无形资产的界定标准范文

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第1篇

一、无形资产及研发费用的含义

我国新颁布的《企业会计准则第6号─无形资产》中指出，无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产的取得途径主要有外购、自行研究开发、接受投资者投入、通过非货币性资产交换或债务重组等方式取得。

研发费用是指企业为内部开发新产品、改进旧产品或降低企业经营成本时发生的相关支出。具体包括：研究与开发过程中耗费的材料；研发人员薪酬；为研发使用设备的折旧；为研发活动购置固定资产及无形资产耗用的成本；委托其他单位及个人所承担的研发费用支出等。

二、新准则下研发费用的会计处理

目前，国际上大部分国家对于无形资产的研发费用都采用有条件的资本化，即事先确定符合资本化的标准，当研发支出符合资本化条件时予以资本化，达不到资本化条件时则予以费用化。我国在旧的会计准则下，对于无形资产研发费用的会计处理是直接予以费用化，计入当期损益；而在新准则下，我国则采用了与国际趋同的会计处理方法，对企业自行研究开发的项目，分为研究阶段和开发阶段，并且设置“研发支出”账户对其分别进行核算。其中研究阶段的支出全部费用化处理，计入“研发支出─费用化支出”账户，计入当期损益；对于进入开发阶段符合五项资本化条件的开发支出予以资本化处理，计入“研发支出─资本化支出”，最终形成“无形资产”项目的初始成本，不满足资本化条件的支出仍然计入“研发支出─费用化支出”，计入当期损益；对于无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的全部予以费用化处理。

三、新准则下研发费用会计处理存在的主要问题

目前我国基于新准则对于无形资产研发费用的会计处理方式采用趋同于国际会计准则的处理方法，比采用旧准则核算更为科学、合理，并且有利于增强企业科技创新的动力，提升自我创造的能力。但是在实际运用过程中也存在着一些问题，主要表现在以下三个方面。

1.研发费用中对于费用化、资本化的界定标准列示不甚明确。新会计准则中尽管对研发费用的处理分为研究阶段和开发阶段，并对每阶段的定义予以说明。但在实际研发活动中，不同行业、不同项目的开发过程是复杂多变的，而且研发过程出现明显差异性，且新产品、新技术等的开发是由企业的股东会（董事会）或管理层汇总立项并规定具体的实施细则，会计部门并非研发活动任务的初始设计者，所以会计核算部门很难将研发活动清晰划分为研究阶段和开发阶段。

2.研发费用中资本化认定条件难以界定，导致企业对自身盈余进行操控。新会计准则中，对于无形资产开发阶段的资本化支出界定条件共有5项。分别为：①完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。②具有完成该无形资产并使用或出售的意图。③无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。④有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。⑤归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。同时满足这5个条件才能够确认为无形资产。这种判断在某种程度上具有很强的主观性，在很大程度上取决于会计人员的职业判断，这样管理层可按照企业自身需求操控符合“资本化”的条件，从而加大企业操控盈余管理的空间。并且无形资产准则中对形成并在财务报告中列示的“无形资产”应如何后续摊销并未进行明确规定，仅列示“企业无形资产的摊销方式，应当反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式。”因此又为企业自主选择列为资产的研发费用的摊销方法提供了便利，从而又在一定程度上扩大了管理层对企业盈余操纵的空间。

3.研发费用中资本化金额只包括了其中的一部分开发支出，为无形资产实际价值量的认定带来了困难。企业无形资产的研发费用通常很大，如果只将开发费用在符合五个条件下的支出予以资本化，而其余的研究费用和开发过程不符合资本化条件的支出都不予以资本化，这种会计计量方法可能导致其账面价值认定远低于其实际价值，其核算方法本身既不能反映自创无形资产的真实价值，也未能合理揭示无形资产的本质。企业对于一项新技术的研发往往需要较长时间，而企业会计报告是以一个会计年度为报告时限。因此，会计报告中对于开发成功才形成的无形资产仅以该年度的开发支出计入无形资产的价值，从数据传输的角度而言又不能反映无形资产的实际价值。作为会计报表的使用者，很难从报告数据中预计企业发展潜力及高新技术的潜在价值，也无法合理获取企业研发方面投入成本的详细数据，影响投资者对企业未来投资价值的合理判断。

四、对于新准则下无形资产研发费用会计处理方法的改进建议

我国在新会计准则下对于无形资产研发费用会计处理，在实际运用过程中出现了一些突出问题，现针对这些问题提出以下三方面的合理化建议。

1.详细制定研究阶段和开发阶段划分时的判定标准。为更好的划分研究阶段和开发阶段的判定标准，可以从以下三方面入手：①要求企业规范科技研发项目的立项程序，从源头为研究、开发的具体判定打好基础，要求企业在立项文件中明确研发项目的名称、内容、研发经费的预算以及研发期限等事项。并及时向主管税务机关备案，为企业会计部门对研究开发核算单独建账提供合理依据。②要求企业事先制定、规范企业对于研发费用的会计核算方法。③加强企业内部监督，由会计人员和研发项目负责人共同建立相关资料和信息采集，通过讨论协同作出判断。若以往有研发经验的，要求建立档案文档，并将以往经验合理的纳入划分界定标准范围。

2.为界定企业研发费用资本化评定标准，建立分行业的统一的评估机构。该措施可以防止滥用准则，操控财务数据。也可以从三方面进行防范。①要求企业财务部门在会计报表附注中加注企业研发费用的有关信息，主要应包括研发项目的性质、状态及已经形成无形资产的摊销处理；本年度研发费用费用化金额及确认为开发支出的费用金额；本年度研发支出资本化金额信息。②结合研发费用处理中对影响企业当前利润和不影响当期利润的确定情况对企业管理层进行考核。③由权威机构对已形成无形资产的市场价值进行评估，作为会计报告信息披露内容为投资者评判企业潜在盈利能力提供信息。

第2篇

一、无形资产界定

1.无形资产的概念

一般来说，理论上通常将企业的资产可以分为有形资产以及无形资产，其中有形资产的概念界定显而易见，而对于无形资产来说，其主要是指企业资产中不具有实物形态却能够为企业带来实际效益的资产，例如我们众所周知的企业知识产权、商标权、名誉权等等，虽然无形财产是无法用肉眼看到的，但是其价值功能绝对不低于有形资产，甚至在很多的情况下价值还要高于有形资产。在会计学领域来说，无形资产是具有非实物性、不确定性等特点，并以货币形式进行计量的非实物的收益性资产形式。

2.无形资产的特点

无形资产不具有实物形态，例如专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等，但是总体而言，无形资产具有自己本身的特征。相较于有形资产，无形资产具备的特点分析如下。

（1）无形资产具有非实物性

相较于有形资产来说，无形资产的最大特点便是非实物性，即无形资产出于一种外感“看不见摸不着”的境地，然而其却能够切实时时刻刻在为企业创造资产效益，例如企业掌握的某一种的技术或者专利等，通过技术或者专利的交易能够为企业带来源源不断的收益。

（2）无形资产的不确定性

一般来说，无形资产本身所代表的“无形”，便延伸出了无形资产的不确定性，其中主要涉及到两个层面，即预期收益的不确定性以及成本获取或价值转移的不确定性。一方面随着当前的技术进步程度，无形资产所代表的价值体现并没有明确的衡量标准，因此准确计算出数额是十分困难的。其次当前的无形资产，例如知识产权的交易等并没有进行针对性的平台构建，由此无形资产的交易存在一定的限制。

（3）无形资产的独占性以及高效性

众所周知，对于无形资产的保护来说都是通过相关法律规定的形式进行，由此无形资产具有独占性或者垄断性，其次无形资产具有高效性特点，具有潜在的市场高效收益的特点，并且随着网络时代的到来以及市场经济的不断发展，无形资源的市场价值更加的突出，其地位也更加的明显。

二、无形资产会计处理存在的问题

1.无形资产的确认问题

基于无形资产其本身具备的特点，随着我国知识经济时代的科技进步不断发展，对于无形资产的确认问题提出了更高的要求。随着科学技术的不断进步，极大促进了知识产权下技术不断更新换代，无形资产的发展也要做到与时俱进，和社会发展的需求相一致，只要这样才能最大发挥出其应有的价值。目前，市场调研机构华通明略了2015年度“最具价值中国品牌100强”，其中腾讯以661亿美元的估值高居榜首，而阿里巴巴以597亿美元屈居第二，然而在腾讯的资产结构中对于品牌价值并没有进行针对性的体现，腾讯在对其资产进行计量时考虑的是目前的资源数额和盈利能力，对潜在的价值没有做到科学的评估，对其品牌的价值并没有进行科学的计量，这就意味在其在市场发展中对品牌等无形财产价值关注程度不够，无形资产的价值和作用也就得不到应有的发展。存在这种现象的原因是多元化的，主要是由于我国当前的财政政策中过度强调对于固定资产的控制，而忽视了对于无形资产的相关性会计界定。而我国当前对于无形资产的界定仅仅处于初级阶段，适合传统的价值波动相对较小的无形资产，针对这一现状，在今后应当进行改善。

此外，目前我国无形资产确认项目范围过窄，比如美国微软公司，其账面价值远不及通用汽车公司一家的账面价值，但其产值和利润却超过了美国三大汽车公司的总和。同样，我国也有类似的高科技企业，例如网易公司。

2.无形资产的计量问题

无形资产本身具有的不确定性的特征，由此无形资产的计量具有潜在的不定性，而当前对于无形资产的计量无论是在内容还是在计量的标准来说，无形资产的计量存在显著弊端，没有一套科学的计量标准、计量工作的开展无法和市场发展相适应等。例如当前对于企业文化以及企业的人力资源体系的计量来说，其虽然对于企业的发展起到显著的激励以及促进作用，但是显然人力资源的体系作为企业的无形的组织架构，并没有准确的可以用来计量的时点。此外，对于无形资产的计量，当前的新会计准则并没有进行明确的界定，这对于当前我国正逐步构建的对于知识产权的资产交易平台，对于知识产权等无形资产的计量与价值衡量非常不利。

3.无形资产的计量标准不准确

无形资产的计量需要在对于传统的会计计量方式的基础上不断创新，可以在有针对的对无形资产的确认的基础上，需要采取多样性的计量标准，例如对于市场类的无形资产以及知识产权专利类的计量标准显然不能统一性的进行规划，为此无形资产的计量标准的趋势将呈现多样化。但是我国现在的无形资产的计量标准不准确，这就导致了许多无形资产的界定存在诸多问题，需要对这一现状进行改善。目前的计量标准没有做到和市场发展的相适应，造成实际操作的困难，无法发挥出其应有的作用，此外，计量标准并未形成一套科学完备的体系，造成很多计量的工作的开展缺乏可靠的依据，无法对现实形成强有力的指导。

4.无形资产的披露问题

无形资产的纰漏状况直接影响着企业的生产发展状况，关系到披露信息的真实性和可靠性，其中我国的财政核算体系中对于无形资产的信息披露问题存在较大的滞后性，将极大程度上导致背后利润操作行为，例如当前企业大都对于无形资产的可回收金融进行核实，而是仅仅将无形资产在财务报表中作为摊余价值进行外在的体现，但是显然外在的摊余价值并不能够反映出企业的财务信息的动态性以及系统性，进而严重影响到社会投资对于企业的资产以及业绩等情况的真实反映。

三、无形资产会计处理问题的完善措施

1.加强对会计信息披露制度的审计力度

无形资产本身的自有属性要求对于无形资产需要加强培育与保护，而同时对于无形资产的会计审计制度依旧需要针对性的完善。信息失真以及信息不透明对于企业的社会发展环境造成严重影响，所以，可以从政府部门以及企业自身的角度对于无形资产的会计信息的披露制度以及审计制度需要进行全面构建。例如针对无形资产的披露进行分层次披露的制度，针对无形资产的关键性指标进行针对性的披露，另外针对企业不同的无形资产构建无形资产变动表，以宏观的数据形式进行衡量并向社会公布等。另外对于无形资产的信息披露需要针对性的规定信息披露的内容，便于对外界社会投资进行衡量与社会监督。

2.对无形资产的计量标准进一步进行完善

改革传统的会计计量在存在的重视成本而轻视价值的计量方式，对于无形资产来说，其重视的是未来的收益，而传统的成本计量模式重视的是历史数据，呈现的是静态的计量模式，可以对于无形资产的计量标准需要将传统的成本计量进一步过度为价值计量体系；另外采取精准计量与模糊计量相互结合的方式，这是针对企业内部无法将无形资产有形化的计量模式，对于企业的市场占有率、企业的人力资源、客户规模等无形资产，可以在行业内进行了解的基础上，针对企业的发展实际，采取模糊的经验模式进行计量。无形资产的会计计量对于不同的企业来说，存在较大的差距，对于企业自身来说，人力资源体系以及完善的工艺流程是基于企业自身情况下的最优化，而将其移植到其他的企业中并非一定能起到较为完美的运行效果，由此来说，可以针对不同行业的自身特点建立无形资产价值计量的协会，由协会进行无形资产的计量，而对于大众化的无形资产则建立专门的无形资产的计量界定机构，广泛进行社会调研后构建无形资产的计量标准，并结合相关的无形资产的立法以及政策法规等进行完善和布局。

3.拓宽无形资产的计量范围

无形资产会计问题研究中，对于无形资产的确认范围的界定来说，一般将无形资产分为人力资源类、知识产权类、市场关系类以及品牌声誉类等。一方面需要针对性的拓展无形资产的范围，另一方面需要对于无形资产的确定标准进行规定，必然需要针对社会发展的现状进行相互结合。此外，知识产权类等需要将企业的自身的科研经验进行外在的产品化改造，例如将企业的产品制作经验进行专利申请等，此类主要包括专利权、版权、商标以及设计标准等。无形资产的界定范围显然是一个动态的持续的过程，科技日新月异，技术应用不断普及以及更新换代，为此，需要不断拓展无形资产的确认范围，做到与市场经济发展相互协调，充分反应市场经济发展的需求。

4.对无形资产进行科学的界定和管理

众所周知，无形资产在当前我国的现代化事业发展进程中扮演着越来越重要的角色，可以针对无形资产进行全面化的管理，例如构建社会性的无形资产综合管理平台，一方面加强不同行业间的无形资产的管理形式的创新与交流，另外来说可以强化无形资产的交易模式等，促进对于无形资产的界定标注的划分。另外一方面对于企业自身角度，对于企业的知识产权专利等无形资产的生命周期进行动态化的管理，形成针对无形资产的保值增值等优势。当前针对无形资产当前的难于管理，需要加强对于无形资产管理的风险控制，例如当前不同行业甚至是企业的间的侵权等问题的产生，需要我国政府部门加强对于无形资产的相关法律的立法进程，不断完善立法，使法律能够真正意义上发挥出其应有的作用，从而完成法律层面上的规定。

第3篇

1、无形资产转让定价的基本定义

所谓无形资产转让定价,就是跨国公司或者是国内的相关企业通过对本企业的商誉、技术秘密、商标、专利、版权等等各方面的无形资产进行企业内部或者关联企业之间进行的交易,最终达成交易价格,促进交易成功。无形资产交易与传统有形资产交易有着很大的区别。首先,无形资产在交易的过程中存在着垄断性,针对于交易价格和交易趋势并没有相关可以参照考虑的标准,从而想要在无形资产交易找到可比交易异常困难。其次,无形资产交易的过程中还存在着与有形资产之间相互联系,拆分进行交易比较困难,往往无形资产交易都会与有形资产相互捆绑进行交易,从而促进企业利益最大化,达成最高的交易价格。最后,无形资产交易具有较强的不确定性,由于无形资产具有无形性从而它也就有了一定的经济寿命,随着市场经济和交易条件的不断变化,无形资产的交易价格也会随着变化,造成无形资产交易的不确定性。

