地产交易与要计量的房地产却不一定具有足够的相似性。相反，以成本为基础的计量，花费较少，主观性不大。但是，对于投资性房地产而言，其成本与未来现金流量很少关联或者根本没有任何关系，特别是现金流量经历许多年都不会发生时更是如此。房地产并不足够同质化，销售行为也不会经常发生，因而无法使用过去的现金流量趋势和损益情况来评估未来现金净流量。因此，对于此类资产，现行市场价格尽管具有主观性，但通常比成本信息更具相关性。

3. 持有并按商定条款收取现金流量资产的后续计量。许多金融工具条款要求发行者支付款项或交付其他金融工具。尽管此类资产许多（即使不是绝大多数）都能出售，主体也可能持有一项金融工具并按合同规定收取现金流量。

贷款、债券和具有类似于利息的回报且合同现金流量没有重大变动的其他应收款项，通常是持有并收取合同现金流量。此类资产的经济性受到两个因素的重大影响——有效收益率和可回收性。

关于有效收益率，财务报表使用者可以通过分析管理层以往在原始发行或通过购买获利性贷款或其他应收款项方面的成功，合理地评估未来收益前景。关于可回收性（或可回收性不足）始终具有相关性。基于成本计算的利息收益，加之管理层估计的坏账费用，很有可能提供有效收益率和可回收性的相关信息。

前文述及，对于主体持有以收取合同现金流量的金融资产，以成本为基础的计量，可能无法提供评估未来现金流量前景的相关信息，现行市场价格可能提供最为相关的信息。此类资产包括：（1）净额结算的衍生工具，现金流量具有重大波动性的混合工具。（2）衍生工具，如信用违约掉期及类似工具。此类工具规定了固定的现金流量金额，尽管该现金流量未来并不必然会发生。（3）其他工具，如买卖外币的远期合同。此类工具涉及现金的交换，但最终盈亏具有重大波动性。

持有某些衍生工具（套期工具）是为了对冲其他资产、负债或可预期交易（被套期项目或交易）的公允价值变动或现金流量变动。对于此类衍生工具，使用现行市场价格最为恰当，因为财务报表使用者需要评估这些衍生工具产生的现金流量。相反，如果被套期项目未以现行市场价格计量，就会产生计量错配，导致计入损益的利得或损失被其他未确认的利得或损失全部或部分地抵销了。

4. 利用使用权收费的资产的后续计量。有的时候，有形资产或知识产权的持有者，会向获得资产使用权的其他主体收费。产生现金流量的方式包括租赁、出租、特许和收取进场费、停机费、着陆费、进港费、停泊费或专利使用费。

在某些情况下，有形资产或知识产权的持有者（所有者）在财务报表中不再确认该资产，而代之以确认一项金融资产和剩余资产。确认为金融资产时，通常是划分为“为收取合同现金流量而持有的金融资产”，其计量方法前已述及。而剩余资产以何种方式为未来现金流量作出贡献，将取决于其最终是销售、再租赁还是主体持有自用。

在有形资产或知识产权被主体继续整体确认的情况下，此时持有的资产，既不同于“为收取合同现金流量而持有的金融资产”，也不同于“为自用而持有的资产”。对于专门用作收费的资产，其现金流量包括源自现有合同的合同现金流量和源自可能的未来合同或者资产变卖的后续现金流量两部分。专门用作收费资产的现行市场价格，反映了整个经济寿命期间用于收费而产生现金流量的能力。那些用于收费的价值较低、数量庞大的项目组，其过去收益、费用和现金流量方面的信息，可用来评估未来现金流量的前景，因而以成本为基础的信息就很可能提供相关的信息。

某一单项资产在主体整体中的重要性越大，其现行市场价格信息的相关性也就越强，例如土地、建筑物、泊车场、船舶、飞行器以及类似的价值颇高的项目。估计此类实物资产的现行市场价格时，往往具有可利用的现行市场价格或信息作为输入变量。为了借款或保险等目的，土地、建筑物和其他高价值物业，在许多不同评估市场中也有许多可接受的评估技术。这些计量可能不属于现行市场价格，但也可以为估计现行市场价格提供输入变量。

五、负债的后续计量

（一）没有明确条款的负债

没有明确条款的负债，可能由民事侵权行为或者违反法律法规而引起。此类负债要求通过协商或者司法行动来决定结算金额，因而以成本为基础的计量并不可行（因为此类负债不存在成本），而其现行市场价格又难以确定，故以现金流量为基础的计量可能就是唯一的选择。

（二）具有明确条款的负债

某些合同性负债，具有明确的条款，但具有高度不确定性的金额尚不明确（例如，保险合同和退休后福利）。对于此类负债，以成本为基础的计量不太可能提供相关的信息，而现行市场价格又难以确定。因此，以现金流量为基础的计量可能提供此类负债最为相关的信息。

