注册会计师审计论文范文

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第1篇

论文摘要：法津责任是注册会计师行业的热点问题，审计期望差异的存在是法津责任产生的根本原因，文章分析了审计期望差异存在和加剧的原因。

在公众法律意识日益增强的今天，出于保护自身利益的需要，会计信息使用者往往对于质量低下甚至虚假的审计产品诉诸法律，于是造成了注册会计师行业的许多法律诉讼问题。在我国，导致注册会计师法律责任问题的原因有多种，而根本原因则在于审计期望差异的存在。所谓审计期望差异指的是社会公众对审计质量的期望(公众期望)与注册会计师、会计师事务所提供的审计质量的期望(业界期望)之间所形成的审计差异。它既包括了由于审计能力不足而形成的差距，也包括了由于社会公众的认识错误而形成的差距。从目前来看，一方面，社会公众对审计质量的要求越来越高；而另一方面，注册会计师提供的审计质量越来越低，以致造成审计期望差异越来越大。本文试图从市场经济环境、注册会计师的执业环境和注册会计师自身因素等几个方面加以分析。

一、公司治理结构的不完善导致审计期望差距扩大

目前我国公司治理结构的先天缺陷导致了上市公司与审计机构之间的监督与制约关系失衡，从而使审计丧失了最基本的生存要素，即独立性。

在审计活动过程中，上市公司审计中存在着审计委托人、被审计人与审计人机构三者之间的特殊关系。被审计人(上市公司)主要表现为公司经营管理层，是替委托人(股东)管理公司资产的人，而审计机构则是替委托人(股东)鉴证公司经营管理层业绩的人。以上两者均是受托人，服务于同一委托主体(股东)，他们之间不存在任何契约、利益关系。按照委托理论，对上市公司的审计是人监督人的过程，可以保证其公正性。但在我国，以国有性质为主的上市公司的股东大会、董事会不能真正起到对公司经营管理层应有的控制作用，很多公司总经理本身就是董事长，或虽非董事长也是董事会重要成员，这样就产生了严重的“内部人”控制现象。上市公司审计中原本存在的三者之间的委托关系实质上简化为两者之间的关系，即现在一般是由上市公司的经营管理层来委托审计机构对自己进行审计，并且由其决定相关的审计费用等事项，从根本上破坏了上市公司与审计机构之间的制衡关系，使得审计机构难以保证独立性，而独立性是其最根本的执业条件。在上市公司经营管理层与审计机构之间的直接契约关系中，审计机构明显处于弱势而不具有平等地位，在同业竞争中不得不作出让步并迁就上市公司，甚至与上市公司共谋作假，生产出质量低下的审计产品，加大了审计期望之间的差距。

二、政府过度介入造成了审计期望差距

在我国，一些独立性较高的会计师事务所提供的高质量的审计意见，会降低那些自身质量不高的待上市或已上市公司的利益。在审计市场上，那些能提供符合客户要求、顺利取得政府管制机构认可的审计意见最受市场欢迎。审计市场上并不需要实质意义上的审计服务．而仅仅是名义上的审计服务，这种名义上的审计需求主要是因为政府管制性干预所产生的。

在美国等发达国家证券市场上，市场对审计服务的自愿需求早于政府干预，同时会计师事务所出具的审计意见会为新上市公司带来更高的首发价格。而在我国，企业所需要的是价格最低、麻烦最少的注册会计师服务。由于市场对会计师事务所的服务需求是上市公司的经营管理者，他们为了自己的私利，可能需要事务所提供的服务就是欺骗股东，即他们需要假冒伪劣产品。另外，在会计行业里．会计服务的购买者与消费者存在错位，即会计服务的购买者是上市公司，而消费者则是上市公司的投资者。会计师事务所和注册会计师为了自身利益，生产出了质量越来越低下的产品，加大了审计期望的差异。