2、无形资产转让定价税收政策的问题

2.1 国家政策不够规范化

随着经济全球化,我国市场经济的不断进步,虽然出现了跨国公司的无形资产转让定价行为,但是我国税收管理局针对于这种现象进行了反避税的全面管理,目前,就全世界而言定价制度严格管理的国家排名中,我国仅次于日本和印度,排名第三。虽然我国排名比较靠前,但是从图表一种可以看出,我国对于无形资产转让定价并没有具体的相关法律法规,国家政策不够规范、不够全面。

2.2 无形资产的定义不明确

我国对于无形资产的定义不够明确,无形资产的规定范围没有统一的规定标准。虽然我国2011年提出“营销型无形资产”的概念,但是我国对于无形资的定义与外国存在着很大差异,我国对无形资产采取列举的方式规范无形资产的范围。针对于跨国公司的营销活动,如何判断营销型无形资产的提升,如何提高其价值等各方面存在着不足。同时对于我国的土地使用权,规定其使用权为无形资产,在国际上却被规定为固定资产,我国国内和国外针对于无形资产的定义存在一定差别,无法与国际达成相同的规定标准,在资产交易中必然会造成税务的纠纷问题。

2.3 无形资产转让后的制度匮乏

由于无形资产具有较强的不确定性和垄断性,针对于无形资产转让定价后要有相关的法律法规和专业部门对其进行调整以便达到无形资产转让定价的合理化和规范化。无形资产转让价格由两部分组成,即无形资产的开发成本和无形资产日后的经济效益。但是对于无形资产的日后经济效益仅仅只是企业对于无形资产的估值,估值往往会与实际情况存在一定的偏差,这就需要国家的相关部门根据确定的法律法规进行调节,这既维护了我国的财政利益、保障了市场经济,更促进了关联企业与无关联企业之间的市场竞争公平化合理化,促进我国经济市场的稳步发展。

3、无形资产转让定价的策略

3.1 明确无形资产转让定价的定义

针对于我国传统的无形资产转让定价的定义存在一定的模糊性,我国要改变这一现象,对于无形资产转让定价有着明确的定义和界定,应在掌握其共性进行规定,以往通过列举的方式界定无形资产是不正确的,使我国对于无形资产转让定价的管理存在不规范、不系统的漏洞,不易于管理,严重的阻碍了我国经济发展。

3.2 独立管理无形资产转让定价

由于无形资产转让定价与我国别的纳税资产存在一定的差异,融合一体的管理达不到有效的管理措施,然而无形资产转让定价已经成为我国税收管理工作最重要的一部分,针对于无形资产转让定价的特殊性和重要性,我国要对其进行独立有效的管理,维护我国市场经济的稳步发展,提高我国经济发展水平。

3.3 无形资产转让定价事后制度的规定

我国无形资产交易的价格是由开发成本和价值估算组成,价值估算存在一定的不确定性,往往估值与实际的价值存在一定的差异,我国要根据这些差异进行无形资产转让定价事后调整,可以规定几年为一周期对无形资产转让定价的核定进行调整,或者税务局根据实际的情况也可以进行具体调整,从而促进我国经济水平的不断发展,达成有关企业与无关企业之间的公平竞争。

第4篇

【关键词】 无形资产减值； 会计核算； 财务会计； 税务会计

一、引言

经济全球化趋势蔓延，以先进技术为标志的第三次科技革命和产业革命催生了资本在全球范围内第三次扩张浪潮。资本的全球化带来机遇的同时也带来了一些不利的影响，诸如欧债危机、金融动荡、股市低迷等，实体经济无时无刻不面临着严峻考验。企业怎样才能在大浪淘沙中保持一份可持续发展能力，驱动力何在？显然，“无形资产是这次资本扩张的急先锋，紧密配合有形资产进入世界市场”。近年来，商标抢注、专利纷争、著作权大战等典型事件屡屡发生，司法纠纷案件大幅攀升。据欧洲品牌研究院最新的全球品牌价值百强榜，苹果以697亿欧元的品牌总价值位居榜首，可口可乐、微软分别以550.79亿欧元、513亿欧元位居第二、第三位。这预示着现代企业管理重心逐渐向无形资产管理倾斜。但是，市场是瞬息万变的，能否及时、准确地核算无形资产价值对企业来说至关重要，尤其是后续管理过程中遇到的一些问题。结合最新税法精神，本文从财务会计与税务会计角度对无形资产损失税前扣除规定进行分析，以加深读者对无形资产损失扣税规定的理解，同时区别两种会计不同之处。

二、无形资产减值的会计核算

《企业所得税法》、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（以下简称《扣除办法》）与现行《企业会计准则》（以下简称《准则》）共同规范无形资产减值的会计事项处理。国税总局颁发的《扣除办法》界定资产损失核算范围时，明确指出包含无形资产损失。下面从会计核算的四个步骤出发对无形资产减值情况进行探讨。

（一）确认

1.会计的确认标准

“符合效益大于成本和重要性原则前提下，一个项目和有关这个项目的信息还应满足四个基本确认标准后才能进行确认：可定义性、可计量性、相关性和可靠性”。首先，我们要考虑的是无形资产减值何时确认和如何确认的问题。

关于无形资产减值，《准则》规定：企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象；存在减值迹象的，应当将减值金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

《扣除办法》不仅重新定义资产、明确界定资产损失核算范畴，而且首次引入实际资产损失和法定资产损失的概念。并且规定，除了限额内的“坏账准备金”可税前扣除外，超过部分及其他七项减值准备一律不得在税前扣除，其中包括无形资产减值准备。可见，在资产持有期间，税法不予确认无形资产减值损失，无论其属于哪种类型资产损失。

显然，财务会计基于投资者视角，税务会计则更加关注企业及其利益有关方的切身利益。前者计提无形资产减值时，不仅要求企业提供符合经济事实的相关会计信息，而且必须能可靠加以计量。后者主要依据国家税收法律法规，税法的刚性决定企业大小涉税事项以保证国家税收收入为前提，从而避免企业利用盈余管理手段调整税前利润达到转嫁经营风险的目的。因此，《准则》要求对无形资产计提减值准备来调整相关资产原始入账价值，但税法秉承确定性原则的要求对无形资产减值不予承认。也就是说，税务会计范畴内企业的无形资产以历史成本为计税基础，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产计税基础。

2.确认的基础

《准则》规定，权责发生制是会计确认的时间基础，即收入或费用是否计入某会计期间，取决于其是否应由该期间来负担，而不以现金收付为标志。除特别规定外，税法关于无形资产减值的扣除标准主要采用权责发生制。需要指出的是，无形资产损失税前扣除部分应当是企业实际发生的费用，当然此处的“实际发生”不仅限于无形资产转让或者处置过程所发生的，还包含符合所得税法规定的未转让或处置部分的资产损失。另外，税前扣除部分的金额必须能够准确确定。由此可见，税务会计采用的权责发生制是有条件地接受财务会计涵义的权责发生制，即“修正的权责发生制”。

（二）计量

企业会计实务既需从财务会计角度对交易事项进行正确计量，又需从税务会计角度对涉税事项交易事项进行正确计量，两者不可偏废、不可或缺。对无形资产减值准备的处理，计量属性的选择体现了各自会计目标，并且遵从于各自原则。“财税合一”时，税法的话语权在会计准则之上，因此财务会计的计量属性体现出税法导向。“财税分离”时，财务会计依据会计准则为利益相关者提供决策相关的会计信息；而税务会计则服从税法要求，为信息使用者提供税务决策。但是，无论是财税合一型还是财税分离型体制，税法计税依据的可确定性和可稽查性这两个基本属性是无法被动摇的，因此税务会计更多地表现为历史成本属性。

在我国无形资产的后续计量中，财务会计使用“修正的”历史成本，即可变现净值（可收回金额）、现值或公允价值；而在税务会计中历史成本一价独大。因为信息不对称情况下无形资产的非竞争性与垄断性使得其不可能存在活跃的市场，加之无形资产同类替代品资源稀缺，这就造成企业难以获得公平、公正的市场价格作为参考，进而难以保证信息的可靠性和税基的确定性。因此，税法对无形资产持有期间的减值变动不予确认，税务会计计量无形资产减值时一般不认可可变现净值，以避免人为操纵利润和逃税、避税行为发生。

《扣除办法》规定，企业在实际处置、转让无形资产过程中发生的实际资产损失，以及符合规定的法定资产损失准予在企业所得税税前扣除。不难看出，无形资产税前扣除的费用不仅是企业真实发生的、有合法证据的，而且其金额不随市场价值变化而变化。故无形资产扣除项目的确认不能采用公允价值计量。此外，现值计算时会涉及一些难以确定的因素，如折现率等，其大大降低了信息的可靠程度，影响计税基础的确定性，所以税务会计也不采用现值计量。

（三）记录

经济实体单位要求会计提供真实、正确、完整、系统的会计信息，只有将经济活动的内容转化成有形的信息，信息使用者才能更好地依据其作出决策。但是“各国会计准则中都是对准则项目确认、计量和列报或披露的规范，而对会计记录不作统一规范”，这并不意味着会计记录可有可无，相反会计记录是不可或缺的。没有凭证、账簿记录作为依托，信息外在形式表现不完整，那么内外部信息使用人很难判断企业会计信息质量优劣。

财务会计记录是填制纳税申报表的数据来源，是企业税负分析中不可或缺的依据，也是税务核查中不可轻视的证明。因为财务会计和税务会计的原则、目标、使用范围是不同的，财务会计记录的规范层次较税务会计明显低，企业具有较大的选择余地和判断空间。而税务会计以法律为准绳，意味着企业的记录不可过于随意。

按照《资产减值》准则规定，无形资产减值时，借记“资产减值损失”，贷记“无形资产减值准备”。但是，税法规定无形资产计税基础符合历史成本原则，于是无形资产账面价值与计税基础之间的暂时性差异确认为“递延所得税资产”。企业申报纳税时调增当期应纳税所得额，日后若会计上的摊销金额小于税法认同的摊销金额，应纳税所得额小于会计利润，无形资产暂时性差异转回，递延税款分期转为所得税费用。由此可见，当会计准则与税法不一致时，应当遵循“税法至上”的原则。

（四）报告（申报）

由于财务会计与税法目标、原则的差异，会计上确认的收入、费用不一定得到税法的认可。财务会计编制报告不仅满足财务会计假设前提，还必须体现财务会计目标，并符合财务会计信息质量要求。税务会计报表编制则需要符合税务会计假设前提，并体现税务会计目标和信息质量的要求。同时，税务会计以财务会计信息为基础，依照税法进行纳税调整，为企业及其利益相关者提供决策参考。这说明企业涉税会计信息的报告受财务会计与税务会计密切程度的影响。

以英美为代表的“财税分离”报告模式，会计准则、制度独立于税法要求。由于财务报告和税务申报表服务对象不同，财务报告按照会计准则进行会计核算，而税务申报依据税法规定确定会计要素。以无形资产减值为例，我国的《资产减值》准则规定，对符合规定条件的无形资产，期末账面价值低于可收回金额时要计提无形资产减值准备；而《扣除办法》规定，无形资产减值一律不得税前扣除。假设不考虑特殊情况，财务会计遵循会计准则、制度确认、计量的“所得税费用”并不等于税务会计依据税法认可“应交税费——应交所得税”，两者之间的差额需要通过“递延所得税资产”账户予以确认。会计准则、制度与税法的差异将直接导致企业对外提供报告（申报表）项目的不同，进而影响会计信息质量。

为了降低小企业纳税成本，适应其管理水平，我国立足国情并遵循国际财务报告准则简化的要求颁布了《小企业会计准则》，其中这样规定：小企业的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。而实际资产损失的确定参照企业所得税法中有关认定标准。具体来说，所得税账务处理是借记“所得税费用”，贷记“应交税费——应交所得税”，无形资产发生的实际资产损失作为管理费用或营业外支出于税前扣除。该项准则不仅有利于减少小企业纳税调整事项，缩小纳税申报成本；而且有利于提高税收征管效率，降低税务部门监控成本。

三、结束语

毫无疑问，软实力才是企业在未来的激烈竞争中制胜的唯一法宝。只有不断地强化企业产权意识、提升无形资产比重、重视财务人员素质培养，企业才能与时俱进。因此，对于财务人员来说，最要紧的是深入理解并合理运用专业知识，从而紧密配合企业未来发展的需要。

【参考文献】

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[2] 葛家澍，杜兴强.无形资产会计的相关问题——综评与探讨[J].财会通讯，2004（10）.

[3] 盖地，孙雪娇.税务会计计量属性及其与财务会计计量属性的比较[J].会计研究，2009（4）.

[4] 盖地.税务会计理论[M].大连出版社，2011.

第5篇

[关键词]无形资产 披露 对策

Z公司是一家经营医药类商品、药品和器材的电子商务公司,属高科技技术企业。企业会计准则要求披露的有关无形资产信息有:各类无形资产的摊销年限;各类无形资产当期期初和期末账面余额、变动情况及其原因;当期确认的无形资产减值准备。对土地使用权,除按照上述规定进行披露外,还应披露土地使用权的取得方式和取得成本。而在Z公司的财务报表中,资产负债表上只列有“无形资产”一个项目,反映无形资产的摊余价值,在现金流量表中仅设置了一项 “处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净额”和“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”,这不能反映出无形资产的变动情况,也就不能满足报表使用者对无形资产信息的需要,存在以下几个方面的缺陷。

一、无形资产披露的信息不充分

1. 未披露全部无形资产。现行会计制度规定:“由于无形资产具有很大的不确定性,为谨慎起见,只有能够确认为取得无形资产而发生的支出,才能作为无形资产入帐。否则,即使企业确实拥有某项无形资产,也不能将其本金化为无形资产入帐处理。”按照这个规定所界定的无形资产应该说是偏窄的,企业自创的无形资产,如自创商誉等没有入帐。相比之下,美国财务会计准则委员会(FASB)通过一系列公告界定的无形资产范围就很宽,包括专利权、版权、商标权、租赁权、专营权、商号权、科研及开发费用、开办费、不得竞争的协定条款、租用资产的改良支出、商誉等。

2. 明确披露的有所确指的无形资产的成本只是其实际成本的一部分。如按照现行制度,Z公司自创的专利权计入成本的仅仅是在专利开发成功后为取得专利所发生的直接费用,包括法律费用和其它相关费用,作为成本主要部分的研究开发费用则在发生当期作为期间费用处理。从无形资产成本的弱对应性和虚拟性来看,商标权计入成本的包括从设计到取得过程中发生的一切费用,如商标设计费、注册费等,但这仅构成商标的名义价值,并非实际价值。

3. 无形资产帐户反映的是摊余的历史成本,不能反映无形资产的现在市场价值。而无形资产由于其特征,即使在相对较短的时期内其价值也会发生很大变化。

二、无形资产信息披露的范围存在一定的问题

笔者得出的这一结论包含三个层次:一是公司对某些无形资产披露范围的错误理解;二是信息披露的范围狭小,三是披露缺乏主动性,披露的具体类别名称不规范等。

2007年执行的《企业会计准则第6号――无形资产》规定:“企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等不应确认为无形资产”。然而,笔者在年报审阅中发现公司连续两年将其附注中披露的“网站销售”计入表内无形资产;因此笔者认为,Z公司对新会计准则规定的无形资产披露范围存在一定的误解。同时,在报表附注的审阅中,笔者注意到公司披露的无形资产项目主要是上文提及的权利类和技术类的几个常规项目,而对于随着知识经济的深入发展而出现的诸如人力资本、客户资本、结构性资本等知识资本的披露几乎没有,说明该行业的无形资产信息披露范围还是比较传统,显得比较狭小。再者,公司披露无形资产的名称不规范,妨碍了信息使用者的理解和决策,降低了信息的相关性。如Z公司披露的无形资产有一项是“H网络广告” 。单从名称上很难判断Z公司对其拥有的权利。主要是因为目前现行的无形资产准则和现行的企业会计制度对特殊行业没有制定标准,缺乏实际可操作性。