1. 按规定条款进行结算的负债的后续计量。绝大多数负债具有明确的合同条款，规定了应付的金额，而且此类负债几乎全部按规定的条款予以结算，只有极个别负债通过现行市场转移给其他主体。负债的转出方通常与对方通过谈判进行交易，因此这种交易可能并非自愿的双方之间进行的交易。如果是这种情况，在绝大多数情形下债权人具有讨价还价的优势地位，因为债务人已经同意了规定的条款和条件。

对于一项不可转移的负债，如果以现行市场价格计量且把市场价格变动计入其他综合收益，但市场价格变动在大多数情况下并不能实现，在负债存续期间内也不能转回。因此，此类负债应视作类似于“持有以收取现金流量” 的资产，以成本为基础的计量通常能够提供最为相关的信息。

但也有人认为，至少对某些具有特定条款的金融负债，现行市场价格是恰当的计量，因为此类负债的市场价格变动（特别是利率变动），能够对冲以现行市场价格计量的金融资产的市场价格变动。现行市场价格计量还可以把收益类似但因为利率环境不同而存在不同付款要求的两类负债区分开来。

尽管衍生工具具有合同条款，但以成本为基础的计量不太可能提供评估未来现金流量前景的有用信息。因此，正像作为衍生工具的资产那样，作为衍生工具的负债也应以现行市场价格计量，或者以按照合同要求的现金流量的其他方式计量。

2. 用于转移的负债的后续计量。极个别负债可以在未经债权人协商认可的情况下转移给第三方。对于此类将通过转移而结算的负债，最相关的计量方式是现行市场价格，或者现行市场价格加交易成本，因为这是其他方承接该负债而需要主体支付的现金估计数。

3. 通过履行服务结算的负债的后续计量。需提供服务的合同义务（履约义务）所产生的负债，具有明确的结果而非规定的条款。按所收款项（某些情况下还要加上利息）为起点的以成本为基础的计量，提供了重复发生的损益构成信息，而且这些信息也可用来预测未来毛利。但是，服务的现行市场价格可能也是相关的信息，特别是主体支付款项，而由其他方履行服务时更是如此。

六、以现金流量为基础的其他计量方法

在没有交易价格以及估计价格不可行或者估计价格不能提供最为相关信息的情况下，目前通常使用现行价格估计之外的以现金流量为基础的其他计量方法。由于以现金流量为基础的计量可以按需设计以适应特定的资产或负债，从而在每一项新准则中，都可能创设新的计量方法。另外，按需设计的计量方法可能提供一项特定资产或负债最为相关的信息。但是，在确定是否使用按需设计的计量方法时，理事会必须考虑这种计量方法能够被财务报表使用者理解。理事会认为，应尽量限制计量方法的种类，使财务报表使用者易于理解财务报表所列报的金额。

（一）基于现金流量的其他计量方法应考虑的因素

按照定义，所有基于现金流量的计量都必须以估计现金流量金额为起点，其他可能需要考虑的因素包括以下几个方面。

1．预计因现金流量内在不确定性而产生的现金流量金额和时间的可能变化。现金流量金额的不确定性，是资产和负债的重要特征。例如，一项负债存在三种可能的金额（10，50 和80 个货币单位）。假定结果是10 个货币单位的机会是10%，50 个货币单位的机会是60%，80个货币单位的机会是30%。最可能的结果是50 货币单位，但还有其他两种可能性，考虑三种可能性的现金流量期望值为55 个货币单位。但是，财务报表使用者不太可能将“最可能的50 个货币单位现金流量”与“确定无疑的50 个货币单位现金流量”等量齐观。

2．货币的时间价值。现金流量的时间和货币时间价值影响许多计量指标，因为将于明天收到的1000 个货币单位付款比10 年后收到的同样金额付款价值更大。

3．因现金流量内在不确定性而应承担的价格。现金流量内在不确定性所承担的价格取决于不确定性的大小。期望现金流量均为100 个货币单位的两项资产，可能的结果范围或许相差极大。其中一项资产或许只有两种可能的结果，即0 和200，概率均为50%。另一项资产也有两种可能的结果，分别是99 和101，各自的概率也是50%。绝大多数投资者不会为第一项资产支付相同的金额，因为其结果的不确定性太大。这种差别就构成了承担额外不确定性（如风险溢价）的价格。

4．市场参与者将予考虑的其他因素，如非流动性。目前，除公允价值外，前述的非流动性因素在所有以现金流量为基础的计量中均未予考虑。在保险合同准则征求意见稿中，建议的计量模式考虑了从市场参与者视角的非流动性。

5．与负债的非业绩风险，包括主体（即债务人）自身信用风险。如果以现金流量为基础的计量目标是估计现行市场价格，则应考虑所有的因素而且所有因素均应反映市场参与者的观点，同时应要求定期重计量，重计量时所有因素应予更新。如果计量目标是估计市场交易的成本，以作为后续按成本基础计量的起点，则初始计量与按现行市场购买价格计量相同。除非资产的账面金额无法通过未来现金流量收回或者负债的账面金额无法充分覆盖未来现金流量，上述金额在后续计量中并不会被更新。如果计量目标是测试一项按成本计量资产的减值情况，按照力避计量方法变更的理念，如果计量包括了估计现金流量变更的影响同时忽略其他变更，则更具相关性。通过变更估计现金流量同时保持其他因素（例如，利率变更、承但违约概率变动风险的价格变动）不变就能实现上述目标。