三、注册会计师的过失和舞弊行为直接导致了审计质量低下甚至审计失败

注册会计师自身原因导致的审计问题主要表现在以下三个方面：

l，注册会计师由于没有遵守公认审计准则而提出了错误的审计意见，即不按专业标准执行，这常常导致审汁失败。审计失败可能来自于过失，也可能源于舞弊，或者两者兼而有之。近年来国内发生的一些重大案件，都是注册会计师没有严格按照独立审计准则这一技术标准执行所造成的。上市公司提供的计报表严重失真，而注册会计师却出具了无保留意见的审计报告，比如，中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏进行审计时，对于函证程序的使用存在严重问题。注册会计师在对应收账款和银行存款审计运用函证程序时，没有直接控制函证信件，而是把函证信件全部交给被审计单位自行处理，导致不能查出虚增的应收账款和主营业务收入。而华伦会计师事务所的注册会计师在对黎明股份审计时，没有按规定对存货进行盘点，也就不能发现公司虚增存货以达到虚增利润的舞弊行为。这些都造成了审计失败。

2．导致审计失败的更深层次的原因还在于注册会计师缺乏基本的职业责任意识，不能保持应有的职业谨慎态度。注册会计师审计的重要作用是对会计报表的公允性进行鉴定，提高企业财务信息的可靠性和可信性，从而帮助报表的使用者进行判断和决策。从表面上看，注册会计师执业要对委托单位负责，而实质上是对社会公众负责。注册会计师的鉴定一旦有误，最直接的受害者就是社会公众。银广夏的公司公告显示，1999年对德国出口达到4亿元人民币，2000年直线上升到7．2亿元人民币，2001年更是达到2O亿元人民币。但海关证明显示，1999年银广夏出口额不到4000万元人民币，2000年仅有27万元人民币，20H01年没有任何出口。

注册会计师应认真分析被审计公司的历史数据，对不正常的数据波动要保持应有的职业谨慎态度，找出数据波动背后的真正原因。这样才不至于作出错误的审计。注册会计师应该明白的是，进行准确而公正的审计不仅是为了对公众负责，而且也是为了使自己免于诉讼。

3．利益的驱动使会计师事务所不遵循职业道德。注册会计师行业竞争激烈，由于客户少，各事务所之间竞相压低审计费用。有的事务所收费低到不合理的程度，资产有几十个亿，收费却只有3oO00元左右。一般而言，降低收费标准就意味着降低审计质量。审计时间难以保证，审计过程偷工减料。实际上，没有几家上市公司年报表审计会用两个月时间。在这种情形下，过失行为不可避免。

四、会计信息使用者对审计结果的过分依赖导致其对审计质量的期望值越来越高

l，会计信息使用者就是会计信息的利益相关者，但这种利益与被审计单位的利益大不相同。会计信息使用者出于对自身利益的关心，常常担心被审计单位提供带有偏见、不公正甚至虚假会计信息，因而纷纷向外部审计人员寻求独立鉴证。同时，由于会计业务处理及会计报表编制的复杂性，会计信息使用者因缺乏会计知识而难以对会计报表的质量作出评估，所以他们要求注册会计师对会计信息的质量进行准确无误的鉴证，提供绝对的保证，并依赖注册会计师所得出的鉴定结果帮助其进行经济决策。

2，会计信息严重失真以及会计信息使用者对审计结果的过分依赖加大了社会公众对审计质量的期望值，导致审计期望差异的扩大．从而增加审计法律责任。会计信息严重失真主要是公司管理层的舞弊．主要有以下几个方面的表现：

(1)为了融资而造假。公司因为扩充设备或营运周转而需要更多的资金，于是把目光投向资本市场。为了借款或增加资本，他们可能虚报财务报表，以便达到说服资金提供者作出有利于他们的决策。无论在初次发行阶段，还是在配股或增发新股阶段，都有可能出现这种情况。证券法对于公司融资作出了各种各样的规定和限制，比如发行和市股票的公司必须具有3年盈利；已上市公司在其申请配股的前3个年度的净资产收益率平均应在l0％以上，属于能源、原材料、基础设施类的公司可以略低，但也不得低于9％，上述指标计算期间内任何一年的净资产收益率都不得低于6％；公司在增发新股的前3年要连续盈利等实际上，许多公司或上市公司没能达到起码的要求，但为了获利只好造假，还美其名日“包装”。