三、改进与建议

针对这一情况,建议可以在以下方面进行改进:

第一,从会计处理角度上。Z公司无形资产信息披露应分两个层次。第一层次是财务报表披露。第二层次是表外信息披露。

其中在第一层次即财务报表披露无形资产信息包括资产负债表、损益表和现金流量表以及一些相关的附表。资产负债表反映企业无形资产的存量信息,除了揭示无形资产原值、累计摊销值和无形资产净值之外,还要将对企业贡献有重要作用的研究开发成本和商誉的信息进行单独披露。《国际会计准则第5号―财务报表应揭示的信息》第12条要求对企业存在的商誉单独予以揭示。商誉不能独立存在,在现行制度下它只有企业在兼并拍卖时方能产生,比其他无形资产具有更大的不确定性,在会计处理上仍是难度很大,因此,如果企业存在商誉,理应在报表中单独予以披露。

按照《企业会计准则第6号――无形资产》的要求,在资产负债表中披露无形资产信息可以借鉴固定资产的披露方式,应该揭示无形资产的原值、累计摊销价值、减值累计准备金额和无形资产净值,即表上的“无形资产”项目以账户上的原始价值填列,单设一项“累计摊销”,作为“无形资产”项目的减项,两者之间的差额列在下边,作为“无形资产净值”。如果企业属于高新技术企业, 可以考虑编制无形资产明细表, 作为资产负债表的一份附表,详细列示无形资产各项目的年初数,本年增加、减少及摊销数和年末数。

在利润表中除了按现行的做法,在“其他业务利润”项目中反映无形资产使用权转让而产生的损益,在“营业外收入”中反映无形资产所有权转让收入,在“投资收益”中反映无形资产的对外投资收益以外,对于无形资产转让收益和对外投资收益较大的企业,可以在“其他业务利润”项目、“营业外收入”和“投资收益”项目下各设:“其中:无形资产使用权转让收益”、“其中:无形资产所有权转让收益”、“其中:无形资产投资收益”等明细项目。

目前,Z公司无形资产在现金流量表中的揭示仅设置了“处置固定资产、无形资产和其他长期资产收到的现金” 和“构建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目,这样把除长期投资以外的所有非流动资产项目合并到一起反映,根本无法看清无形资产的变动情况。笔者建议:在现金流量表中“无形资产摊销”应单独列示于主表内,而不在补充资料中,以反映当年计入成本费用的无形资产的价值。并且将“投资增加的无形资产而支付的现金”和“处置无形资产收回的现金”单独列示,目的是反映企业无形资产增减变动对企业现金流量的影响。

第二层次表外信息披露也分为附注和附表披露两部分。在附注披露部分,笔者认为,其他上市公司中已有做得比较规范的例子,Z公司可以采用和推广他们的披露模式。如详细说明各无形资产的项目及其计价依据;披露每一项无形资产的摊销期限、摊销金额和账面余额;列明本期转让的无形资产账面金额及其转让收入和本期对外投资无形资产的账面金额及其增值或减值情况;适当披露无形资产的取得方式以及抵押情况;在“研发费用”表中分别披露无形资产的研究、开发费用。

对于Z公司这样一个无形资产占很大比重的高新技术企业,还可编制一些表格作为财务报告的附表对其中的某些项目做更为详细的补充说明。如对于企业无形资产的增减变化可编制Z公司无形资产增减变动表,按无形资产的项目列示无形资产的年初数、本年增加、本年减少和年末余额;若Z公司无形资产转让和投资数额较大,可编制专门的无形资产损益表,反映无形资产的转让收入、转让成本、投资收益等财务信息,使信息使用者对公司无形资产的创利总额一目了然;为了加强无形资产的核算,如有必要Z公司还可编制无形资产开发研制成本明细表总括反映企业无形资产开发研制成本的状况。此表分别以企业无形资产的明细项目按年初余额、本年增加额、本年转出额及本年余额反映公司无形资产的开发研制成本的变动状况。

第二,Z公司无形资产的后续计量。在无形资产摊销的核算中,应分别使用寿命确定和不确定两种类型;无形资产的减值应按相应的减值准则处理;年度终了,Z公司应对无形资产的使用寿命和摊销方法进行复核。

第三,对于企业人力资源的披露。据西方学者测算,20世纪初,知识资源对经济增长的贡献仅仅为5%~20% ,到 20世纪末已经达到60%~80%,随着信息高速公路的开通,预计将达到 90%。人力已成为重要的生产要素,其价格取决于人力资源对企业的贡献的质与量以及其在市场中的稀缺程度。在知识经济时代,最稀缺的资源是具备创新意识的高科技人才和具备资源配置能力的企业家。为使投资者作出正确的选择,对Z公司拥有的人力资源至少要在报表附注中予以揭示和披露。

第四,要及时规范地披露无形资产会计信息。知识经济时代使无形资产的更新速度加快,Z公司应当及时及时披露其无形资产受技术更新的影响及新开发的无形资产等方面的信息,减少依靠过时信息带来的决策风险,并采取根据无形资产的重要程度考虑缩短报告的时间间隔的灵活性报告制度。在披露过程中尽量使信息规范化、标准化、专业化。

参考文献:

[1]裘宗舜 杜志强:研究与开发支出应正确地确认为无形资产.会计之友, 2006(2)

第6篇

关键词：无形资产；无形资产范围

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）11-0-01

进入二十一世纪以来，无形资产价值的确定就一直是人们所感兴趣的话题；在追求企业价值最大化的今天，无形资产所蕴含地无限的价值潜能将是企业追逐的目标之一。

多数学者认为，无形资产包括的具体存在形式并不是固定不变的，而是随着经济发展、科学技术水平和经济管理要求的变化而扩展，具有动态性科学地界定无形资产，既可以促进经济的健康发展，保护无形资产拥有者的合法权益，也能有效地推动科技进步。

但正是由于无形资产的动态性，各国对无形资产确认的范围也不同，目前，在国内外已经取得共识并纳入会计核算体系的无形资产项目有专利权、商标权、著作权、非专利技术等，存在争议较大的项目有研究开发费用、土地使用权、品牌、人力资本、客户资源、商誉等。

我国财政部于2006年颁布的《企业会计准则第6号——无形资产》，将其定义为指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。通常包括专利权、商标权、著作权、非专利技术，特许权、土地使用权等。

下面我们来讨论这些无形资产是：

1.土地使用权

准则应用指南规定：自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。也即，自行开发建造厂房等建筑物时，土地使用权仍作为“无形资产”单独核算，土地使用权账面价值并不计入地上建筑物的建造成本。作为投资性房地产的土地使用权，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》。也即，该变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应将其转为投资性房地产，转入“投资性房地产”科目核算。自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款，应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计所建造的房屋建筑物成本。

2.特许权

又叫经营特许权、专营权。通常有两种形式：一是由政府机构授权企业使用公共财产，或在一定地区享有某种特许业务的权利。如烟草专卖权、航空公司的航线权利，水、电专营权等；二是一家企业有期限地或永久地授予另一家企业使用其商标权、专利权、专有技术等专有权利。如麦当劳、肯德基等都是以特许权这种方式授予其在世界各地的特许权人经营快餐生意的特权。后一种特许权实际上就是专利权、商标权及技术秘密等要素的衍生物。将特许权及专利权，著作权等确认为无形资产，在世界无形资产会计领域几乎不存在争议。

3.研究开发支出

研究开发支出是否应该作为无形资产存在很大争议，大多数国家采用费用化的处理方法，比如美国和英国。国际会计准则和我国现行会计准则（2006）对研发支出分为研究阶段和开发阶段，在研究阶段的支出直接确认为当期费用，而开发活动发生的支出，在满足一定条件下可以资本化为无形资产，否则确认为费用。有条件的资本化能提高无形资产信息的相关性，在一定程度上也能提高企业自主创新的积极性，对构建创新型国家和实施我国的知识产权战略具有积极的推动作用，但开发一旦失败，则势必导致企业资产的虚增。同时开发阶段有关支出资本化的五个条件，在确定标准上，操作实际中很难作出客观合理的判断，企业可以自己认为“合理”的划分研究阶段和开发阶段，从而达到操纵当期利润的目的。既使企业没有主观上操纵利润的意图，但有些无形资产在研究阶段的费用开支也很大，因在当期费用中列支了，可能降低前期和早期阶段的利润而增加商业生产阶段的利润，有违权责发生制原则与划分收益性支出和资本性支出的原则。且如果发生产权交易，因这部分费用未列入无形资产，势必要损害企业所有者的经济利益。

4.人力资源

人力资源会计虽然经历了几十年的发展，但却一直未能在实务中推广。原因非常复杂，包括人力资源成本的取得难以计量；人力资源的价值贡献无法准确衡量等。然而，大多数企业已越来越重视对人力资本的投资，企业的竞争其实是人才的竞争，企业所拥有的人力是其竞争的核心力量，人力资源在性质上属于无形资产，它是其他无形资产，尤其是知识产权类无形资产产生的源泉，但由于不符合无形资产的定义，未将其确认为无形资产。

5.客户资源

在竞争激烈的现今社会，企业争夺客户、留住客户，并致力于培养客户并与他们保持长期合作关系是企业管理的重要内容，客户就是企业利润的来源。客户已经成为企业最重要的资产和资源之一，是现代市场经济条件下企业不可或缺的生产经营要素，因而构成企业的无形资产。然而，这类资产同人力资源一样，由于企业无法控制期限带来的未来经济利益，囿于会计确认上取得成本“可计量性”的约束，长期游离于会计体系之外。

6.商誉

商誉的存在，无法与企业本身分离，如果企业不发生并购行为，没有任何商誉的价值体现在财务报表中，人们日常所定义的商誉，更多体现为良好的声誉和优质的品牌，而非会计意义上的商誉。比如《华尔街日报》作为世界上影响力最大的金融报刊之一，就一直将商誉视为其重要的无形资产。同样，对于产品质量差异较小的行业，如饮料行业，声誉可以说是最重要的企业资产。但是这类资产却无法在会计报表上得以体现，因此，将商誉不纳入无形资产范围。

参考文献：

第7篇

论文摘要：讨论了无形资产核算存在的局限性，并进一步讨论了无形资产核算范围的确定原则。

随着知识经济时代的到来，知识资本、人力资源等无形资产在企业经营活动中所起的作用日益显著，拥有无形资产的企业能够获得超额收益，企业的竞争力越来越表现为无形资产的竞争力。因此，无形资产的核算问题日益受到会计界的关注，要求将更多内容纳入无形资产核算围的呼声越来越高。

我国2007年1月1日实施的《企业会计准则第6号-无形资产》对无形资产的定义明显考虑了这种呼声。准则规定：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”这种定义是一种原则导向，没有像以往一样规定无形资产具体包括哪些内容，这就给无形资产的核算内容赋予了一个弹性的空间。企业因此可以根据自身情况确定无形资产的核算范围。这就使得如何界定无形资产和无形资产的的核算范围就成为了会计研究和企业实际工作中的一个重要问题。

1 现行会计制度下无形资产核算的局限性

1．1 核算内容的局限性

传统的会计核算模式是适应工业社会需要的产物，侧重于反映企业目前的财务状况，以有形资产的确认、计量、报告为核心，对无形资产的反映非常有限。会计上确认无形资产的一个重要前提是其成本能够可靠地予以计量。反之，无法以货币明确计量取得成本资料的就不可以称为无形资产。在此认定标准下，没有反映出具有战略眼光的衡量企业竞争力的无形效益，事实上，有些高新技术公司的资产主要是人力资源和知识产权，著作为获得未来现金流量和价值的动力和源泉不包括在“资产”之中，势必会低估其财务状况和盈利能力。

1．2核算方法的局限性

1．2．1历史成本计量模式的局限性。

现行制度规定无形资产按取得时的实际成本计价，投资转入的无形资产按其公允价值计价，但是计量上仍存在一些问题：

①关于潜在价值与实际成本的矛盾。即使某些无形资产取得时点的实际成本可以确切计量，但这一历史成本不能反映其潜在的价值，与该无形资产的实际价值相差甚远。②关于确认时点上的困难。知识经济时代，企业大量的无形资产尤其是企业自创的无形资产，如顾客满意程度、企业的研究开发能力、服务水平、企业文化氛围等的形成是一个长期积累的过程，并没有一个确切的取得时点。③关于确切计量实际成本的困难。由于企业大量无形资产的形成是长期积累的结果，或是多种因素综合作用的结果，因而其实际成本难以确切计量。

1．2．2摊销方法单一

有形资产通过自身的耗费给企业带来效益，应计算其转移的价值，以准确提供成本资料，而无形资产通过其功能和运作给企业带来收益，在此过程中，有的无形资产的价值并没有减少（如企业文化氛围），故两者不宜采用相同的“摊销”方法计算其耗费水平。

1．2．3货币计量的局限性

现行会计制度以货币为主要计量单位，侧重于有形资产的计量，忽视无形资产的计量。对于反映企业竞争力的顾客满意程度、企业研究与开发能力、企业人力资源价值、企业文化氛围等方面很难以货币计量。若由于计量原因而将其排拆于无形资产范畴以外，不进行“演变革新”，“以满足环境对它的要求”，会“影响会计的生命力”。

1．3现行财务会计关于无形资产的报告不尽合理

首先，现行资产负债表中只有无形资产一个项目，对无形资产的揭示过于简单，没有进行适当分类；不能完整地反映企业的整体资源和综合竞争力；其次，按照现行财务会计模式，企业大部分自创无形资产的费用，尤其是研究与开发的投入，都不作为无形资产成本而作为当期费用处理，不能真实反映这些活动的性质和所发挥的作用，也不能如实地反映企业的资产状况和经营成果；最后，现行财务会计报告系统对无形资产的辅助信息，如分类情况、分类依据、计量基础、摊销政策以及价值变动等等；都不予以揭示，势必影响财务报告的质量。

2 确定无形资产核算范围的原则

2．1必须从企业实际出发，同时遵循公认会计规范

每个企业的情况都不同，不同的企业会有不同的无形资产。新的《无形资产会计准则》没有明确规定无形资产的核算范围，笔者认为一个重要的原因在于这样规定能使对无形资产的核算能够因时制宜、因地制宜，满足不断变化的实际情况，从企业实际出发核算无形资产。

2．2无形资产纳入会计核算范围必须满足可计量性原则

对于一项资产，如果不能进行准确的计量，就不应当在会计上予以确认并纳入会计核算范围。无形资产由于没有实物形态，确定其价值通常比较困难，可计量性相对于有形资产而言更差。因此，无形资产可计量性对于是否对某项无形资产进行核算，在某种意义具有决定作用。基本的原则是，不能进行准确计量的无形资产，就不应当纳入会计核算的范围。

2．3成本效益原则

无形资产的核算首先必须遵循“效益大于成本”的原则，只有在对无形资产进行核算产生的收益大于对其进行核算的成本时，对无形资产进行核算在经济上才是可行的。对无形资产进行核算的收益包括能够更正确的评价企业的资产状况、准确认识企业资产价值和衡量企业的收益质量等，而核算成本则包括准确评估无形资产价值的成本、因为不能准确核算无形资产而导致会计信息失真的成本等。