（二）主体观还是市场观

是运用主体观还是市场观，取决于两个因素：一是市场信息的可利用程度；二是两种观点对特定资产或负债的可能相关性。

如果市场输入值可以观察到，则估计相对容易，更方便验证。对于出售时无需重大努力即可出售的资产，利用市场观特别相关。

而对主体持有并使用的某些资产以及通过履行服务来结算的负债，主体观更为相关。如果现金流量比较独特且具有高度不确定性，特定主体的输入值具有相关性。如果主体的计划与典型市场参与者的计划不同或者拥有更多或更好的信息，特定主体的输入值还可能更好地预测最终现金流量。对于按特定主体观进行估计的一个忧虑是，它可能有意无意地反映了与其他资产的协同效应，从而并非仅仅计量了意欲计量的项目。

（三）主体自身的信用风险

负债已到期但主体却无力结算与偿还的可能性是存在的。这种不确定性已经反映在贷款的市场价格（即要求的利率）和债券的原始发行价格之中，而且对具有交易价格的负债，这个因素也已经以某种方式融入定价之中了。因此，它已经自动地包含在这些负债的初始计量之中了。在某些情况下，具有争议的问题是，负债的后续计量是否应该反映因到期未付可能性发生变动而导致的预期现金流量变动，是否应该反映存在到期未付风险负债的市场价格变动。

更新计量信用风险（和市场利率）变动的负债，关注点通常集中在，因主体信用状况恶化或者因承担违约概率变动风险而导致市场价格提升，从而以较高的利率对负债进行折现所产生的利得。通常情况下，已确认利得被认为是正面的、积极的业绩指标，但上述情形下的利得却反映主体整体财务状况的恶化。

对于以现金流量为基础的其他计量方法，初始计量时反映主体自身信用风险而产生的不确定性，同样颇具争议。如果现金流量估计的不确定性反映的是市场视角，则现金流量估计应包含主体信用状况的不确定性。但是，如果不确定性源自主体自身视角，则可能反映也可能无法反映主体信用状况的不确定性。

第2篇

（上海市财政局　200030）

【摘要】国际会计准则理事会认为，会计计量的目标是有助于忠实地陈报相关的信息，对所有资产和负债采用单一的计量基础并不能提供最为相关的信息。在选择某一项目的计量方法时，必须考虑该计量方法将会通过财务状况表、损益和其他综合表产生何种信息。

【关键词】会计计量　初始计量　后续计量

计量是确定一个项目在财务报表中列报金额的过程，是会计程序的重要环节。尽管计量如此重要，但关于会计计量及应该采用何种计量方法，现行概念框架却很少有详细的指引。大量交易通过现金或短期应收款来结算，对于主要从事此类交易的主体并不存在计量的难题。但是，如果主体的交易是一些复杂的活动，则计量问题就变得格外复杂而且也非常重要。理事会认为，修订后的概念框架，应该包括一些详细指引，以便指导理事会在制定或修订具体准则时明确计量要求。

一、财务报告目标、有用财务信息的质量特征与计量的关系

（一）计量的目标

财务报告的目标是概念框架的基石，而有用财务信息的质量特征也以财务报告目标为基础，两者共同为计量提供了概念基础。《财务报告概念框架第一章：通用目的财务报告的目标》和《财务报告概念框架第三章：有用财务信息的质量特征》分别阐述了财务报告的目标和财务信息的质量特征。理事会认为，实现计量的目标，既有助于实现财务报告的目标，也有助于相关信息的忠实陈报。

1. 相关性对计量方法的影响。理论上讲，为了提供相关性的信息，所有资产和所有负债均应采用相同的计量基础。也就是说，要么采用现行市场价格（如公允价值）计量所有资产和负债，要么以成本为基础计量所有资产和负债。按统一的计量基础计量所有资产和负债，优点是财务报表中列报的所有金额所表达的含义相同，总计金额和小计金额的含义均比现行财务报表更易理解。例如，现行财务报表中的“净资产总额”并没有太多的信息含量，因为影响“净资产总额”的各项目采用了不同的计量基础。但是，统一计量基础也存在两个问题：一是以成本基础计量所有资产和负债无法提供相关的信息，例如用成本来计量衍生金融资产，就不可能提供相关的信息。

二是对于某些资产和负债，部分使用者认为现行市场价格所提供的信息相关性较低，他们更加关注因过去交易而产生的毛利和贡献。例如，有人就认为，以成本计量在经营过程中使用的固定资产，比用现行市场价格计量提供的信息更为相关。而且，若现行市场价格无法直接取得而必须加以估计时，花费颇高，主观性较强。因此，若用现行市场价格计量所有资产和负债，很难用合理的成本向报表使用者提供具有足够效益的信息。