(2)为操纵股票市场价格而造假。企业股票如果上市，为维持股价或为使股票价格能达到预期的波动，经常利用不实的财务报表。股票价格预期的波动，也可能是蓄意使股价作暂时性的下跌，以便操纵者得以廉价购进股票，以取得更大的控制权或待价而沽。

(3)为避免处罚而造假。我国上市公司提供虚假报表的另外一个目的是避免带帽(“ST”“Prr”)以及退市；如果已带帽了，“TS”不想沦为“PT”，“RT”不想最后退市，这些带帽公司一般都表现出强烈扭亏为盈的欲望，于是便想方设法虚增收入和利润，从而以达到摘帽的目的。

从以上分析可看出，我国上市公司具有管理舞弊的动机，同时市场环境又提供了管理舞弊的机会。我国上市公司之所以会不断发生管理舞弊问题，是和我国当前公司内外环境为其提供的机会分不开的。除了前述公司治理结构方面的问题外，地方政府给予公司的巨大压力，也是上市公司管理舞弊的一个重要原因。当地政府为扶持上市公司而为其造假大开绿灯的事也时常见到。公司管理舞弊、已披露的众多会计信息造假案件以及信息使用者对被审计单位控制权的弱化，使得信息使用者要求注册会计师对会计信息的质量进行准确无误的鉴证，提供绝对的保证，并依赖注册会计师的鉴定结果帮助其进行经济决策。社会公众对审计质量的期望加大，而审计质量不断降低，于是加大了审计期望差异值。

3．社会公众不理解会计责任与审计责任的区别也会造成法律诉讼。会计信息使用者期望法定审计可以保证会计信息的准确性，保证企业财务状况良好，保证可以预防和发现公司中的错弊行为，即经过注册会计师审计后，能够保证会计信息的质量，而注册会计师基于自身能力和审计的固有限制，按照应有的职业谨慎原则，只能合理保证会计信息的公允性，而不能提供绝对的保证。但社会公众不理解会计责任与审计责任的区别，因此在现实中，信息使用者只要发现因受到不准确会计信息的误导而遭受损失，往往就会把注册会计师推上被告席。

第2篇

注册会计师审计应当保持实质上的独立和形式上的独立。审计人员实质上的独立是审计独立性的核心与基础；审计人员形式上的独立是获取社会公众相信审计人员实质上独立的根本保障。审计人员实质与形式上独立的整合，并通过审计团体形式上的独立将注册会计师职业展现于社会公众面前。公众利益和公众预期与信任，对注册会计师职业具有重要意义，从公众视角审视形式上的独立，将有助于注册会计师职业的繁荣。

一、注册会计师审计公众视角独立性的理论基础

关于独立性的内容被普通接受的观点是美国注册会计师协会职业道德委员会前任主席托马斯·G·希金斯提出的，他认为注册会计师必须拥有的独立性，实际上有两种：事实上的独立性和形式上的独立性。上世纪二十年代以前，职业界重实质轻形式。在业内人士看来，事实上的独立在任何情况下都绝对适用，涉及形式上的独立性的规章所能带来的好处都是微不足道的。直到1939年美国证券交易委员会审理一州际袜厂诉讼案后要求美国注册会计师协会在职业道德准则中，强调注册会计师与被审计单位不得有任何形式上的利害关系时人们才开始重视形式上的独立性。尽管从论述中我们看到了审计形式上独立重要性的提高，但笔者认为，在越来越强调人性沟通和信息交互的社会里，仅仅将形式上的独立与实质上的独立相提并论是远远不够的，还应上升一个高度。理由是：