会计政策的运用会影响到企业利益相关者的利益分配格局，不同的利益相关者有着不同的利益函数，任何成本效益原则的运用也都是从一定利益者的角度出发的。对企业而言符合成本效益原则的，对股东、债权人或是整个市场就有可能不符合成本效益原则。也就是说，无形资产的核算同样涉及到私人成本与社会成本的问题。对无形资资进行核算的社会成本可能在于由于不同的企业采用不同的无形资产会计政策而影响了公开披露会计信息的可比性，导致市场上的信息质量降低，从而导致市场效率的降低。因此，从公共会计政策制定者的角度出发，将某项资产纳入无形资产的核算范围应当从公众利益出发，努力制定使社会成本最小的会计政策。

3 我国目前无形资产核算应该包括的范围

根据以上讨论，笔者认为，对于专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等，由于价值比较容易确认，核算成本较低，应当纳入无形资产的核算范围，在这些问题上理论界和实务界也已经达成了共识。而对于商誉、人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道等资源，则应分别情况处理。

3．1关于商誉的会计核算

对于自创的商誉，不应当将其纳入无形资产的核算范围，而对于企业并购活动中发生的商誉，则应当予以核算。这是因为，自创商誉的形成是一个长期的过程，价值构成复杂，形成成本具有不可验证性，为企业带来的收益也经常波动，对其准确计量比较困难。

3．2关于人力资源等的会计核算

对于人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道以及企业组织架构等，由于对其进行计量比较困难，目前不应纳入会计核算的范围。实际上，这些资产的价值已经由在企业的利润表进行了反映，而且利润表的反映有时更准确，更合理。超额收益就是企业拥有某些特殊资源的体现，正是因为企业收益的不同，我们才能够从收益出发而不是传统的从资产出发去正确估计企业的价值。

参考文献

第8篇

【关键词】 研究开发费用

在企业生产经营的竞争中,先进科学技术的开发越来越重要,企业生产中知识成本的比重也越来越大,许多公司不得不投入巨额资金进行研究与开发活动。正确界定研究与开发活动,是恰当进行相关的会计处理和财务信息揭示的关键。只有正确界定了研究与开发活动,才能为公司内部和外部报表使用人员提供更加准确、及时的会计信息,更好的利用会计信息做出有用的决策。下面就研究开发费用的会计处理方法和报表使用者应注意的问题进行一些探讨。

一、研究开发费的会计处理方法

关于研究开发费用的会计处理方面,根本分歧在于这些支出应确认为资产还是应确认为费用,由此衍生出三种会计处理方法:(1)资本化。采用这种方法的国家有荷兰、英国、加拿大等国,即将研究与开发费用在发生期内归集起来,一直等到开发成功取得收益时开始予以摊销,资本化的做法符合权责发生制原则。(2)全部费用化。以美国为代表,美国财务会计准则委员会(FASB)在财务会计准则公告第2号(SFAS2)明确规定,所有的研究与开发费用应在发生当期确认为费用。除一特例,即SFAS86中指出,对出售、出租或以其他方式上市的计算机软件开发成本,一旦技术可行性得以确定,就应确认为资产。采用这种方法的有美国、德国等国。(3)有条件资本化。以国际会计准则为代表,国际会计准则委员会则认为,研究与开发费用的会计处理方法应取决于这些费用与企业从研究与开发活动中预期能获得的经济利益之间的关系。根据国际会计准则委员会的IAS38《无形资产》的定义,研究是指为预期获得新的科学技术知识并理解它们而进行的具有创造性和有计划的调查;开发是指在开始商业性生产或使用之前,把研究结果或其他知识应用于计划或设计,以生产新的或有重大改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务。相应地,要求研究费用在发生时计入当期损益;开发阶段是否应于发生时计入当期损益则要看开发费用是否符合特定的条件,如符合条件则予以资本化,确认为资产,不符合条件的则在发生当期确认为费用。采用这种方法的有日本、法国、英国等国。

我国2007年新企业会计准则对研究开发费用的会计处理进行了修订,确立了有条件资本化的原则,企业内部研究开发项目开发阶段的支出,能够证明下列各项时,应当确认为无形资产:(1)从技术上来讲,完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性;(2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图;(3)无形资产产生未来经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用时,应当证明其有用性;(4)有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产; (5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。

二、研究开发费用资本化与费用化处理的利弊分析

(一)研究开发费用资本化处理的利弊分析

研究开发费用资本化处理的优点: (1)我国企业间的竞争空间相对较宽,竞争程度相对美国等发达国家要弱一些,项目一旦研制成功,受益期限相对较长,故应根据收益与费用配比原则将其资本化;(2)从会计原则来看,研究开发项目总是与企业未来收益有相当程度的联系,研究与开发费用应予以资本化;(3)有利于企业增强技术创新能力。研究开发费用予以资本化,具有明显的后效性,在研究与开发费用投入后,其效果要经过数年才能体现出来,将研究开发费用予以资本化,就能够有效地克服企业经营管理者的追求短期业绩的行为; (4)能使企业更好地适应知识经济的要求,将研究与开发费用予以资本化能更好的体现知识的价值;(5)有助于价值最大化的实现。企业价值最大化是企业财务管理的最终目标,如果将研究开发费用予以资本化,能使财务报表中资产、费用、利润等数据更好地说明企业价值的大小,从而促进企业价值最大化目标的实现。

(二)研究开发费用费用化处理的利弊分析

费用化处理即将企业当期发生的研究与开发费用全部作为本期费用计入企业本期损益。研究开发费用费用化处理能使企业能很好地遵从会计的稳健性原则,同时得到了递延税款的好处。研究开发费用费用化处理的弊端显而易见:直接减少企业本期的利润,从而影响企业的声誉与股市的稳定,影响企业在市场上融资的能力;容易导致企业为了短期的利润目标而大量削减研究开发费用,甚至放弃较好的研究开发项目而选择较差的固定资产投资;将本来可能在未来发挥效益的大量研究开发费用没有列入资产,会导致财务报表中的资产少计;直接导致企业的利润大起大落,违背了利润平稳性原则;费用化不允许确认由研究开发而积累的无形资产,但被收购的无形资产却被确认,费用化缺乏逻辑上的一致性。

(三)我国新会计准则研究开发费用处理评价

根据以上利弊分析可以看出,不管是单一的费用化还是单一的资本化,都很难做到比较高的合理度;不管是哪一种方法,都在不同程度上违背了国际会计准则的某种要求。新会计准则规定采用符合一定标准加以资本化的方法比较符合会计的配比原则与权责发生制原则,是一种公允的做法,可以克服企业的短期行为,有利于企业的技术进步。

三、关注研究开发费的报表使用者应注意的问题

(一)研究开发费用数据的披露内容不够具体

据统计:目前我国上市公司披露研发基础数据的公司不多,只达到26.67%,数据披露较完全的企业仅占8.33%。在查阅公司年报的过程中可以发现,研发费用支出较多的医药计算机类企业都非常重视核心技术能力的开发,在年报中都披露了其正在进行的相关研发项目。但在其后的附注中,却并未查找到相应具体披露的研发费用金额,使得投资者无从知晓企业具体的研发投入。投资者在了解一个企业的研发项目时,所要获知与研发费用相关的信息应该是详细具体的,以便于追踪资金流向,合理保障自身权益。尤其对于医药制造行业的企业和计算机应用服务行业的企业来说,其创新能力与研发费用的投入息息相关,它关系到企业长期、持续的竞争能力和盈利能力的保持。

研发费用支出的合理与否不仅对于企业的经营管理决策至关重要,而且对于投资者决策也十分重要。IAS38指出,“研发与开发支出信息披露应包括: (1)财务报表应披露本期确认为费用的研究与开发支出总额; (2)研究与开发支出由直接归属于研究或开发活动或能够以合理和一致的基础分摊给这些活动的所有支出构成。”因此,一方面上市公司在按现行会计准则披露当年研发数据时,应分项目披露其构成情况,使投资者能够查阅所有明细项目;另一方面企业还应披露截止到某一时点的企业研发支出总额、已投入尚未确定结果的研发资金额度及研发支出占当年营业收入的比率等,以便投资者能结合企业连续的研发费用投入及其经济效益来做出评价和预测,避免忽视研发成果较研发投入的滞后性。

(二)很少披露与研发相关的非财务信息

我国上市公司披露的研发费用信息也只是限于当年发生的数字等一些粗略的信息,没有披露有关的具体信息,缺乏未来的信息预测,对投资者传递的信息不够全面、有效、充分。SFAS2(美国财务会计准则)指出,“研究与开发支出信息披露可能性包含的事项有: (1)单个研究开发项目的性质、地位和成本;(2)专利的性质和地位;(3)有关新产品、改进产品、新流程或改进流程的计划;(4)企业在研究开发方面的原则,都不要求提供。

在财务报表附注中应详细揭示企业研发费用的投入规模、投入的具体项目名称、各项目支出额、项目进展及项目成功应用前景等信息,还应该包括一些涉及研发的重大事件、公司所处行业涉及的核心技术发生的重大变化等等。从这些附注资料中,信息使用者可以看出每个研发项目的进程及未来的可能变化,是否有新的机会或风险出现以及是否有未来的市场潜力,这对评价企业业绩及预测企业未来的发展前景至关重要。企业在披露当前研发费用信息的同时,还应提供一些未来预测信息:如研发项目的估计总投资额及研发所需的时间、成功的可能性及项目风险、研发项目的预计未来应用前景等等。这些信息对信息使用者有着十分重要的现实意义,可以在一定程度上降低投资者的投资风险。

(三)研发费用信息的披露速度较慢

我国绝大多数上市公司研发费用信息的披露只在年度报告的财务报表中进行反映,导致信息使用者得到信息的时间比较滞后,并且由于年度报告披露时间的滞后性,导致投资者不能及时得到有效的信息,影响相关投资决策。上市公司除在年报披露外,还应在中报和季报中披露研发项目当前的进度、所取得的阶段性成果、下一步计划以及客观、科学地评估项目所能产生的收益等。这样可以确保信息的及时性,便于投资者及时了解项目的进度,更好地提高信息决策的有效性,以利于报表使用者及时对企业的研况和科研技术力量进行评价,从而做出正确的决策。

(四)缺乏研发费用信息披露的相关监管措施

由于研发费用涉及企业的商业秘密,大多数企业不愿意披露研发费用信息,自愿披露的意愿不足。监管部门应协同一些服务机构制定相关措施,健全法律体系,加大监管力度。完善企业内部法人治理结构,充分建立社会监督机制,抵御会计处理方式非法操纵带来的风险。监管部门应加大力度督促企业详细披露研发费用,这将会在一定程度上解决企业有效信息传递不足的问题,为投资者传递更有效的信息,提高对研发支出处理的会计政策披露要求。

参考文献

[1]《新旧准则研发费用的会计处理比较及其账务处理》.《会计之友》.2006(27)

第9篇

    【关键词】自创无形资产;研发费用;资本化;摊销

    2006年2月15日,财政部颁布了包括《企业会计准则第6号——无形资产准则》在内的38项具体准则和1项基本准则。与2001年1月18日颁布的《企业会计准则——无形资产》相比较而言,新的无形资产准则在确认、初始计量和后续计量等方面都有较大的突破。

    一、无形资产旧准则存在的不足之处

    (一) 核算范围模糊,概念涵盖不全

    原准则规定,无形资产是企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而持有的没有实物形态的非货币性资产,分为可辨认和不可辨认两种。其中,不可辨认无形资产即是指商誉,但准则核算中又不涉及企业合并所产生的商誉。这样的表述前后矛盾,概念不清,容易引起争议。

    从概念还可以看出,准则以列举的形式把无形资产的应用范围局限于四种情况。但随着无形资产使用面的日益扩大及在资产总额中所占的比重的增加,其范围必将有所突破。

    (二) 自创无形资产的入账价值处理不合理

    自行开发的无形资产发生的费用有两项:一是研究开发费用,即调查分析及创新改良并付诸行动时发生的费用;二是附带费用,即研究成果形成后向有关部门登记时发生的费用。原准则规定:企业自行开发并依法申请取得的无形资产,其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定,依法申请取得前发生的研究和开发费用,应于发生时确认为当期费用。可以看出,该规定把研发支出费用化,很少的申请费用资本化,虽然较多地考虑了谨慎性原则,但存在较多的不合理之处:(1)从短期来看会增加开发当期的费用,造成利润的虚减;从长期来看,则严重低估企业价值。由于无形资产入账价值较低,在使用期内摊销价值也较低,造成使用期利润的虚增,以至于难以反映企业真正的经营利润。(2)同样功用的一项无形资产,若企业自行开发则入账价值偏低,若企业对外购买,则入账价值较公允,这样在不同的企业间会影响会计信息的可比性。

    (三)无形资产摊销方法单一,摊销方法期间过长

    处于可比性的考虑,原准则规定,无形资产成本应自取得当月起,在预计年限内采用直线法分摊。对于摊销期限,采用法律规定年限和合同规定年限孰短的原则或不超过10年的原则确定。但在当前的社会环境中,新技术、新工艺层出不穷,使无形资产的有效使用年限及其产生的未来经济利益具有很大的不确定性。这样规定的摊销方法和摊销年限缺乏灵活性,给企业特别是高科技的企业对无形资产真实价值的核算开来障碍。

    (四)无形资产的减值

    原准则中对无形资产的减值规定:账面价值大于可收回金额时提减值准备,当可收回金额回升时,减值准备可以转回,这给企业利用减值进行利润操纵提供了便利条件。(当然,减值转回的问题,不单单是无形资产面临的,其他资产同样有类似的问题)。

    (五) 无形资产的相关信息在财务报告中没有充分披露

    在资产负债表上,无形资产列在流动资产、长期投资和固定资产之后,内容较简单,只反映账面净值。在报表的附注中也没有关于无形资产的详细说明,更没有关于无形资产的重要信息——研究和开发费用披露的强制性要求,即使是上市公司,也只是简单地将研究与开发支出活动列示在管理费用中,很少有企业在报表附注中披露每年的研究和开发支出的具体数额。这样不利于信息使用者获取更多的关于无形资产的信息,影响对企业的盈利能力和企业价值的判断。

    二、无形资产新准则的变化

    (一) 新准则的外延扩大,定义更加严谨,范围界定清楚

    新准则规定:无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。扩大了无形资产的外延,具体表现为:1.取消了时期长短的限制。2.新准则以源自于合同权利或其他法定权利的描述性规定代替了旧准则中的“专利权、非专利技术、商标权、着作权,土地使用权、特许权等”的列举性规定,这种描述性的规定使得新的无形资产准则由更强的覆盖性和前瞻性。

    修订后的准则明确规定不包括商誉,企业合并中形成的商誉,适用《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》。此外,作为投资性房地产的土地使用权和石油天然气矿区权益不再适用无形资产准则,改由其他准则项目规范指导。

    (二)研发费用的处理趋于合理

    新准则规定“企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出”对于研究阶段发生的费用仍然记入当期损益,开发阶段发生的支出如果符合资本化条件且研究达到一定程度进入开发程序,则开发阶段的支出可以进入无形资产的成本予以资本化。

    这样的规定能较为准确地反映企业的真实价值,便于信息使用者了解企业技术研究情况以及未来的获利能力,也有利于增强企业的创新能力,使企业的科技领先优势在报表上反映出来。

    (三)对无形资产的摊销方法的改进

    新准则规定,企业选择的无形资产摊销方法应当反映与该无形资产有关经济利益的预期实现方式,即企业应根据预期消耗该无形资产所产生的未来利益选择摊销方法。从而扩大了企业的选择范围,增强了核算的灵活性。

    新准则首次明确提出,使用寿命有限的无形资产的残值应为0,但在特定条件下,应考虑残值,即第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产,可以根据活跃市场得到预计残值信息,并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。对使用寿命有限的无形资产,取消了10年期限的限制,强调企业应在使用寿命内合理摊销,随摊销方法而定。