所以，理事会的初步观点是，修订后的概念框架不应建议使用统一的计量基础计量所有资产和负债。计量既影响财务状况表，也影响损益和其他综合收益表，这两张报表都可以向报表使用者提供相关的信息。在选择计量方法时，如果仅考虑财务状况表，或者仅考虑损益和其他综合收益表，都不会产生最为相关的信息。理事会认为，某一计量方法的相关性，取决于投资者、债权人和其他贷款人评估该类资产或负债对主体未来现金流量贡献所采用的方式。例如，某些对现金流量有直接贡献（如通过销售）的资产，报表使用者很可能运用资产的市场价格来评估该资产对未来现金流量的贡献；某些不直接产生现金流量的资产或者必须与其他资产共同使用的资产（如设备），报表使用者则可能运用交易的成本和资产消耗方面的信息，通过计算历史毛利和估计未来毛利来评估该资产对未来现金流量的贡献，市场价格的变动对上述评估并不相关；某些负债的现行市场价格，是该负债抵冲未来现金流入量的最佳指标，而对某些其他负债的现行市场价格并非未来现金流出量的最佳指标。

由于一项资产或一项负债对未来现金流量的贡献方式，影响财务报表使用者对主体未来现金净流量的评估方法，理事会认为，资产的计量方法应取决于资产对未来现金流量的贡献方式，负债的计量方法应取决于主体结算或履行债务的方式。但某些金融资产对未来现金流量的贡献方式以及某些金融负债的结算或履行方式，对评估主体的未来现金流量前景并不能提供有用的信息，现行市场价格则可能成为最相关的计量方法。

2. 忠实陈报对计量方法的影响。与相关性相比，忠实陈报对计量的影响较小，但也有一些潜在的作用。完美的忠实陈报应无偏无误，但这并不是要求计量的方方面面都完美无缺、分毫不差。在估计一项不可观察价格的情况下，只要对所估计金额的描述清晰准确，说明了估计方法的性质和局限，而且作出估计时选择并运用了恰当的方法，对该估计的陈报当属忠实。

在确定特定的计量方法是否忠实地陈报了主体的财务状况和业绩时，理事会必须考虑怎样才能最好地反映相关项目之间的联系。如果一项资产和一项负债存在某种关系，对资产和负债分别采用不同的计量方法，就可能导致计量不协调（会计错配），从而使财务报表不能忠实地陈报主体的财务状况和业绩。因此，理事会认为，在某些情况下应要求或允许使用相同的计量方法来计量相关联的资产或负债，因为这比分别采用不同的计量方法能够提供更为有用的信息，特别是一个项目与其他项目的现金流量通过合同形式相互关联时更是如此。

3. 强化质量特征对计量方法的影响。

（1）可理解性。信息的使用者必须能够理解主体所使用的计量方法。使用的计量方法越多，变更越频繁，就越难理解计量方法对反映财务状况和财务业绩的影响。因此，理事会的初步观点是，在能够提供相关信息的前提下，应把计量方法限制在最小的数量。同时，一个项目所使用的计量方法类型，还应避免不必要的变更并必须解释清楚变更的原因和变更的影响。这就意味着，后续计量应与初始计量相同，至少应当一致。为了避免计量方法的变更，一是不能废弃成本计量基础（如折旧、减值调整后成本），因为减值调整源自经济状况的变化而非计量方法的变更，因而能够提供可理解且忠实地陈报此类经济状况变化的相关信息。二是不能阻止因改善信息相关性所作的计量要求变更，但此类变更的影响和结果必须透明。

（2）及时性、可核性和可比性。从计量的角度看，及时性意味着：如果价格或价值的变化与使用者决策相关，所使用的计量方法应在价格或价值发生变动时（而非未来某一时点）加以确认；可核性意味着：所使用的计量方法应能得到直接或间接的具有独立性的证明和支持，否则即应采用其他方法，或通过披露来帮助使用者理解所使用的假设；可比性意味着：不同期间和不同主体所使用的计量方法应该相同，把计量方法的种类限制在最小数量也有利于提高可比性。

（二）成本约束对计量的影响

财务信息的成本在很大程度上取决于可利用的信息。由于许多计量方法需要估计，作出估计时所需要的输入信息可能无法免费取得，而收集、处理以及核实这些信息都需要花费成本。一般地，一种计量方法的主观性越强，计量所花费的成本也就越高。

与此同时，即使一种计量方法的相关性最强，但随着其主观性的增强成本也越来越大，财务报表使用者的受益也会降低。不幸的是，没有任何主观性的计量方法，却也可能毫无相关性可言。例如，对于一项没有固定现金流量的衍生金融工具，或者一项无需太大营销工作即可出售且确定出售的资产，现行市场价格无疑是最相关的计量方法。但是，如果影响衍生金融工具现金流量因素的市场信息很少或者不存在、不知道该资产的现行市场价格，现行市场价格的估计将高度主观，充满不确定性。