（一）注册会计师职业要实质性地发挥其职能，为社会公众认可并接受是至关重要的。注册会计师职业之所以存在，在于注册会计师的工作能够合理保证会计信息使用者确定已审会计报表及其他信息的可靠程度。如果社会公众根本不相信注册会计师群体，就不会相信他们的鉴证工作。独立性正为注册会计师群体获取社会公众的这种信任提供了合理保障，然而大多数公众不可能深入注册会计师群体内部了解实质上的独立，只能从形式上窥探独立性之一斑，因此形式上的独立是沟通社会公众与注册会计师间的纽带。

（二）以顾客为中心建立需求拉动型的产销模式是社会普遍认同的价值取向，将顾客满意的管理哲学引入审计独立性有利于注册会计师职业地位的提高及营销策略的开展。为收集审计证据而实施的审计程序如同实业企业的生产，社会公众作为审计报告的直接使用者如同顾客，注册会计师职业必须象对待上帝一样以不可动摇的抱负运用自身的知识为社会公众服务。

（三）为公众利益服务是社会对注册会计师职业的要求，这除了暗示注册会计师职业维护公众利益的承诺之外，还强调公众在注册会计师职业中的利益。不仅如此，它还作为基本原则列入注册会计师职业道德体系，这意味着在公众利益与注册会计师自身利益冲突时应以公众利益作为评判是非曲直的标准。

（四）为公众利益服务是通过注册会计师的独立判断实现的。独立性的强弱程度决定了公众利益的被保护程度。然而实质上的独立表现为判断上的不偏不倚，作为一种精神状态它是无形和难以度量的，连注册会计师自身都很难讲清，社会公众就更难把握了，形式上的独立则是有形和可以观察的。事实上社会公众没有能力也没有必要探求审计实质上是否独立，只能直观地了解注册会计师形式上的独立，进而确定是否信任他们的审计意见。换句话说，形式上的独立才是形成公众信任的决定因素，同时还应注意到，由于社会公众和注册会计师所处角度以及专业知识上的差异导致了两者在审计独立性的认识上也有差别（见附表）。

从附表中不难看出，当形式上的独立与实质上的独立不相一致时，注册会计师评价的依据是实质上的独立而社会公众则更多考虑形式上的独立。

以上笔者从不同侧面分析了社会公众在注册会计师职业中的重要地位。公众利益是其宗旨而公众期望是其内在动力。确定公众视角虽然有利于注册会计师职业重构，但此文的主旨在于倡导一种新的思路，从公众的角度开展形象策略，以期注册会计师职业地位的提高。

二、从公众视角重构注册会计师的审计独立观

完整的独立观应具备三个要素：谁需要独立、如何保持独立、向谁独立。由于向谁独立很明确且对公众的理解没有影响，笔者暂不作讨论。前两要素的简单组合形成独立性的四个方面：审计团体形式上的独立性、审计团体实质上的独立性、审计人员实质上的独立性和审计人员形式上的独立性。除了对独立性的内容重构外，笔者的意图还在于从公众视角对其重要程度排序。（一）审计团体的独立性主要是形式上的独立性，这是公众关注的首要因素。审计团体本身不具备判断思维的能力因而基本无实质上独立之说（笔者认为审计团体实质上的独立其实是全体审计人员形式和实质上独立的整合）。审计团体的独立性主要是形式上的独立性。笔者认为审计团体形式上的独立性有两层含义：一是审计机构组织上的独立性，这要求会计师事务所乃至行业协会拥有自主经营、行业管理的权力而不依附外界权力或利益上的支持，我国事务所的脱钩改制正是审计团体形式上独立的完善，这使事务所长期依赖行政权力开展业务的状况得以改变；二是指注册会计师作为一门职业应有的声誉，表现为社会公众对注册会计师职业的普遍印象和一般评价，是深层次的形式独立。社会公众对注册会计师职业的印象并非来自对注册会计师及其职业的认知，而是更多形成于大众媒体的传播效应。部分公众可能了解某些注册会计师并予以高度评价，但对整个注册会计师职业的看法可能完全不同。当他们在绝大多数情况下必须依赖不熟知的注册会计师工作时，起支配作用的是他们对注册会计师职业的一般看法。可见塑造长期良好的职业形象对获取公众信任至关重要。笔者认为审计团体形式上独立的努力不仅有助于实现该目标而且作为独立性的最表层是社会公众对注册会计师职业认知的起点。