    (四)增加了有关寿命不确定的无形资产的会计处理原则

    新准则规定:企业应当于取得无形资产时分析并判断其使用寿命,对于无法预见其为企业带来的经济利益期限的,应视为使用寿命不确定。寿命不确定的无形资产不进行价值摊销,只进行减值测试(无论是否存在减值迹象,每年至少一次进行减值测试)。并且在每个会计期间对寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。

    (五)新准则首次提出了现值的概念

    本次准则修订的一个显着特点是,引入现代财务管理学的观念,充分考虑货币的时间价值。无形资产的核算便是其中之一。新准则规定,购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付的,实质上有融资的性质,无形资产的成本按购买价款的现值为基础确认,实际支付价款与现值之间的差额,记入未确认融资费用,在使用期间摊销,记入当期损益。

    (六)增加了无形资产的披露要求

    新准则增加了五项披露要求,即应按照无形资产类别披露资产的账面价值、使用寿命、摊销方法、担保无形资产情况和研究开发支出信息等,披露内容更加全面。为利益相关者进行价值判断和相应决策提供了更多更有用的会计信息,进一步贯彻了会计的相关性原则。

    三、新准则尚需完善之处

    新会计准则吸收了近年来会计学界的理论成果,反映了知识经济时代对企业资产的真实状况披露的要求,对旧准则中不合理的部分进行了较大的修订和完善,使有关无形资产的业务处理更加合理,并基本实现了与国际接轨。但新准则中仍存在一些需要解决的问题。

    1.新准则中无形资产的外延扩大,不再明确无形资产的具体内容。虽然这意味着凡是符合无形资产概念和确认条件的都确认为无形资产,改变了以前范围过窄的弊端;但由于我国市场体制尚不完善,企业意识不到位,以及原准则的影响等因素,许多企业对其拥有的无形资产视而不见。即使有些企业意识到这些资源的价值,实际确认时却又无法衡量。笔者认为:准则中还应列举出我国现有经济环境中存在的无形资产,便于企业操作。

    2.虽然自创无形资产的研发阶段划分条件和资本化条件,在准则中有明确的规定,但没有制定具体的研究和开发阶段的判定标准,只是给出定义。这会给企业带来较大的不确定性和随意性,企业处于各种目的,会任意调整资本化金额和费用化金额,以达到盈余管理的木的,从而降低会计信息的真实性。

    同时,研发费用资本化规定的操作性太差,企业难以判断哪些活动属于该范围,由于我国经济不够发达,法律法规等还不够健全,管理人员及会计人员的职业判断能力有限等一系列不利因素。在实际操作中,企业很难把握哪些属于研究阶段,哪些属于开发阶段,导致对研发费用划分有较大的主观因素。笔者认为:准则也应根据我国企业研究开发的能力及所处的程度,以列举的形式明确一部分研究和开发活动。

    参考文献

    [1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社,2006.

    [2]杜培培.无形资产新旧准则的比较和启示[J].当代经理人,2006,(15).

第10篇

财政部分别于2012年12月6日和12月19日颁布了新《事业单位会计准则》（中华人民共和国财政部令第72号）（以下简称《准则》）和修订后的《事业单位会计制度》（财会【2012】22号）（以下简称新《制度》），均从2013年1月1日开始正式实施。在《准则》和新《制度》中，对于事业单位的财务管理和会计核算相关内容均进行了调整，其中：新增了对“非流动资产”的相关规定。

一、对于事业单位“非流动资产”范围的界定

《准则》第十九条明确指出“事业单位的资产按照流动性，分为流动资产和非流动资产。流动资产是指预计在1年内（含1年）变现或者耗用的资产。非流动资产是指流动资产以外的资产。”第二十一条又指出“事业单位的非流动资产包括长期投资、在建工程、固定资产、无形资产等。”而1997年颁布的《事业单位会计准则（试行）》（以下简称《准则（试行）》）中对于资产的分类是将资产分为流动资产、对外投资、固定资产和无形资产。

因此，二者相比较，新规定中的事业单位非流定资产的范围相当于在原制度中的固定资产、无形资产和一部分对外投资。的基础上再新增“在建工程”的内容。这部分资产的共同特点是：

（—）资产的比重大

在我国，按照《事业单位登记管理暂行条例》（国务院第252、411号令）的规定：事业单位是指国家以社会公益为目的的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。这就决定了事业单位不进行或不主要进行有形产品的生产，因此，在其资产结构中存货等流动性资产所占的比重就不会太大，而非流动性资产的金额就会相应较大。

（二）资产的流动性差

从这部分资产的名称上来看，既然被称为“非流动性资产”，那么，它们的变现能力就比较低，要么缺乏活跃的交易市场，要么没有公开的市场定价，要么市场的参与度较低，这都决定了这部分资产的流动性较差，变现能力有限。

（三）资产的核算复杂

近一段时期以来，随着我国事业单位改革的不断推进，越来越多的事业单位开始参与市场活动，有很多的事业单位已经半企业化了，很多新的业务活动都使事业单位非流动性资产的核算变得日趋复杂，比如：在经济活动中的“对价”方式，就是在经济实践中经常发生的事件。

二、新制度中对非流动资产管理与核算的特点

《准则》和新《制度》对于非流动资产管理与核算的规定有以下几个明显的特点：

（一）继续坚持加计法。

长期以来，加计法都是事业单位会计核算上的一个重要方法，尤其是在固定资产和对外投资的核算方面，加计法就是在确认固定资产和对外投资支出的同时，做以下分录：

借：固定资产

贷.固定基金

或者

借：事业基金——一般基金

贷：事业基金——投资基金

在《准则》和新《制度》中，这种加计法仍然被保留下来，这也成为事业单位会计区别于企业会计等其他会计体系的重要特征之一。

（二）坚持收付实现制

事业单位长期以来坚持收付实现制，旧制度规定：只是在经营性业务中可以选择使用权责发生制。虽然对于引入权责发生制的呼声由来已久，但此次改革并没有全面引入权责发生制，在非流动性资产的确认环节，仍然坚持收付实现制，按照现金及其等价物的收付作为确认收支及其金额的唯一标准。比如：在长期股权投资持有期间，平时并不要求进行收益的计提，只有在收到利润等投资收益时，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入——投资收益”科目。

（三）引入待处置资产损溢和非流动资产基金的概念

《准则》和新《制度》引入了“待处置资产损溢——处置资产价值”科目，事业单位处置资产时，一般应当先记入“待处置资产损溢——处置资产价值”科目，按规定报经批准后及时进行账务处理。年度终了结账前一般应处理完毕。这种做法保证了事业单位报废资产在报批的过程中能够达到反映，有利于正确衡量资产的实际金额。

另外，为配合非流动资产的核算，在净资产科目中引入了“非流动资产基金”科目，以替代旧制度中的“事业基金”和“固定基金”等科目，实现了功能相近科目的整合。

（四）考虑了取得和处置环节的相关税费

在《准则》和新《制度》中，明确了事业单位在非流动性资产取得和处置环节发生的相关税费的处理，即：按发生的相关税费，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”、“应缴税费”等科目。也就是说，相关税费不再计人非流动性的成本中。

除此以外，《准则》和新《制度》仍然沿用历史成本法，即：坚持实际成本作为投资成本。

三、对《准则》和新《制度》新增部分非流动资产核算的解析@

《准则》和新《制度》在非流动资产中新增的部分包括长期投资和在建工程两部分。

（一）对长期投资的规定

原制度中并没有专门提及长期投资的核算问题，但是随着事业单位业务范围的扩大，对外投资的资金来源渠道增加、投资期限延长、投资品增多，原有制度的规定已经无法适应新形势的要求。

《准则》和新《制度》规定：长期投资是指事业单位依法取得的，持有时间超过1年（不含1年）的各种股权和债权性质的投资，将投资分为股权投资和债券投资两部分。并且，《准则》和新《制度》强调事业单位的长期投资应当严格遵守国家法律、行政法规以及财政部门、主管部门有关事业单位对外投资的规定。《准则》和新《制度》对于长期投资的规定分为股权投资和债券投资两部分，按照取得阶段、持有阶段、到期或转让阶段进行划分。

1.取得阶段的处理

在长期投资的取得阶段，新制度按照投资品的形式进行了列示，股权投资和债权投资具体的核算方式见表1。

2.其他阶段

除了取得阶段外，事业单位长期投资还涉及持有阶段和转让阶段的处理，其基本方法见表2。

（二）在建工程的规定

在旧制度中，事业单位的基本建设都是由单独的基建会计来进行核算的，事业单位会计只是在基建完成后，再按照固定资产来人账管理。《准则》和新《制度》将在建工程纳入事业单位会计的核算范围，要求事业单位已经发生必要支出，但尚未完工交付使用的各种建筑（包括新建、改建、扩建、修缮等）和设备安装工程的支出都由在建工程科目核算，基本建设投资应当按照国家有关规定单独建账、单独核算，同时按照规定至少按月进行反映。

《准则》和新《制度》将在建工程的核算分为建筑工程和设备安装两项。建筑工程的账务处理具体见表3。

相对于建筑工程，事业单位还有一部分需要进行设备安装的固定资产，对于这部分固定资产的具体账务处理见表4。

四、对《准则》和新《制度》修订非流动资产部分核算的解析

《准则》和新《制度》在非流动资产中修订的内容包括固定资产和无形资产两部分。

（一）固定资产的规定

固定资产是指事业单位持有的使用期限超过1年（不含1年），单位价值在规定标准以上，并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产，包括房屋及构筑物、专用设备、通用设备等。单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间超过1年（不含1年）的大批同类物资，应当作为固定资产核算。

《准则》和新《制度》对于固定资产的规定仍然很详细，最大的变化有两方面：首先，将事业单位固定资产的价值标准变更为单位价值在1000元以上（其中：专用设备单位价值在1500元以上）；其次，对固定资产可以计提折旧。

固定资产的核算分为固定资产取得、计提折旧、后续支出和减少的处理等。固定资产取得的核算具体见表5。

《准则》和新《制度》并未强制要求事业单位固定资产计提折旧，但如果事业单位要对固定资产计提折旧，具体处理见表6。

固定资产后续支出只为增加固定资产使用效能或延长其使用年限或维护固定资产的正常使用而发生的支出，其具体处理见表7。

固定资产减少包括出售、无偿调出、对外捐赠、对外投资、盘亏或者毁损、报废等情况，其处理具体见表8。

（二）无形资产

《准则》和新《制度》规定：无形资产是指事业单位持有的没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等。对于事业单位无形资产的核算，新制度从取得、摊销、后续支出和无形资产的减少等环节进行了规定，取得环节的核算具体见表9。

事业单位的无形资产可以进行摊销，摊销的具体核算见表10。

第11篇

一、我国研发费用的处理方法面临的挑战

2006年2月15日，我国颁布了新的会计准则将研发费用的会计处理从以往的费用化处理方法转为有条件资本化处理方法是一个较大的进步，解决了完全费用化方法低估企业价值和财务报告失真的问题。但是新准则所规定的这种处理方法在实际应用中仍面临着众多挑战：

1.主观估计的成分过高

研究阶段和开发阶段有时很难区分，有些费用是应该费用化还是资本化，常常会因时、因地、因对象而不同，人为地硬性规定哪些费用资本化，哪些费用费用化，在实务中既难操作，又有较大的主观性。因此，采用这种会计处理方法会影响会计信息的可靠性。

2.加大了企业操纵利润的空间

新准则增大了企业，特别是科技及创新类企业进行利润操纵的空间。如果企业管理者为提高当期利润，人为地将应归属于研究阶段的费用列作开发阶段的费用，从而对部分或全部费用进行资本化处理，少计费用，虚增当期利润和当期资产，管理部门将很难发现。反之，如果企业管理者为减少当期利润，人为地将应归属于开发阶段的费用列作研究阶段的费用，从而将全部费用费用化，计入当期损益。虚减当期利润和当期资产，管理部门也很难查清。同样，由于对开发阶段的费用是否满足准则所规定的五个条件的判断具有一定的主观性，导致对于同一开发费用，是直接确认为当期损益还是先予以资本化并在以后期间进行摊销存在着一定的主观性。企业管理者为提高当期利润，可能会人为地扩大可予以资本化的开发费用的范围，从而使当期利润较高，以后随着开发费用的摊销，利润逐渐降低。相反，企业管理者为减少当期利润，可能会人为地缩小可予以资本化的开发费用的范围，从而使当期利润较低，以后期间由于开发成果带来的效益且需分摊的费用较少，导致利润大大增加，使利润的真实性和可比性与实际相差甚远。

3.对会计人员的素质要求更高

不管是研究活动与开发活动的区分，还是开发活动资本化所具备的五个条件，均需要财务人员作出专业判断，判断的结果直接影响到企业财务状况和经营成果的反映。由于研发活动的技术性很强，要求财务人员须具有一定的技术常识，否则很难做出合理判断。故新准则对财务人员的专业判断要求显得很高，财务人员须进一步优化自身的知识结构，否则很难适应新形势下的财务工作。

4.不能反映无形资产的真实成本

在这种方法中资本化的金额只包括了一部分开发费用,并不能反映该项无形资产的真实成本，使该信息的价值受到一定影响，同时这种以部分成本为基础的后期摊销的做法也不符合配比原则。

5.“一刀切”地将所有企业采用有条件资本化法

如果以研发活动为主要活动的企业采用有条件资本化的处理方法，把研究费用和一部分开发费用作为当期损益，将大大减少该类企业当期利润和资产；而对于研发费用支出不多的企业来讲，这些研发费用不属于其“重要项目”，若采用这种处理方法，将这些研发费用区分为研究费用和开发费用，显然违背了重要性原则。因此，所有企业都采用这种方法并不合理。

二、改进我国研发费用处理方法的设想

基于分析，本文认为研发费用处理应该本着费用化和资本化并举的原则，采用细化企业的方法，将企业按一定标准分为三种类型：以研发活动为主要活动的企业、一般高新技术企业以及规模较大且产品技术含量高的企业、一般研发费用不大的企业。根据每种类型企业研发费用的特点，分别设计出不同的处理方法：以研发活动为主要活动的企业采用资本化的方法；一般高新技术企业以及规模较大且产品技术含量高的企业采用“实际结果决定法”；一般研发费用不大的企业采用费用化的方法。这样可以有效地避免划分研究阶段和开发阶段所引起的主观判断，也能够适当防止企业管理层操纵利润的情况出现。而且不同的企业可以采取同自身经营情况相适用的会计处理方法，真实反应无形资产的价值，同时，也使同一企业的无形资产的计价方法一致。研发费用处理方法改进设想见下图，下面分别从确认、计量、记录和披露这四方面对改进我国研发费用处理的设想加以说明。

1.确认

确认是会计处理的第一个环节，也是最关键的一个环节。我国现行的无形资产准则对研究与开发活动未进行详细列举，只是简单地做了定义。虽然这些定义尽可能确切、完整了，也符合国际会计准则的相关界定，但在实际应用时，对于本身并不精通科学技术的会计人员来说，仍然难以界定。笔者认为，可以借鉴国际会计准则的做法，采用列举法，列举哪些具体内容属于研究与开发活动，可以包含以下几个方面：新产品设计费、工艺规程制定费、设备调整费、原材料和半产品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费、委托其他单位进行科研试制的费用。

2.计量

应该细化企业，将其分为三种类型，依次针对每类企业的研究与开发费用进行不同的方法进行计量，使每一类企业在研发费用方面的会计信息更真实、可靠。

(1)初始计量

对于以研发活动为主要活动的企业，如软件开发类的企业，可以将研究与开发费用全部予以资本化。这类企业的研究开发活动类似于制造企业生产产品的过程，将产品生产过程中的直接和间接费用都计入产品的成本中，即使是废品损失，也将其计入产品成本。而以研发活动为主要活动的企业所研发的无形资产就是这类企业的产品，故也应将研究开发费用全部计入所形成的资产价值中，哪怕研发失败也应计入资产项目中。因为即使研发不成功，也积累了很多的经验和教训，人力资源价值比研发前有很大的提高，为以后的研发成功奠定了坚实的技术和物质基础。同时，笔者认为这类企业采用资本化的方法可行且合理，除上文已提到资本化方法的优点外，这种方法还符合资产的确认和计量要求。