在这种情况下，估计的成本就可能很高，效益（相关性）可能很低。但另外一种计量方法（如原始交易价格）的成本可能很低而且确定无疑，但效益（相关性）却为零或接近零，因为成本对最终现金流量的信息含量极低甚至为零。在这种情况下，理事会认为必须在提供相关信息的成本与使用者受益之间作出权衡。当特定计量方法的相关性太低或者成本过高时，则应考虑其他计量方法。

也有人认为，当某种计量方法的主观性非常高时，该计量方法不可能忠实地陈报想要反映的项目。但是，一项高度不确定的估计，如果进行了恰当的描述（例如，“该计量并非市场价格，而是具有高度不确定性的估计市场价格”），亦属忠实陈报。因此，对于一项具有高度不确定性的计量，理事会必须考虑两个方面的因素：一是它是否具有相关性；二是如果具有相关性，采用何种方法进行方可进行最佳披露。

（三）初步结论

（1）计量的目标是有助于忠实地陈报相关的信息。

（2）对所有资产和负债采用单一的计量基础并不能提供最为相关的信息。

（3）选择某一项目的计量方法，必须考虑该计量方法将会通过财务状况表、损益和其他综合表产生何种信息。

（4）某一资产的计量方法，应取决于其对未来现金流量的贡献方式；某一负债的计量，应取决于主体结算或履行负债的方式。

（5）计量方法的种类应限制在提供相关信息所必须的最低数量，力避不必要的计量方法变更，必要的变更予以解释说明。

（6）某一计量方法所产生的效益应大于其成本。

二、计量方法的分类

（一）以成本为基础的计量

在《国际会计准则第16 号——不动产、厂场和设备》《国际会计准则第38 号——无形资产》和《国际会计准则第40 号——投资性房地产》中，成本是“取得或建造一项资产时支付的现金或现金等价物，或者放弃的其他对价的公允价值”。以此类推，负债应是指负债发生时收到的现金或现金等价物，或者收到的其他对价的公允价值。

《国际会计准则第2 号——存货》规定，成本包括购买成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态而发生的其他成本。国际会计准则第16 号也规定了成本应包括的内容。

以成本计量的资产和负债，会随着时间的推移而采用不同的方法加以调整，调整的主要原因包括折旧或推销、应计利息、溢折价推销、资产减值以及出现亏损合同时负债账面价值的调增。

为反映价格变动也需要调整成本。例如，为反映一般价格变动（特别是恶性通货膨胀时）和特殊价格变动（在使用重置成本计量资产负债时），都需要调整成本。部分财务报表使用者认为，相较于使用历史成本，使用重置成本时获得的毛利数据更为相关。但是，为反映价格变动而进行的调整，是某些资本保持观的要求，本讨论稿不探讨资本保持观。

有人认为，相较于基于历史成本的计量方法，目前使用的基于成本的计量方法能够提供更为相关的信息。例如，剥离价值（也称作“经营价值”）就表示：如果把一项计量的资产剥离掉而遭受的损失。剥离价格是以下两项金额的较低者：

（1）主体重置该资产必须支付的金额。

（2）资产的可回收金额，即以下两项中的高者：一是资产的公允价值减销售成本；二是资产的使用价值。使用价值是资产持续使用和最终处置的未来现金流量，按市场参与者对类似风险资产进行估价所使用的折现率折现后的金额。

在多数情况下，剥离价值等于其重置成本。

但是，在财务状况表和损益和其他综合收益表中使用类似于剥离价值的计量方法，产生的增量成本与取得的额外收益相比并不合理，这是因为：

（1）无论是确定重置成本，还是确定公允价值减销售成本，不仅花费成本，而且还颇具主观性。

（2）使用价值的确定非常主观，所要求的许多内部假设很难判断其合理性。当然，这一批评也适用基于历史成本计量时所使用的减值模型。

（3）某些单项资产并不能提供独立的现金流量。因此，为确定使用价值，就必须计量资产组，从而归属于取得和处置的金额就很难确定。另外，这一批评也适用基于历史成本计量时所使用的减值模型。

（二）现行市场价格（含公允价值）

在现行国际财务报告准则中，公允价值是使用频率最高的现行价值计量方法。《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》将公允价值定义为“市场参与者之间在计量日进行的有序交易中，出售一项资产所能收到或转移一项负债所需支付的价格”。