（二）审计人员的独立性，包括审计人员形式上的独立性和审计人员实质上的独立性两方面。前者要求审计人员与被审计单位没有任何利益以及其它形式上的特殊关系，后者强调审计人员在执业中保持超然的态度。

审计人员形式上的独立尽管也会影响社会公众对该审计人员工作的直接评价，但笔者认为，相对公众来说审计人员形式上的独立退居其次，实质上的独立才是关注的对象。

三、结束语

通过上述论述，笔者的观点归纳如下：

（一）笔者提出从公众视角重构审计独立性在于倡导注册会计师职业营销策略的改变，事实上就是一种实现注册会计师职业与社会公众融通的公关策略。

（二）笔者强调形式上独立的重要性并不否认实质上独立的基础地位，更不是对形式上独立的一味拨高，而是基于形式上的独立是社会公众能直接触及的表层信息并构成了社会公众认知审计独立性的起点这一事实。由于公众利益和公众预期与信任对注册会计师职业的重要性，笔者认为从公众视角审视形式上的独立将有助于注册会计师职业的繁荣。

第3篇

建立健全风险保障机制，明确职责范围。完善事务所内部的各项责任和制度。突出审计组织的各个层次、岗位及各类工作人员的工作性质和职责权限。在实际操作中审核把关、指导监督、考核验收都有相应的负责人，出了问题就能够第一时间反映出来，并能找准责任人。这样可以大大降低审计风险，提高效率和节约成本。因此，降低审计风险最根本的手段就是建立风险责任制度。注册会计师即使有法律的约束，并严格执行独立审计准则，也不可能避免出现风险和引起法律诉讼。所以，购买责任保险以后，实际工作中即使受到法律诉讼，只要出现风险或者诉讼失败，除了可以获得一些补偿外，还能避免重大损失。风险机制当然也会在不经意间导致注册会计师的思想麻痹，但就目前是一个行之有效的方法。

（二）完善注册会计师审计的系列法律制度

我国的审计风险高主，要有法律制度欠完善和惩处力度不强两个因素。目前，没有对审计人员、会计人员的法律限制和责任比例的划分，违法成本又偏低使违法行为屡禁不止。为了保证审计质量，必须建立审计承诺制度，即会计师事务所在接受审计委托时，必须要求被审计单位及负责人做出书面承诺，明确会计责任和审计责任。完善的内部控制制度也是降低审计风险的重要途径。因此应建立配套的质量控制措施，实行分工，对项目质量进行复核制度，从而有针对性地控制在审计过程中造成风险的突出环节，着重要把好质量关。

（三）提高内部审计队伍的专业素质和工作能力

提高内部审计人员的素质和完善内部审计结构的编配是增强工作效率、保证审计质量的基础。内部审计对企业风险管理有着参与权，所以内部审计人员则需提高风险管理意识、全面掌握现代企业风险的特征，增强对企业风险的辨别能力。因此，我国要加大审计人员的培养。首先，不断夯实职业道德教育，进一步端正审计人员的品行，严格遵守审计操作规程，秉公执法，切实提防审计风险发生。首先，要加强审计人员的专业审计能力，组织进行理论研究讨论；最后，审计部门对审计人员的审计风险意识应着重培养，有效提高防范各种风险突发的能力，正确地对待来自各方面的干扰和压力。