对于一般高新技术企业以及规模较大且产品技术含量高的企业，可以采用“实际结果决定法”来计量。所谓“实际结果决定法”是指不再将研究与开发费用在发生时计入当期损益，也不是将研究与开发费用“一分为二”，或资本化，或费用化，而是视其研究开发的最后的结果再决定采用资本化还是费用化的处理方法。如果研究开发成功，则将其资本化；如果失败，则将其费用化。这样由于划清了成功开发与不成功开发的界限，将不成功的研究与开发费用列为费用，符合谨慎行原则；同时还避免了将研究与开发活动截然分为研究阶段和开发阶段的主观性，较好地提高了会计信息的可靠性。而且由于对各研究与开发项目进行了成本核算，能够较好地反映企业自行研究与开发的无形资产的价值形成过程。

对于一般研发费用不大的企业，根据重要性原则，将其作为当期损益，全部费用化。

(2)后续计量

对于研究与开发形成的无形资产不应进行摊销，而是应该定期对无形资产进行减值测试，持续地后续计量。对于无形资产的后续支出，现行会计准则规定研究开发项目在取得后发生费用需要再一次区分研究阶段费用与开发阶段费用，再确定可以资本化的范围。已确认为无形资产就是承认其能够使用，技术上具有可行性，自身存在市场或是生产出的产品具有市场，在这种前提下，对其后续支出时再区分研究阶段费用和开发阶段费用就过于复杂，增加报告成本，可操作性差。对于研究与开发费用的后续支出，可以参照上文研究与开发活动的几个方面，若属于该范围的费用，则将其资本化；否则就将其确认为当期费用。

3.记录

按照会计处理各环节的顺序，经过确认和计量之后，应对研发费用进行记录。

(1)以研发活动为主要活动的企业

仍然保留新准则新增的“研发支出”会计科目，来核算研发过程中发生的一切与研发活动有关的费用，其核算的内容和新准则中是一样的，但是其二级科目是具体研发的某个项目，而不是新准则中规定的研究支出和开发支出。另外，还应增加设置“研发失败准备”科目，由于自行研发无形资产具有一定的风险，其结果具有不确定性，同时研发阶段成果也存在减值的可能，因此设计一个备抵账户——“研发失败准备”。该账户属于“研发支出”科目的备抵账户，期末为贷方余额。每年按一定比例提取研发失败准备金，以规避研究开发的风险，研发项目有大有小，应按项目分类设置明细账。

当发生与研究开发有关的费用时，若该费用明确属于为研发某一项目而发生的费用，则借记“研发支出——××项目”，贷记“原材料”、“银行存款”等科目，若该费用是属于几个研发项目共同承担的，则类似于制造企业生产过程中的制造费用。按照一定的标准在不同项目间进行分配。

在每期期末，企业通过技术分析确定项目研发失败的可能性大小，然后再来决定应计提的研发失败准备的多少，其数额可以用以下公式计算：研发失败准备=总研发费用×（1-期望成功率），而每期期末实际计提的准备额应为当期应计提的研发失败准备减去该科目的贷方余额或加上其借方余额，借或贷记“管理费用——研发失败准备”，贷或借记“研发失败准备——××项目”。

当项目开发结束时，则将“研发支出”转入“无形资产”科目，借记“无形资产——××项目”，贷记“研发支出——××项目”，同时将以前计提的研发失败准备全部冲回，借记“研发失败准备——××项目”，贷记“管理费用——研发失败准备”；若项目研发失败，则按照一定方法将计入该项目下的“研发支出”分配计入成功项目的成本中，不能合理分配的费用，应该计入当期损益——“管理费用——研发失败支出”中，同时冲回该项目下的研发失败准备，借记“研发失败准备——××项目”，贷记“管理费用——研发失败准备。

（2）一般高新技术企业以及规模较大且产品技术含量高的企业

这类企业所需增设的会计账户与上一类型的企业一样，需设“研发支出”和“研发失败准备”这两个会计科目。

当发生与研发有关的费用时，借记“研发支出——××项目”，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目。

在每期期末，按照上述计提的方法计提研发失败准备，借或贷记“管理费用——研发失败准备”，贷或借记“研发失败准备——××项目”。

若该项目研发成功时，将“研发支出”转入“无形资产”，借记“无形资产——××项目”，贷记“研发支出——××项目”，同时将以前计提的研发失败准备全部冲回，借记“研发失败准备——××项目”，贷记“管理费用——研发失败准备”；若项目开发不成功，将该项目下的研发费用全部费用化，借记“管理费用——研发失败支出”，贷记“研发支出——××项目”，同时，也应将以前该项目下计提的“研发失败准备”全部冲回，借记“研发失败准备——××项目”，贷记“管理费用——研发失败准备”。如果该项目下的“研发支出”余额较大，也可以分期摊销，首先将该项目下的“研发支出”转入“长期待摊费用”中，借记“研发支出——××项目”，贷记“长期待摊费用——研发失败支出”。在摊销期内的每一期摊销，借记“管理费用——研发失败支出”，贷记“长期待摊费用——研发失败支出”。

（3）一般研发费用不大的企业

在发生与研发活动有关的费用时，直接计入当期损益——“管理费用”中，借记“管理费用——研发支出”，贷记“原材料”、“银行存款”等科目。该种方法下不用在期末计提研发失败准备了。

4.披露

会计披露是对簿记信息进行再加工和再转换，将簿记信息转化为会计信息并输出会计系统，以便于信息使用者分析利用。研发费用会计处理的最后一个环节就是报告披露阶段，即通过编制会计报表进行披露，其披露要符合会计信息披露的标准。

(1)表内披露

在资产负债表中，可以在“无形资产”项目下增设“自创无形资产”项目，单独列示企业自主研发的无形资产，以反映企业自主研发的能力；同时增设“研发支出”这一项目，对其计提的项目风险减值准备——“研发失败准备”也应单独列示作为其抵减科目，以清楚地反映在研项目的实际价值。在利润表中，可以在“管理费用”项目下增设“研发失败支出”、“研发失败准备”或“研发支出”项目，单独列示当年计入损益的研究与开发费用，以和企业的其它管理费用相区别，反映企业的研究与开发投入，使投资者对企业研发费用的投入一目了然。在现金流量表中，研发费用的投入应当在“投资活动产生的现金流量”中单列“研发活动支付的现金”予以反映。

(2)表外披露

研发费用表外披露的方式主要有：附表和附注。首先，在附表中可以设置“研究开发费用明细表”，用以反映下列信息：研发项目名称、研发项目的技术和经济评价、研发项目开始日期和预计完成日期、目前研发所处的阶段、研发进度、本期费用、累计费用、本期转入无形资产的费用、本期转入其它项目成本的费用或本期转入研发失败准备的费用。另外，为使信息使用者清楚地看到企业研发资金投入的变化趋势，企业还可以采用相对比率来说明其研究与开发的情况。企业还应在附注中设立以下内容：一是披露企业研究与开发费用所采用的会计政策、确认的标准、分类、计价方法等；二是说明研究开发费用的主要投入方向，研究与开发成功与失败的比例。

参考文献:

[1]北京大学光华管理学院代表队.研究开发支出:费用化比资本化好[j].财会通讯,2002,(9):19~21.

[2]刘玉晗 郑佩荣:研发费用中外会计处理之比较[j].财会月刊,2006,(12):70~71.

[3]王合喜 罗 鹏:自创无形资产计价方法的中外比较分析——兼评《具体会计准则第6号——无形资产》[j].财会通讯,2006,(8):104~106.

第12篇

1、作为一家有自己技术的企业，在商业秘密保护，尤其是保密合同签定过程中，有些什么注意事项，容易出现什么问题？

2、作为到企业工作的技术人员，只能被动的接受企业定的所有保密协议吗？如何判断其是否合理？从保护自身利益的角度出发，应该在保密协议的签定中注意些什么问题？

二 、对问题的回答

关于问题一，对于拥有自主技术秘密的企业，在商业秘密保护，尤其是在与员工签订技术秘密保护合同中，应注意以下几个问题：

1.全面、恰当、准确地界定技术秘密的范围

根据《反不正当竞争法》第10条第3款规定：＂本条所称的商业秘密，是指不为公众所知悉、能为权利人带来经济利益、具有实用性并经权利人采取保密措施的技术信息和经营信息。＂这就是商业秘密的的法定概念。从该法定概念中可以看出，在我国法上商业秘密包括技术秘密和经营秘密两种。

关于何谓技术秘密，最高人民法院《关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》（自2005年1月1日起施行）第1条第2款规定：＂技术秘密，是指不为公众所知悉、具有商业价值并经权利人采取保密措施的技术信息。＂

通过比较技术秘密的法定构成与商业秘密的法定构成，两者的构成要件基本是一致的，即其一是不为公众所知悉；其二是具有商业价值（或者能给权利人带来经济利益、具有实用性）；其三是权利人采取保密措施。三者缺一不可。换句话说，只有同时符合上述三个法定条件，才能构成法律上的技术秘密，否则，就不能称其为技术秘密。这些构成要件是区分技术秘密与非技术秘密的法定标准。

关于技术秘密的三个构成要件的具体含义，《反不正当竞争法》、《关于审理技术合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》没有给出答案。对此《关于禁止侵犯商业秘密行为的若干规定》（国家工商行政管理局令第41号）第2条规定：＂本规定所称商业秘密，是指不为公众所知悉、能为权利人带来经济利益、具有实用性并经权利人采取保密措施的技术信息和经营信息。

本规定所称不为公众所知悉，是指该信息是不能从公开渠道直接获取的。

本规定所称能为权利人带来经济利益、具有实用性，是指该信息具有确定的可应用性，能为权利人带来现实的或者潜在的经济利益或者竞争优势。

本规定所称权利人采取保密措施，包括订立保密协议，建立保密制度及采取其他合理的保密措施。

本规定所称技术信息和经营信息，包括设计、程序、产品配方、制作工艺、制作方法、管理诀窍、客户名单、货源情报、产销策略、招投标中的标底及标书内容等信息。

根据以上规定可以看出，技术秘密是商业秘密的一种，有特有的构成要件，其构成要件具有特有的含义。因此，企业在与员工签订保密协议时，首先要正确界定技术秘密的范围。技术秘密的范围的确定就是根据其构成来认定。同时符合其法律构成要件的属于技术秘密，缺少任何一个要件，均不构成技术秘密。如企业将本行业公知的技术作为技术秘密的范围，或者将没有任何商业价值的技术作为技术秘密的范围等。上述两种情况因不符合＂不为公众所知悉＂及＂具有商业价值＂的构成要件，不构成技术秘密。或者说，即使签订了技术秘密保密合同，也不受法律的保护。

因此，我认为企业签订技术秘密保密合同时根据技术秘密的构成要件正确界定商业秘密的范围是前提条件。同时，也是为了防止出现争议或者纠纷时得到法律保护的前提条件。

2.正确界定技术秘密保密合同的性质

从现行法律规定看，保护技术秘密是各个部门法的共同任务。如劳动法上的保护和民法上的保护。

我国《劳动法》第22条规定：＂劳动合同当事人可以在劳动合同中约定保守用人单位商业秘密的有关事项。＂由此，对技术秘密可以约定在劳动合同中，作为劳动合同的条款。此外，也可以在约定合同之外，另行签订技术秘密保密合同，作为劳动合同的补充。不论是作为条款，还是作为补充，其法律性质均为劳动合同性质。而劳动合同作为一个独立的法律部门，在争议发生时法律规定了特有的救济途径，即必须先向劳动争议仲裁机构申请劳动争议仲裁，对劳动争议仲裁裁决不服，才能向人民法院起诉（对此可以参见《劳动法》第83条及第84条第2款，最高人民法院《最高人民法院关于审理劳动争议案件适用法律若干问题的解释》第1条的规定）。具体处理程序可以表示为：劳动争议仲裁―－向人民法院起诉（一审）――不服一审判决上诉（二审或者说是终审）。由此可见，劳动争议的法律救济方式比一般民事争议的救济方式多一个程序，即劳动争议仲裁程序。程序的繁多就意味着成本的增大。

企业与员工以劳动法为依据签订技术秘密保密合同是常态。

《反不正当竞争法》第10条第1款、第2款规定：＂经营者不得采用下列手段侵犯商业秘密：

（一）以盗窃、利诱、胁迫或者其他不正当手段获取权利人的商业秘密；

（二）披露、使用或者允许他人使用以前项手段获取的权利人的商业秘密；

（三）违反约定或者违反权利人有关保守商业秘密的要求，披露、使用或者允许他人使用其所掌握的商业秘密。

第三人明知或者应知前款所列违法行为，获取、使用或者披露他人的商业秘密，视为侵犯商业秘密。＂通过以该条的扩张解释，可以适用于企业和员工之间签订的技术秘密保密合同，也就是企业可以依据《反不正当竞争法》与员工签订技术秘密保密合同，从而使其性质成为民商事合同。该性质的合同完全由企业与员工在平等的基础上进行协商确定，不受劳动法上规定的限制，更能体现企业与员工之间法律地位上的平等。另外，当发生争议时根据民诉法规定的救济方式就可以了，减少了劳动争议仲裁这种前置程序。

但这种民法上保护企业与员工技术秘密在当前的实践中较少，但我个人认为，在现行法律规定上采此种方式没有问题。

3.在技术秘密保密合同中要约定技术秘密保密费用

要求员工保守企业的技术秘密是企业的权利，员工保守技术秘密是其义务。反之，支付员工技术秘密保密费是企业的义务，而要求企业支付技术秘密保密费是员工的权利。在实践中，有些企业在技术秘密保密合同中，只有员工负保密义务的约定，而没有企业支付保密费用的约定，这明显是显失公平的。对此，不论是以何方式（劳动法上的保密合同或者民法上的保密合同）都是不合法的。对此，如果发生争议，员工以此作为抗辩的理由，人民法院一般是不保护企业的。尽管对此没有明确的法律规定。但参照原国家科委制定的《关于加强科技人员流动中技术秘密管理的若干意见》第7条：“单位可以在劳动聘用合同、知识产权权利归属协议或者技术保密协议中，与对本单位技术权益和经济利益有重要影响的有关行政管理人员、科技人员和其他相关人员协商，约定竞业限制条款，约定有关人员在离开单位后一定期限内不得在生产同类产品或经营同类业务且有竞争关系

或者其他利害关系的其他单位内任职，或者自己生产、经营与原单位有竞争关系的同类产品或业务。凡有这种约定的，单位应向有关人员支付一定数额的补偿费。竞业限制的期限最长不得超过三年。

竞业限制条款一般应当包括竞业限制的具体范围、竞业限制的期限、补偿费的数额及支付方法、违约责任等内容。但与竞业限制内容相关的技术秘密已为公众所知悉，或者已不能为本单位带来经济利益或竞争优势，不具有实用性，或负有竞业限制义务的人员有足够证据证明该单位未执行国家有关科技人员的政策，受到显失公平待遇以及本单位违反竞业限制条款，不支付或者无正当理由拖欠补偿费的，竞业限制条款自行终止。“该规定对竞业禁止的相关内容作了相对具体的规定，企业应特别注意应特别注意支付补偿费，否则，竞业禁止条款自行终止。关于补偿费的支付标准，现行的规定没有规定。由企业与劳动者自行约定。