“有序交易”一词，意指参与者既不处于绝望的境地，也没有因为财务危机或其他因素进行被迫的快速出售或购买而使参与者处于异常不利的交易状态。

《国际财务报告准则第13 号——公允价值计量》应用指南第13 段明确：使用现值技术计量资产或负债的公允价值涵盖了计量日从市场参与者角度考虑的下列所有要素：

（1）对被计量资产或负债未来现金流量的估计。

（2）对代表现金流量固有不确定性的现金流量金额和时间可能变动的预期。

（3）资金的时间价值，由无风险货币资产的利率代表，该资产的到期日或期限与现金流量覆盖的期限相一致，且对持有人而言不存在时间的不确定性或违约风险（即无风险利率）。

（4）因承受现金流量固有不确定性要求的价格（即风险溢价）。

（5）市场参与者在当前情况下考虑的其他因素。

（6）对于负债，负债相关的不履约风险，包括主体（即债务人）的自身信用风险。

所有现行市场价格均反映了上述因素。但是，现行市场价格通常不可直接观察，需要利用上述输入值进行估计。在决定是否要求估计现行市场价格时，理事会将需要考虑下列因素：

（1）该计量能否产生对财务报表使用者相关的信息。

（2）为确保忠实陈报信息需要进行哪些披露。（3）信息的成本是否合理。

《国际财务报告准则第13 号——公允价值计量》把公允价值定义为脱手价格。如果存在不同的市场（例如在一个市场取得一项资产，而在另外一个市场出售该资产，就会出现这种情况），公允价值之外的市场价格能够根据公允价值分析确定。某些项目的进入市场不同于脱手市场，理事会可能考虑使用进场价格（即在主体购买一项资产在现行市场需要支付的购买价格，或者承担或发生一项负债所收到的现行价格）而非脱手价格。

当一项资产属于持有待售，最为相关的可能就是脱手价格，因为脱手价格将反映因出售而可能获得的收益。

相反，当出现以下情况时，使用进场价格（例如，重置成本）

则可提供更为相关的信息：

（1）持有资产意在使用而出售。

（2）脱手价格无法获得，或者脱手价格并不反映买卖双方之间的有序交易。

现行部分准则在进行减值调整时也使用公允价值减销售成本，在资产初始计量时则使用公允价值加交易成本（负债初始计量时则减交易成本）。

（三）以现金流量为基础的其他计量

现行国际财务报告准则所使用的个别计量方法，既非现行市场价格，也非基于成本，而是基于估计的未来现金流量。这些计量方法目前用于：

（1）金融资产减值、租赁应收款和以摊余成本计量的租赁负债。

（2）非金融资产减值。

（3）存货可变现净值。

（4）准备（时间和金额不确定的负债）。

（5）退休后福利负债。

（6）递延所得税资产和负债。

上述计量方法系在具体会计准则中的要求。另外，保险合同会计准则征求意见稿所建议的以现金流量为基础的计量并非现行价格。

现金流量为基础的计量用于：

（1）成本或现行市场价格不能提供充分相关的信息。

（2）所计量项目不存在成本或收益。

第3篇

【关键词】 会计教学现状； 任务驱动项目导向模式； 实施方案

高职高专会计专业，改革课程设置、教学内容和教学方法，提高教学质量，是其自身发展的客观要求。笔者在学习《关于全面提高高等职业教育教学质量的若干意见》（教高〔2006〕16号）的基础上，结合二十多年来从事会计专业教学工作的经历，分析了会计专业教学的现状；研究提出了会计专业任务驱动、项目导向的教学模式。

一、会计专业工学结合，实践能力培养现状分析

教育部（教高〔2006〕16号）文件提出了“大力推行工学结合，突出实践能力培养，改革人才培养模式”的要求，作为一线教师，迫切需要联系实际并结合学科具体情况，提出切实可行的方法，将文件精神落到实处。笔者在对唐山市部分企事业单位调研（调研报告另文）、结合会计教学分析发现，在推行工学结合，突出实践能力培养过程中存在下列情况：

（一）一般企事业单位不支持会计专业学生的工学结合

学生到企事业单位会计部门实习，由于业务不熟不能给其增效，还难免给其会计等部门增加工作量，且企事业单位不愿让学生知悉其商业秘密；企业作为市场主体，谋求的是利益最大化，不愿主动为社会培养技能性人才，甚至是与自己竞争的人才；企业参与工学结合的费用不能列入成本，也不能减免教育附加税，抑制了企业参与工学结合的积极性。所以，该实习很难使学生了解企事业单位经济活动会计核算的全过程，仅重复性地处理简单的经济业务，达不到提高学生实践能力的目的。

（二）模拟实习的会计业务重复操作不能全面提高学生的实践能力

为增强学生的职业能力（职业能力包括言语理解、判断推理、数量关系、资料分析、思维策略），目前大部分学校推行模拟实习。但一般未能涵盖会计课程以外的更多课程，且重复处理的会计业务操作多，有的虽增加了一些诸如投资、减值准备等业务操作也是少之又少欠缺系统性，该模拟实习很难达到提高学生实践能力的目的。

面对推行工学结合，突出实践能力培养过程中存在的实际情况，面对高职高专教育肩负着为社会主义现代化建设培养面向生产、建设、服务和管理第一线需要的高素质技能型专门人才的使命，笔者提出了会计专业任务驱动、项目导向的教学模式。

二、会计专业任务驱动、项目导向教学模式

会计专业任务驱动、项目导向教学模式是将会计专业部分或绝大部分课程进行整合，以穿插整个会计专业课程的主体任务为驱动，以将任务划分为若干应用项目为导向，引导学生在提出问题、思考问题、解决问题的动态过程中，有针对性地进行学习，进而完成任务项目的教学模式。