（四）强化注册会计师审计的质量控制

全面提高审计的质量是化解审计风险的重要途径，审计的质量越高，审计风险的产生机会也就会越少。反之，审计的质量越低，风险的承受能力越弱。因此我们要从影响质量和风险的各个要素着手，完善立项、审前的各项调查与实施审计中的细节、报告阶段等所有阶段及各个环节的严格、健全、规范、体系内控制度与控制风险中的有效体制。比如执行复核制度、竞争上岗、质量考核等各个工作岗位，要进一步明确目标及责任，使审计人员严格按专业标准执行，以规避审计风险。

第4篇

注册会计师审计作为一种独立的经济监督活动，从行为科学角度分析，包括个体职业行为、群体职业行为、领导职业行为和组织职业行为，这些职业行为相互联系、相互制约，构成了注册会计师审计的职业行为结构。

注册会计师审计的个体职业行为

注册会计师审计是由审计委托者、审计者和被审计者及其他利益相关者共同参与和构成的一种独立的经济监督活动。在这一经济监督活动过程中，各参与方所独自表现出的行为就是审计的个体职业行为，如审计委托者的委托行为、审计者的审计取证行为、被审计者的申请审计复议行为等，这些个体行为共同构成审计群体职业行为的基础。

心理学原理告诉我们，产生行为的直接原因是动机，而动机又是由内在需要和外在影响所形成的。动机所产生的行为有其特定目标，这种目标一旦得到实现，便会产生新的动机；若目标得不到实现，则会调整需要，调整动机。这便构成了某种个体职业行为的循环过程。在审计活动中，各种个体职业行为都有其特定的动机，有其内在的需要。审计委托者的委托行为，由生产经营活动、财务决策的需要所产生，如某企业由于变更注册资本金的需要，便产生了委托注册会计师对其资本进行验证的审计委托行为，审计者接受审计委托行为是由于自身业务发展的需要。审计活动中个体职业行为多种多样，其所赖以产生的内在需要也就千差万别。外在影响也是产生审计个体职业行为(动机)的重要原因。当然，产生审计个体职业行为的原因，既可能是内在需要，也可能是外在影响，还可能是由两方面原因共同使然。由于各种审计关系行为人具有自身特定的利害关系，其产生审计个体职业行为的动机就可能不尽合理，由此产生的审计个体职业行为也就不尽合理。审计个体职业行为的目标得以实现后便会有新的动机，由此产生新的个体职业行为；若目标未能得到或未完全能得到实现，行为主体就会调整起初的某种动机或调整由此产生的审计个体职业行为。 

注册会计师审计个体职业行为的核心问题是审计激励理论。激励是指一个有机体在追求某些既定目标时所表现出的愿望程度，它含有激发动机、鼓励行为、形成动力之意。激励可以促使人们为追求组织目标而作出最大努力，由此形成激励理论。激励理论中影响最大的是美国心理学家马斯洛1943年在《人的动机理论》一文中提出的“需要层次论”(也称“基本需要论”)。这种理论认为人有生理需要、安全需要、爱的需要、尊重的需要和自我实现的需要五种。通过对这五种需要的研究，马斯洛得出一个重要结论：“我们把这些需要得到满足的人叫做基本满足的人。由此，我们可以期望这种人具有最充分、最旺盛的创造力。”激励理论运用于审计工作中就构成了审计激励理论。对每一个审计行为个体进行激励，便有利于促使其实现自己积极的行为目标。在审计活动中，无论审计关系中哪一种审计行为个体类型，每一层次的行为个体都应得到上一层次(领导层)行为个体的关心和支持，并对下一层次(下属职工)予以关心和支持；下一层次对上一层次也同样应予以协作和配合。这样，就使每一行为个体处在最佳的行为状态。另外，在不同类型的行为个体之间，也应相互予以信任和协调，以实现共同目标。如被审计者应积极配合审计者的审计取证行为，审计者对被审计者也应给予充分的信任和尊重等。应该说，对审计行为个体进行激励的方式多种多样，如既可以进行上述多种需要的激励，还可以进行期望激励、目标激励、信念激励等。