该条的主要含义是指在保密期限与劳动合同期限重合时，除了支付劳动报酬外，还须另行支付保密费用。

4.对重要的技术秘密要约定竞业禁止的期限及费用

如上所述，竞业禁止的期限一般为三年。在此期间，企业支付的保密费用为参照相关国家的立法例，以负有保密义务的劳动者离职前一年的报酬总额的二分之一为宜。对此我国法上没有明确的规定。我的观点是参照上述意见及国外立法例而得出的。

5.要约定违约责任条款

在技术秘密保密合同中约定违约责任条款对于企业而言，非常重要。因为违约责任的约定意味着对员工的约束，同时也是在发生违反保密合同时对员工的法律赔偿请求和制裁。对此，《劳动法》第102条有明确的规定，即＂劳动者违反本法规定的条件解除劳动合同或者违反劳动合同中约定的保密事项，对用人单位造成经济损失的，应当依法承担赔偿责任。＂

关于问题二，一般而言，员工在与企业签订技术秘密保密合同时，少有计价还价的余地，要么签合同，留下；要么不签合同，走人。这可能是员工在签订技术秘密合同时的常态。但是尽管如此，员工在签订技术秘密保密合同时，还是要注意以下几个问题：

1. 合理地约定技术秘密的范围

如上所述，对技术秘密的范围要根据法律规定的构成要件进行分析，只要不符合法律规定条件的技术不应列入技术秘密保密合同技术秘密的范围。这是保护员工合法权益的重要手段之一。

2. 要求支付保密费用

不论是在劳动合同期限内的保密，还是劳动合同期限届满后竞业禁止期限内的的保密，均应要求企业支付保密费用。

3. 对竞业禁止的期限尽量要缩短。

如上所述，竞业禁止的期限没有明确的法律规定。为此，在签订含有此条款的保密合同时，尽量争取该期限要短，以利于自己在离开该企业时能够很快找到适合自己的企业工作，又不至于违反保密合同的约定而承担责任。

员工如果认为保密合同对自己不利，又不能通过协商来达到自己的要求，不签订保密合同，离开该企业可能是最好的办法。

附带说明一个问题，即如何确定技术秘密的价值？

技术秘密的法定构成要件之一是具有商业价值，反过来讲，没有商业价值的技术就不是商业秘密。因此，技术秘密具有价值性。技术秘密作为企业的无形资产，其价值性体现为无形资产的价值。对于如何确定技术秘密的价值，或者说是无形资产的价值，作为具有法定资格的资产评估机构可以进行评估。评估的准则是《资产评估准则——无形资产》（财会[2001]1051号）第3条规定：＂本准则所称无形资产，是指特定主体所控制的，不具有实物形态，对生产经营长期发挥作用且能带来经济利益的资源。

无形资产分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。可辨认无形资产包括专利权、专有技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等；不可辨认无形资产是指商誉。＂

第13篇

[关键词]无形资产；计量；资本化

2006年我国颁布的新会计准则以全新的视角规范了资产的定义，同时也比较清楚地规范了相关的计量问题，其中分别以准则的形式规范了生物资产、无形资产等资产。对资产之间的交换也分别以债务重组准则、非货币性资产交换准则等准则形式予以规范。纵观这次颁布的新准则体系，各准则之间所规范内容的逻辑分工和规范内容的相互衔接是较为明确的。但是新准则对资产交换中换入人力资本计量方面还未作出明确的规范。本文以山东航空股份有限公司(以下简称“山航B股”)以人抵债为例对此问题进行探讨。

2006年5月26日。山东航空股份有限公司董事会会议审议通过了《山东航空股份有限公司关于受让公务机公司部分飞行员的议案》，决定受让关联方山东航空彩虹公务机有限公司(以下简称“公务机公司”)16名飞行员，转让价格根据国家相关文件确定为1 568.42万元，价款抵扣公务机公司对公司的欠款。

山航B股当时执行的会计规范是《企业会计准则》、《企业会计制度》(2001)及其补充规定和《民航企业会计核算办法》。飞行员对于航空公司已属稀缺性经济资源，“以人抵债”对山航B股解决联营企业――公务机公司所欠租金无疑是双赢的创新。但由于我国新准则施行前的会计规范对此内容尚属空白，同时在2007年执行的新会计准则中也没有相关规定，所以引发的相关会计问题很值得深入研究和探讨。

一、对以人抵债问题会计处理方法的思考

山航B股以人抵债的这项业务按照一般情况都作为费用化处理。而“费用化”可以分为“一次费用化”和“分次费用化”两种处理方法。

(一)“一次费用化”的会计处理

当时。山航B股对公务机公司计提减值准备后尚有2 468.29万元应收账款未收回，假设不考虑已计提减值准备因素，“一次费用化”是一次性将16名飞行员转让价1 568.42万元全部计入2006年会计年度，会计分录为：

借：资产减值损失(管理费用)1 568.42万元

贷：应收账款――公务机公司1 568.42万元

值得说明的是，这时借方科目有两种选择。按《企业会计准则第8号一资产减值》及《会计科目和主要账务处理》应借：资产减值损失；而按《企业会计制度》(2001)应借：管理费用。

如果考虑减值准备，“一次费用化”的会计分录为：

借：坏账准备　1306.49万元

管理费用(资产减值损失)　261.93万元

贷：应收账款――公务机公司　1568.42万元

这种一次费用化的结果是能够大幅减少当年的利润。山航B股以人抵债事件后有会计专家在网络中称，“费用化”对山航B股利润总额的影响大约是262万元，计算公式为1 568.42×(1-83.30％)。

(二)“分次费用化”的会计处理

“分次费用化”是先在长期待摊费用中归集，然后按一定标准进行系统摊销。查阅山航B股2005年年度报告会计报表及附注中的“2.15，长期待摊费用摊销方法”有如下规定：“飞行员的招募及初始培训支出。按飞行员预期服务年限平均摊销。后续培训支出列当期费用。”本案例中，按此思路应做会计分录为：

借：长期待摊费用　1568.42万元

贷：应收账款――公务机公司　1568.42万元

(三)费用化处理方法的总结

对于以上的处理方法。笔者均觉得不妥。因为无论是一次减少公司利润，还是分次摊销，都有盈余管理的可能性，笔者通过查阅山航B股2003、2004、2005年度其净利润分别为2 653万元、4 121万元、-27364万元；其每股收益分别为0.07元/股、0.10元/股、-0.68元/股。2006年1―6月山航B股净利润为-13579万元，每股收益为-0.34元/股；2006年1―9月山航B股净利润为14 059万元。每股收益为0.35元/股。2006年10月27日山航B股2006年度业绩预告称，董事会预计2006年度公司将会实现盈利。而且2006年度山航B股确实实现利润总额45 711709.61元，净利润44 017 783.75元。鉴于2006上半年还存在亏损。但到了后半年实现了盈利，笔者怀疑是否通过费用化的会计处理方法。调减了2006年度会计利润，以求达到适当节税的目的，从而实现盈余管理，并最终影响净利润。

而且，笔者认为，将人力资源投资计入当期费用，违背了权责发生制原则，企业在人力资源上的投资，其收益期往往超过一个会计期间，属于资本性支出，应先予以资本化，然后分期摊销。

二、基于以人抵债问题相关会计准则的思考

要弄清以人抵债的会计处理问题，笔者认为首先应该找出在新会计准则体系下。该项经济事项属于哪项会计准则规范范畴。为此，笔者从以下三个准则进行探讨。

(一)《债务重组》

我国新颁布的《企业会计准则第12号――债务重组》中，将债务重组定义为。“债务重组。是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。”新准则界定的债务重组基本特征有如下两点：第一是债务人发生财务困难。指因债务人出现资金周转困难或者经营陷入困境等，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务的情况。第二是债权人作出让步。即债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。山航B股以人抵债案例中。山航B股并没有明确对公务机公司进行债权豁免，并不满足新会计准则中“作出让步”的规定，即山航B股以人抵债不属于《企业会计准则第12号――债务重组》规范的范畴。

(二)《非货币性资产交换》

我国新颁布的《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》中。将非货币性资产交换定义为“交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。”货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产。是指货币性资产以外的资产。山航B股置换入的是16名飞行员的使用权(即无形资产)。换出的是应收账款，应收账款是货币性资产范畴，所以也不属于《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》规范的范畴。

(三)《无形资产》及计量

山航B股以应收账款换入的16名飞行员是山航B股拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，也满足可辨认标准，按《企业会计准则第6号――无形资产》及应用指南(包括无形资产会计科目)，应确认为无形资产。但山航B股以应收账款换入16名飞行员使用权应按什么标准计量，该准则对如何进行计量却没有作出具体规范，是我国会计准则体系规范中的一个空白。

对比之下，《国际会计准则第38号――无形资产》却在“资产交换”中对以有关资产交换取得的无形资产进行了规范。该部分第45条指出，“通过换入非货币性资产或者资产、或者货币性资产与非货币性资产组合，可以取得一项或多项无形资产。下面的讨论仅限于非货币性资产之间的交换，但也适用于前句所描述的各种资产交换。这种无形资产。其成本应以公允价值计量……如果换入资产不以公允价值计量。其成本应以换出资产的账面金额计量。”

三、相关建议

通过以上分析，笔者认为，山航B股以人抵债换入的16名飞行员可以根据国际会计准则的规定，比照非货币性资产换入无形资产进行账务处理，即以公允价值作为换入无形资产的入账价值。同时建议我国会计准则应比照国际会计准则的做法，在《无形资产》或其他相应准则中增加“资产交换”部分内容。将“山航B股以人抵债换入资产”经济事项(如应收账款等货币性资产换入无形资产等非货币性资产)纳入新准则规范体系，明确有关资产的确认、计量和披露问题；此外。还建议我国会计准则制定机构密切关注我国会计实务的发展进程。借鉴国际会计准则经验。梳理有关准则之间规范内容是否存在遗漏或矛盾。并更多地考虑各准则所规范内容之间的逻辑分工。尽量使各个准则所规范的内容相互衔接，没有盲点，保持完整性。

如果按照笔者这种思路，针对山航B股以人抵债这项业务。以人抵债接受的16名飞行员确认为一项无形资产。因为“转让价格根据国家相关文件确定为1 568.42万”，这项资产的公允价值应为1 568.42万元。应首先按资本化进行会计处理。以后再分期摊销，具体会计分录为：

第14篇

【关键词】 R&D强度； 研发支出； 决策有用性

R&D强度是企业绩效及可持续发展的推进器，是企业核心竞争力强弱的主要标志等观点已经成为大家的共识。从财务分析的角度而言，会计信息使用者能否真实、充分的获取上市公司研发支出的相关信息，从而为投资决策提供可靠的依据是一个至关重要的问题。

《企业会计准则第6号――无形资产》（2006）第二十四条规定，企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。中国证监会《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》（2010年修订）第十九条指出，需披露划分公司内部研究开发项目的研究阶段和开发阶段的具体标准，以及开发阶段支出符合资本化条件的具体标准；第二十四条指出，需披露开发支出期初额、本期增加额、本期减少额、期末额，以及本期开发支出占本期研究开发项目支出总额的比例，披露通过公司内部研发形成的无形资产占无形资产期末账面价值的比例。

一、上市公司R&D信息披露的主要形式

基于河南省上市公司2009年和2010年年报来看，除极少数上市公司（森源电气002358的2009年年报、新乡化纤000949的2009年年报）外，各上市公司均于年报“会计报表附注”中“公司主要会计政策、会计估计和前期差错”下的“无形资产”部分，以文字形式描述了企业自行研究开发项目研究和开发两个阶段的界定标准以及开发支出符合资本化条件的具体标准。

对于上市公司研发支出具体数据的披露，主要存在以下几种形式：

（一）在董事会报告中进行披露

各上市公司均在董事会报告中“公司经营情况”部分对于公司涉及科技创新、研发等情况进行了详略不同的披露。

如许继电气、平高电气、轴研科技等公司在该部分详细描述了公司报告期相关科研项目的进展情况及取得的成果、申请的专利。已公布2010年年报的中小板和创业板上市公司均在董事会报告中单列“近三年研发投入情况”项目，以列表形式披露了近三年公司研发投入金额及研发费用占同期营业收入的比重（R&D强度），并详细披露了报告期内研发项目的进展情况，体现了中小板和创业板上市公司的创新性和对研发的重视程度。表1为华兰生物2010年年报中董事会报告部分对研况的列示。

（二）在资产负债表“开发支出”项目中进行披露

资产负债表“开发支出”项目，反映企业内部研发项目已符合开发阶段资本化条件，但该项目于资产负债表日尚未达到预定用途的开发阶段支出，以“研发支出――资本化支出”账户的期末借方余额在该项目列示。存在“开发支出”金额的相关公司均进行了列示。

（三）在“会计报表附注”下“无形资产”项目注释或“开发支出”项目注释中披露

资产负债表“开发支出”项目存在期末余额和期初余额的公司均在“会计报表附注”下“无形资产”项目注释或“开发支出”项目注释中进行了披露，但披露的形式和详略程度却不尽相同。披露内容比较详细和规范的公司如天方药业，其2010年年报中披露格式如表2。

本期开发支出占本期研究开发项目支出总额的比例__________。

通过公司内部研发形成的无形资产占无形资产期末价值的比例__________。

类似披露格式的还有平高电气、平煤股份、羚锐制药、郑煤机、太龙药业、恒星科技和黄河旋风等。其中太龙药业还对报告期内各开发项目的进度予以详细说明，而黄河旋风、恒星科技仅在该部分列示了表格内容，没有显示“本期开发支出占本期研究开发项目支出总额的比例”和“通过公司内部研发形成的无形资产占无形资产期末价值的比例”。

（四）在“会计报表附注”下“管理费用”项目注释中披露

企业会计准则中，研发过程被分为研究阶段和开发阶段，其中研究阶段发生的支出被要求计入当期损益，开发阶段的支出在符合资本化条件之前亦应计入当期损益，由此，计入管理费用的研发支出应该在企业整个研发支出中占较大的比重。基于河南省54家上市公司2010年年报数据统计来看，仅有9家上市公司在资产负债表“开发支出”项目中存在余额，占上市公司总数量的14.81%，其余存在研发支出的公司均将研发支出计入管理费用。如宇通客车，作为研发规模和研发强度较为显著的公司，其2010年年报中列示报告期管理费用共计5.2亿元，其中技术开发费为2.2亿元，而资产负债表“开发支出”项目为0。

各上市公司遵循重要性原则，在“会计报表附注”下“管理费用”项目注释中以“研发费”、“技术开发费”、“研究开发费用”、“科研费用”等不同名义进行了披露。

（五）在“会计报表附注”下“支付的其他与经营活动有关的现金”项目注释中披露

对企业内部研发支出的处理，企业应该以权责发生制为基础进行核算，而现金流量表是以收付实现制为基础进行编制的，所以“支付的其他与经营活动有关的现金”项目注释中以“研究开发费、技术开发费、研发费用、实验开发费”等名义列示的金额仅能反映报告期为研发活动实际支付的现金，不能完整反映报告期应归属于企业内部研发项目的所有支出。从财务分析的角度来说，只有在“开发支出”项目和“管理费用”项目注释中没有披露企业研发支出相关数据时，才会将此处披露的金额作为分析企业研发支出情况的线索。

遵循重要性原则，在2009年年报中，有10家公司在“支付的其他与经营活动有关的现金”项目注释中对报告期实际的研发支出现金流出进行了披露。

通过对河南省54家上市公司年报相关数据的整理可以看出，上市公司可能仅通过上述五种形式中的一种来披露，也可能同时采用其中的几种形式在年报中的相应部分给予披露。如平高电气2010年年报中，在董事会报告部分，资产负债表“开发支出”项目，会计报表附注下的“开发支出”项目注释和“管理费用”项目注释中均披露了研发支出的相关信息；多氟多2010年年报中，在董事会报告部分，会计报表附注下的“管理费用”项目注释和“支付的其他与经营活动有关的现金”项目注释中同时披露了研发支出的相关信息。