会计专业任务驱动、项目导向教学模式的构建是一项系统工程，可以先从部分课程整合提出主体任务，再划分为若干应用项目试点开始，在不断总结、探索的基础上，逐步完善到绝大部分课程实施任务驱动、项目导向教学模式。

（一）会计专业部分课程整合后的主体任务

会计专业的主要课程有：《计算机知识》、《数据库原理与应用》、《计算机网络基础》、《经济应用文写作》、《财经法规与会计职业道德》、《基础会计》、《财务会计》、《成本会计》、《会计电算化》、《财务管理》、《管理会计》、《会计报表分析》、《经济数学》等，对上列课程进行整合后，可以提出如下主体任务：

1.整合《计算机知识》、《财经法规与会计职业道德》、《基础会计》、《财务会计》、《成本会计》、《会计电算化》课程，提出如下任务：根据企事业单位发生的经济业务、事项，利用手工和电算化会计软件，进行成本计算、会计核算，会计信息披露。

2.整合《经济应用文写作》、《数据库原理与应用》、《财务管理》、《会计报表分析》课程，提出如下任务：运用手工或计算机相关软件对会计信息进行财务分析、撰写财务分析报告。

3.整合《计算机网络基础》、《管理会计》、《经济数学》课程，提出如下任务：运用手工或计算机相关软件预测经济活动。

任务驱动使学习目标得到明确，在学习的各阶段围绕一个既定目标，有重点地学习相关知识和熟练掌握其操作方法，可以有效提高学生的学习效率和兴趣。

（二）会计专业部分课程整合后主体任务下的项目导向

主体任务下的各个项目导向内容应该能自成一体，构建全方位的融入基础理论知识和操作技能的结构，明确项目涉及的学科内容，完成项目时间、方式、考核方法等，以便在任务驱动、项目导向实施过程中，学生比较容易地把握，教师也可以在一定程度上给予帮助。

将会计专业部分课程整合后提出任务驱动的主体任务，在主体任务下将课程整合为六个项目，整合课程的目的在于，节约基础课程课时，增加专业课程动手操作课时，实现培养技能型专门人才的目标。

按学期完成六个项目导向的学业后，分五个级次考评学生的会计职业能力。五次考评方案如下：

1.完成第一至第二个项目导向学业的为第一级，第二学期期末考评学生本级次的会计职业能力，评定成绩最高为70分。

2.完成第一至第三个项目导向学业的为第二级，第三学期期末考评学生本级次的会计职业能力，评定成绩最高为80分。

3.完成第一至第四个项目导向学业的为第三级，第四学期期末考评学生本级次的会计职业能力，评定成绩最高为90分。

4.完成第一至第五个项目导向学业的为第四级，第五学期期末考评学生本级次的会计职业能力，评定成绩最高为95分。

5.完成第一至第六个项目导向学业的为第五级，第六学期期末考评学生本级次的会计职业能力，评定成绩最高为100分。

毕业论文成绩按会计职业能力成绩

×60%+毕业论文分数×40%计算。

三、会计专业任务驱动、项目导向教学模式的实施方案

（一）第一项目导向

1.涉及课程

《计算机知识》、《财经法规与会计职业道德》、《基础会计》。

2.导向内容

（1）掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）掌握下列操作技能：面对企业日常简单的经济业务、事项，审核或填制原始凭证，编制记账凭证，开设并登记会计账簿，编制利润表和资产负债表。

3.完成方式

（1）跟班听课学习本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质装订后的记账凭证（附相关原始凭证）、会计账簿、利润表和资产负债表。

4.完成时间

第一学期期末。

5.成绩计算

《计算机知识》、《财经法规与会计职业道德》期末成绩=平时成绩×40%+闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数×60%

《基础会计》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋操作技能分数×80%

（二）第二项目导向

1.涉及课程

《会计电算化》、《财务会计上》。

2.导向内容

⑴掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

⑵掌握下列操作技能：在掌握此项以前项目导向2.⑵操作能力的基础上，在第一项目3.⑵资料基础上，处理出纳岗位业务核算，存货、日常销售、应收预付业务核算及发出存货成本的计算、固定资产、无形资产岗位的业务核算，金融资产与长期股权投资较简单的业务核算；电算会计核算上机操作。

⑶考取会计证和会计电算化证。

3.完成方式

（1）跟班听课学习本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质会计账簿、利润表和资产负债表；电算会计核算提交机打装订后的记账凭证（附相关原始凭证）、提交会计账簿、报表信息存储盘。

（3）跟班听课学习或自学会计证、会计电算化证考试课程。

4.完成时间

第二学期期末。

5.成绩计算

《会计电算化》期末成绩=上机操作成绩×40%+闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数×30%+会计电算化证×30%

《财务会计上》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%

+操作技能分数×80%

第一级会计职业能力成绩=（闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋会计证、电算化证×30%＋操作技能分数×50%）×80%