此外，“公平理论”对审计个体职业行为的进一步科学化也是十分重要的。“公平理论”的关键涵义是：一个人对其所得的报酬是否满意不是只看其绝对值，而是进行社会比较或历史比较，分析相对值。如果比率相等，则公平合理，从而感到满意，心情舒畅，工作尽职尽责。否则，就会感到不公平，不满意，进而影响工作情绪，降低工作效率和质量。在审计活动中，个体职业行为既可能是某一个人的行为，也可能是某一审计环节抽象行为人的具体审计行为。所以，在审计个体职业行为中运用“公平理论”，表面上看涉及审计关系各方的行为自然人个人和每一具体审计环节抽象的行为人，但实际上只有行为自然人的个体职业行为才涉及“公平理论”的问题，因为唯其涉及按劳取酬的问题。当然，这里的行为自然人不只是审计主体，还包括审计委托者和被审计者。

注册会计师审计的群体职业行为

各个具体的相互联系、相互制约的审计个体职业行为构成了审计的群体职业行为。群体职业行为的科学合理，能使审计活动从整体上提高效率和质量。对于审计的群体职业行为，需要研究注册会计师审计的群体动力、群体目标、群体规范、群体压力、群体凝聚力和群体矛盾等问题。

心理学家柯特·卢因(K.Lewin)援引物理学中的力学理论指出，群体职业行为的驱动力在群体内部强调重视每一个体的作用，认为群体环境会使个体职业行为发生有规律的变化。这种理论给我们以下启示：审计活动作为一个由诸多方面参与的群体职业行为，其内部存在一个此消彼长的力的结构，这种结构处在不断的变化中，我们应该根据审计环境的不断变化，认识掌握这种结构变化的规律性，进而优化这种结构。

所有群体都有自己的群体目标，不论它是由组织规定的，还是自己制定的。没有群体目标的群体是不存在的。群体目标影响着群体职业行为的方向、强度、持续时间等。审计的群体职业行为的目标就是高效率、高质量地完成既定的审计项目或审计任务。这一目标使得审计的群体职业行为有了共同达到的目的和要求，有了行动的方向，并可根据这一目标的具体内容和要求，调整群体职业行为的强度和力度，安排群体职业行为的具体过程。在实际工作中，审计群体目标的具体内容根据具体审计活动和项目的不同而有所不同，而且具体目标的确定要考虑诸多因素。如注册会计师的管理咨询活动，其群体职业行为的目标就应根据委托者的要求、受托者的客观条件以及管理咨询的具体内容等因素来确定。

凡是群体必有其独特的行为规范，这种规范或有明文规定，或是约定俗成。在审计活动中，审计关系各方都应遵守其行为规范。如注册会计师应按照独立审计准则开展审计业务，被审计者也应依照审计及有关财经法规处理好与审计人员等方面的关系。审计的群体规范对审计的群体职业行为具有至关重要的指导和约束作用。目前，我国的审计群体规范还不尽合理与健全，还有待于随着社会经济的发展而不断得到改进和完善。这既是审计实践的需要，也是审计行为科学发展的标志。

任何群体中都存在着群体压力，审计群体当然也不例外。这种压力会对个体职业行为和群体职业行为产生特定的影响。这种影响多是积极的，对工作有益的。如注册会计师所感受到的业务不精、知识不够等精神压力，可以促使其不断进取、全力工作。但是，这种压力有时也会产生一种反面作用，如害怕承担风险责任，进而予以躲避等。另外，还有一种典型的表现，就是群体中的个体由此而产生的“从众行为”。从众行为可能会影响个体正常的思维活动，进而作出错误的判断，导致错误行为。审计行为科学需研究审计群体压力的内容结构，使其积极作用得到充分发挥，消极作用得以抑制和消除。