二、从决策有用性角度看研发信息披露的不足之处

随着公众对企业自主创新能力和研发强度的关注度愈加显著，研发支出信息的披露也成为决策有用性的基本要求，但是，河南省各上市公司对研发支出信息不同的披露形式也反映出披露的不规范、不全面等问题。结合年报相关数据，研发支出信息披露存在以下不足之处。

（一）R&D信息披露形式不规范，内容不充分

各上市公司虽然依据企业会计准则的要求，对研发支出信息的相关内容进行了适当的披露，但对于同一内容，披露的形式却达五六种之多，研发支出数据的获取除中小板和创业板上市公司在董事会报告中直接列示外，众多的主板上市公司还需通过对董事会报告、会计报表及会计报表附注等多个部分内容的解读和分析方能得出。同时，报告期存在研发项目的上市公司，相当一部分仅在会计报表附注“开发支出”项目的注释中披露了开发支出本期增加额、本期减少额等基本数据，而对各研发项目的进度、单项金额、未来的不确定性等因素鲜有提及，导致投资者无法明确、充分地获取公司研发信息。

（二）难以直接获取部分公司的研发支出相关数据

分析已披露的2010年年报，对报告期研发支出总额的数据，中小板和创业板上市公司均在董事会报告中单独列表披露了近三年研发支出的金额和R&D强度，而众多的主板上市公司报告期的研发支出总额却必须通过分析或二次计算获取，甚至无法准确获取。如黄河旋风（600172），在2010年年报中，该公司并未直接披露研发支出金额，只能二次计算得出：

其2010年研发支出总额=开发支出本年增加额+管理费用中研究开发费用－开发支出本年减少额中计入当期损益的金额=2 018 898.64+7 864 823.26－0=9 883 721.90（元）

研发强度指标也必须自行计算。

再如郑州煤电，在2010年年报中，其仅在管理费用项目注释中以“技术开发及矿产资源补偿费”列示，难以合理划分和获取研发支出的准确金额。

（三）研发支出费用化和资本化的划分导致出现盈余管理的空间

依据企业会计准则，企业研发支出存在费用化和资本化的处理，而研发资产是费用化还是资本化，对报告期的公司盈余必然存在影响，对于研发支出金额较大的公司，其影响甚至是显著的。在实务中，研究阶段和开发阶段的划分难以合理界定，年报中对“公司主要会计政策、会计估计和前期差错”中研发支出的政策说明亦是如出一辙，均照搬准则中的规定，没有结合企业的实际情况进行划分和详细说明，从而导致会计核算的随意性，存在盈余管理的空间。

从河南省54家上市公司2010年年报数据统计来看，仅有9家上市公司在资产负债表“开发支出”项目中存在余额，占河南省上市公司总数量的14.81%，其余存在研发支出的公司均将研发支出计入管理费用。

三、提升R&D信息决策有用性的建议

鉴于目前上市公司研发支出信息披露的现状及不足，为了更好地发挥研发支出信息对决策的有用性，提出以下建议。

（一）规范R&D信息披露形式

对于同一交易或事项，上市公司应采取相同的处理方式和信息披露形式，以增强信息的可比性，虽然在证监会《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》（2010年修订）中再次明确规定了研发支出披露的最低要求，但严格执行的公司寥寥无几。因此，综合中小板、创业板和主板上市公司研发支出信息披露不同形式的优点，上市公司对研发支出信息的披露至少应包括三个部分：第一，在董事会报告中单独以表格形式列示公司近三年的研发支出金额和R&D强度，并对研发活动取得的专利等成果予以说明；第二，存在“开发支出”金额的公司，应在“开发支出”项目注释中列示报告期各研发项目的期初余额、本年增加额、本年减少额和期末余额，同时对各研发项目的资金占用及进展情况在不泄露商业机密的情况下予以详细说明；第三，在“管理费用”项目注释中必须分项列示计入当期损益的研发支出金额。

（二）明确费用化和资本化的标准，减少盈余管理的空间

各上市公司应结合自身的业务特点，明确披露自身研究和开发阶段界定的原则及费用化、资本化的标准，并在会计核算中严格执行相关会计政策，真实、准确的反映研发活动对企业的影响，同时也有利于减少盈余管理的空间。

（三）增加研发项目对企业影响的预测性描述

企业研发的目的是为了增强自身的核心竞争力并从中获益，但企业的外部人包括信息使用者却难以评价或认可研发活动的发生会对企业短期绩效和长远发展产生何种程度的影响，也难以对企业价值作出客观的评价。因此，上市公司应增加研发项目对企业未来影响的描述性内容，说明研发项目的预计研发时间长度、影响研发成功的不确定性因素、研发成功对企业行业地位和绩效的影响等情况，最大限度的减少信息不对称给企业带来的估值损失。

此外，各上市公司也应该遵循客观性原则，不断提高会计人员的专业素质和职业判断能力，保证提供真实、准确的研发支出数据，最大限度提升R&D信息的决策有用性。

【参考文献】

［1］ 财政部会计司.企业会计准则［M］.2006.

［2］ 河南省各上市公司2009年、2010年年报［R］.

第15篇

关键词：企业业绩评价；经济增加值；研发投入

一、企业业绩的内涵

关于企业业绩的界定，传统观念一直将其与利润额等同化，这种观点显得过于片面[1]。企业经营业绩是指一定经营期间取得的经营效益。而企业经营效益水平主要表现在企业的盈利能力、资产运营水平、偿债能力和后续发展能力等方面。企业业绩主要通过经营者在经营管理企业过程中对企业经营、成长、发展所取得的成果和所作出的贡献来体现[2]。对于传统财务指标——利润，这一指标并不能完全真实地反映企业的业绩，它没有考虑企业权益资本成本，也没有考虑企业的各种投资机会，采用这一指标衡量企业业绩水平，通常不能正确引导企业利益相关者的决策行动。另外，由于传统业绩评价指标存在上述问题，基于经济增加值（EconomicValueAdded，EVA）的企业业绩评估方法的产生，为企业业绩的评估提供了一种全新的思考方式。

二、经济增加值（EVA）的基本思想

经济增加值（EVA）指的是企业的息前税后利润扣减了资本成本后余下的利润。其计算公式如下：经济增加值=息前税后营业利润-全部资本成本=息前税后营业利润-资本总额×加权平均资本成本即，EVA=EOPAT–C×WACC其中，EOPAT为息前税后营业利润；C为资本总额，包括有息债务资本和权益资本；WACC为加权平均资本成本。此方法认为，对企业业绩评估，应充分考虑投资人即股东与债权方的利益需求，因为企业的整个资本是由投资人和债权方所提供的，以是否满足投资方与债权方的收益要求作为业绩衡量的标准更具有说服力[3]。经济增加值EVA是评价企业价值和绩效的新型指标，相较于传统评价指标，EVA指标在评价分析企业价值和绩效方面更加科学全面，并且对于提高管理层科学化管理水平具有重要意义[4]。企业积极引入EVA经济增加值业绩评价指标，虽然进行了探索运用，并逐渐推广开来，但在实际使用中仍难免存在不少问题。比如，对于科研投入力度高的生产性企业，其当期科研投入经费较多，但科研产生的效果短期内无法兑现，若不对EVA指标进行适当合理的调整，则可能会造成评价的结果与企业实际情况严重不符，会对企业管理层所持有的科研投入态度构成不利的影响，进而直接影响到企业的创新力，导致企业无法持续健康发展。因此，采用EVA经济增加值这一指标评价企业业绩时，如何调整企业研发投入是一个必须面对且值得深入思考的重要问题。

三、研发投入与产出的会计计量问题

（一）研发投入支出的会计计量问题

1.会计准则关于研发支出的会计处理现行规定依照新会计准则规定，企业研发支出分为两个阶段，即研究阶段支出与开发阶段支出。对于研究阶段支出，考虑到该阶段支出未来的结果存在不确定性，可以将这部分支出纳入当期损益，而对于开发阶段的支出只有符合一定条件的情况下，才予以资本化。2.税法中关于研发支出税收减免的现行规定企业的研发支出与税收之间关系密切。依照税法最新规定，生产性企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2021年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除，开发形成无形资产的，自2021年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。3.现行规定下研发支出存在的若干计量问题与建议首先，对于研究阶段与开发阶段如何区分与界定，新会计准则并没有给出明确的解释，研究阶段与开发阶段如何划分缺乏统一的标准，企业对这一问题可能在认知上模糊不清，难以操作。其次，会计准则对于研发支出的资本化条件没有作出明确的规定，不同企业的研况各不相同。如果没有一个统一的界定标准来实施，会导致不同企业对研发支出可资本化条件的认定存在一定的偏差，这是亟待解决的一个现实问题。最后，关于计税方面允许企业加计扣除研发费用设定的范围相对较窄，研发过程中发生与技术研讨密切相关的会务费、差旅费等并未允许加计扣除，这是一个值得思考的问题[5]。针对上述问题，笔者认为研发支出的会计处理应以研制成功与否作为衡量的标准。凡是研制失败，不管是研究阶段还是开展阶段的支出一律费用化；凡是研制成功，不管是研究阶段还是开展阶段的支出一律资本化。在税收减免问题上，不论研制成功与否，也不论是研究阶段还是开发阶段的支出一律允许加计扣除，并且扩大加计扣除的开支范围。只有这样，才能更好地激励企业不断加大研发投入并从中受益，也有利于EVA考核指标更加真实客观地评价企业绩效。

（二）技术研发成功的受益期确认问题

一项产品技术一旦研制成功，为此发生研发支出将予以资本化计入无形资产当中，这时需要考虑的是无形资产的价值分期摊销问题，而如何确定摊销期即受益期，这是一个必须面对的问题。无形资产受益期限是指无形资产发挥作用，并具有超额获利能力的时间。通俗地讲，就是引入此项技术即无形资产生产出的产品在市面上销售所能持续的时间，也即该产品的生命周期。依据现行会计准则，关于无形资产的摊销年限即受益期规定如下：其一，合同规定受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的受益年限；其二，合同没有规定受益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过法律规定的有效年限；其三，合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限二者之中较短者；其四，合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过10年。从以上规定可知，确定无形资产的摊销年限分为合同年限、法律年限或不超过10年。这种规定可能与企业现实存在一定的偏差。不同行业不同企业的产品寿命周期长短不一，也就决定了不同技术在产品市场的应用期限长短不一。笔者认为，是否应该考虑不同行业的特点，并针对不同行业进行细化，制定不同的摊销年限确定标准，这样可能使摊销技术研发费用更加合理，进而有利于EVA考核指标在计量上能充分合理地反映研发投入与产出在期限上的对应性，也能更加客观地评价研发投入在各期产生的绩效。

（三）技术转化为生产力的收益计量问题

依据《中华人民共和国促进科技成果转化法》第二条规定：“本法所称科技成果转化，是指为提高生产力水平而对科技成果所进行的后续试验、开发、应用、推广直至形成新技术、新工艺、新材料、新产品，发展新产业等活动”。一旦利用新技术开发出新产品并投入市场形成收益，则需要考虑收益确认计量的问题。目前，新会计准则对于收入确认必须满足5个条件：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬全部转移给购买方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关已发生或将发生成本能够可靠计量。企业每年对引入新技术开发出的新产品实际销售取得的收入依据上述条件加以确认，但各年技术转化为生产力取得的收入由于市场原因存在差异。例如，若该项技术在产品市场应用年限为10年，会计准则规定，该项技术通常按10年等额摊销计入费用。而这样可能导致各年摊销的研发费用与各年预计产生的收益无法匹配，在后期各年EVA指标考核评价时需对研发费用摊销额结合当年与此项研发投入相关的产品收益水平进行相应调整，以保证当年计入EVA指标中所摊销的研发费用与计入EVA指标中的相关收益完全匹配，这是业绩评价时必须考虑的重要问题。

四、基于研发投入与产出的EVA考核指标计量调整问题

（一）息前税后利润中关于研发费用的调整问题

息前税后利润是指企业全部资本经营产生的利润并从中扣除缴纳的企业所得税后余下的部分，全部资本包括债务资本与权益资本。关于息前税后利润的计算，需以企业账面的会计净利润作为起点进行相应调整。会计净利润是企业按当年会计准则确认的收入减去当年确认的成本费用之后的差额，而当年确认的成本费用中包含了当年计入费用的研发投入，这部分研发费用既有当期发生直接计入当期损益的，也有当期摊销计入的。这两部分研发费用在计算EVA指标中的息前税后利润时是否需要调整，笔者认为需要考虑以下情形。首先，直接计入当期损益的研发费用，未来有多大可能性研制成功，研制出的新技术能否转化为生产力，开发出的新产品投入市场能持续多少年，每年预计能产生多少收益，等等，若这些问题都能解决，则这部分研发费就不应全部计入当期，按预计各年收益占预计总收益的比例分期摊销。因此，在计算息前税后利润时，应从会计净利润调整出部分应摊销计入以后期间的研发投入，这样考核时更为合理。其次，当期摊销计入的研发费用，是此前投入已研制成功的一项技术并开发出新产品投入市场，这部分研发费用通常是依照现行会计准则分各年平均摊销计入，与此项技术在各年预计产生的收益可能会因市场变化而有所差异，从而形成摊销费用的多少与产生收益的多少不匹配。笔者认为，应依据各年预计收益占预计总收益的比例进行摊销各年研发费用，基于此，在计算息前税后利润时，也应从会计净利润中调整出部分摊销多计入或少计入的费用，这样的考核方式更贴近实际。

（二）息前税后利润中关于收益的调整问题

息前税后利润是指扣减利息费用之前，但已经扣除企业所得税之后的利润，是属于债权方与投资方共同享有的利润，并且是以企业账面的会计净利润作为起点进行调整计算之后得到的。而会计净利润又是企业按当年会计准则确认的收益减去当年确认的成本费用（包括企业所得税）之后的差额。当年确认的收益包括了开发的新产品的销售收入即技术研发产生的收益，这部分不需要调整。除此之外，依据企业所得税法规定，当年的研发费用在当年计税时加计100%扣除，这部分减免的税费可视同为一项收益，在计算EVA考核指标应予以考虑调整。

五、结语

笔者认为研发成功与否关系到企业的长远发展，而在经济增加值（EVA）的计量中如何优化解决研发投入与产出二者的计量问题，直接影响到企业管理层对研发投入所持有的态度。EVA经济增加值考核指标若经过合理调整，充分体现研发投入在各年产生的绩效，则能够更加合理客观地评价企业整体业绩，这样也能在一定程度上激发管理层对研发投入的积极性，从而不断加大研发力度，引入更多的科研人才，投入更多的研发资金，促进企业可持续良性发展。因此，关于EVA经济增加值评价指标的计量问题，必须从实际出发，一方面要考虑债权方、投资方对投入资本的基本利益需求即权益资本成本，另一方面也要充分合理地考虑公司管理层在研发投入与产出方面所做出的努力。只有将二者结合起来合理确定经济增加值EVA评价指标，这样才能更加客观公正地评价公司的经营业绩，以促进公司持续健康发展。

参考文献

[1]刘学.基于EVA的研发投入绩效研究：珠海格力电器案例分析[J].商场现代化,2016(19):7-8.

[2]戴科丞,彭小芩.基于EVA指标达安基因研发投入对企业价值的影响分析[J].中国国际财经(中英文),2018(5):140-141.

[3]程丽,俞梦帆,何忍,等.央企EVA业绩考核的研究与优化[J].中国集体经济,2021(14):29-30.

[4]李斌,曹琳,向有涛.EVA、股权集中度对央企研发投入影响的研究[J].商业会计,2020(1):56-60.