（三）第三项目导向

1.涉及课程

《经济应用文写作》、《财务会计下》和《成本会计》。

2.导向内容

（1）掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）掌握下列操作技能：在掌握此项以前项目导向2.⑵操作能力的基础上，在第二项目3.⑵资料基础上，处理流动和非流动负债、所有者权益、收入、费用与政府补贴、利润及其分配业务核算、编写财务会计报告；销业务核算和产品生产成本计算。

3.完成方式

（1）跟班听课学习本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质会计账簿、利润表、利润分配表、资产负债表、现金流量表及有关附表；提交产品成本核算的费用分配表、成本计算、产成品入库单等；提交纸质和电子版会计报表附注、财务情况说明书等。

4.完成时间

第三学期期末。

5.成绩计算

《经济应用文写作》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数

×20%＋会计报表附注×40%＋财务情况说明书×40%

《财务会计下》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%

+操作技能分数×80%

《成本会计》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%+操作技能分数×80%

第二级会计职业能力成绩=（闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋会计报表附注、财务情况说明书＋财务会计操作技能分数×50%＋成本会计操作技能分数×30%）×85%

（四）第四项目导向

1.涉及课程

《会计报表分析》和《经济数学》。

2.导向内容

（1）掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）掌握下列操作技能：在掌握此项以前项目导向2.⑵操作能力的基础上，利用第三项目3.⑵资料，运用经济数学理论，分析会计报表、编写会计报表分析相关报告。

3.完成方式

（1）跟班听课学习本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质或电子版会计报表分析相关报告。

4.完成时间

第四学期期末。

5.成绩计算

《经济数学》期末成绩=平时成绩×40%

+闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数×60%

《会计报表分析》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数

×20%＋会计报表分析相关报告×80%

第三级会计职业能力成绩=（闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋会计报表分析相关报告[注1]

×80%）×90%

[注1]会计报表分析相关报告所用基础数据与第三项目3.⑵数据不符的，会计报表分析相关报告成绩按不高于60分评定。

（五）第五项目导向

1.涉及课程

《数据库原理与应用》、《财务管理》。

2.导向内容

（1）掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）掌握下列操作技能：在掌握此项以前项目导向2.⑵操作能力的基础上，利用第三项目3.⑵资料，运用数据库原理与应用等方面的知识、技能、财务管理基本理论，完成财务管理实务操作。

3.完成方式

（1）跟班听课学习本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质或电子版财务管理分析报告、预测方案等。

4.完成时间

第五学期期末。

5.成绩计算

《数据库原理与应用》期末成绩=平时成绩×40%+闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数×60%

《财务管理》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋财务管理分析报告、预测方案×80%

第四级会计职业能力成绩=（闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋财务管理分析报告、预测方案[注2]×80%）×95%

[注2]财务管理分析报告、预测方案所用基础数据与第三项目3.⑵数据不符的，财务管理分析报告、预测方案成绩按不高于60分评定。

（六）第六项目导向

1.涉及课程

《计算机网络基础》和《管理会计》。

2.导向内容

（1）掌握本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）掌握下列操作技能：在掌握此项以前项目导向2.⑵操作能力的基础上，利用第三项目3.⑵资料，运用计算机网络等方面的知识、技能、管理会计基本理论，完成管理会计实务操作。

3.完成方式

（1）跟班听课学习或自学本项目所涉及课程，参加闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识。

（2）完成本项目导向2.⑵操作，提交纸质或电子版管理会计分析、预测、决策报告。

4.完成时间

第六学期期末。

5.成绩计算

《计算机网络基础》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程基础理论知识分数

×30%＋平时上机操作成绩×70%

《管理会计》期末成绩=闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋会计报表分析相关报告×80%

第五级会计职业能力成绩=（闭卷测试本项目所涉及课程的基础理论知识分数×20%＋管理会计分析、预测、决策报告 [注3]×80%）×100%

[注3] 管理会计实训报告所用基础数据与第三项目3.⑵数据不符的，管理会计实训报告成绩按不高于60分评定。

结束语：世界是综合的，在实际生活中找不到一个纯粹的数学问题，也找不到一个单纯的会计问题。一直以来，教师多侧重于对所教课程的探究和分析，忽略了课程之间的联系；会计专业任务驱动、项目导向教学模式的核心旨在改变传统的教与学，使学生成为“我要学”的学习主体。

由于篇幅所限，笔者对会计专业全部课程的任务驱动、项目导向教学模式的构建等问题将另文研讨。

教无定法，贵在得法。教学改革之路漫漫其修远兮，作为一线教师吾将上下而求索，为完成培养高素质技能型专门人才的使命，奉献绵薄之力。

【参考资料】

[1] 邓泽民，侯金柱，著.职业教育教学设计.中国铁道出版社，2006年6月第1版.

[2] 邓泽民.侯金柱，著.职业教育课程设计.中国铁道出版社，2006年6月第1版.