审计的群体凝聚力反映审计群体对其成员的吸引力和成员之间相互的吸引力。凝聚力大的审计群体，其成员就有强的“归属感”，其工作效率就高，战斗力则强。审计的群体凝聚力受诸多因素的影响，如审计群体职业行为目标、群体中的“核心”人物、群体成员的思想意识、群体内冲突及其解决情况等因素都会影响审计的群体凝聚力。审计行为科学需要研究这些因素及其变化对群体凝聚力的影响的方向及强度，以不断增强这种凝聚力量。

审计的群体冲突反映审计群体内成员之间的矛盾。行为科学在研究群体冲突时，往往只注意到其消极作用，即导致不团结，降低工作效率质量，造成经济乃至其他方面的损失等。事实上，一定程度的冲突还有其建设性的积极意义，如可以促进发现问题，开展业务竞争等。当然，对于冲突达到较大程度，其产生的作用往往是消极的、破坏性的，就应通过相应的有效措施予以解决。在审计活动中，审计群体内各行为个体之间会存在诸多矛盾，并在适当时机会表现出来形成群体冲突。审计行为科学的课题之一就是研究审计群体冲突的不同类型和性质，对建设性的冲突进行引导以发挥其积极作用，对破坏性的冲突进行预防和消除。

注册会计师审计的领导职业行为和组织职业行为

领导职业行为是领导者影响和引导行为人为完成群体职业行为目标而努力的一种导向行为。

审计的领导职业行为是表现在审计活动中的领导职业行为。在审计行为科学中，审计的领导职业行为既要影响审计的个体职业行为，又要影响审计的群体职业行为，反之亦然。但总的说来，在三者中，审计的领导职业行为更能发挥关键作用。审计领导职业行为需要研究的内容也包括诸多方面，但核心问题是审计领导职业行为的有效性。审计领导职业行为的有效性是指审计的领导职业行为在影响和引导行为人为实现群体目标而努力时在多大程度上发挥其应有的作用。审计行为科学要求审计的领导职业行为具有与其实现的目标相适应的有效程度。在行为科学中，关于影响领导职业行为有效性的因素，国外学者提出了“三因素情景论”、“五因素论”、“三能力论”等多种观点。就审计的领导职业行为而言，影响其有效性的因素，我们认为主要有以下几个方面：一是审计行为领导者的个人素质。审计行为领导者不仅包括审计主体行为的领导者，还包括审计委托者行为和被审计者行为的领导者，即审计关系各方的与审计行为有关的领导者。二是被领导者的综合情况。被领导者实际就是审计行为个体及其所形成的群体，被领导者的综合情况是上述审计的个体职业行为和群体职业行为的合理性与有效程度。三是审计行为领导者在实施领导职业行为时所处的环境及其变化。这种环境从内容上讲，包括政治环境、经济环境、文化环境；从影响的速率上讲，有宏观环境和微观环境。

第5篇

一、审计委员会与注册会计师聘任

在选聘注册会计师的过程中，审计委员会应评估注册会计师的独立性，如先行了解注册会计师职业团体及政府法令中有关独立性的规范，在选聘前与注册会计师商讨有无违背独立性要求的条款，在续聘的过程中检查独立性条款的遵循状况，并与注册会计师沟通，确定有无管理当局干涉注册会计师使其不能独立执业的情形。同时，审计委员会应向公司管理当局及内部审计部门征询对注册会计师独立性的看法，以与注册会计师的答复作双向比较。

具体而言，在注册会计师的选聘、续聘和解聘问题上，审计委员会须履行如下职责：(1)了解审计合约的性质与范围；(2)向管理当局及内部审计部门征询有关审计质量的建议；(3)了解会计师事务所在相关行业的审计经验；(4)考察会计师事务所用于执行本公司审计合约的合伙人及人员的素质；(5)评估注册会计师或其事务所在同业检查中的结果；(6)考虑注册会计师或其事务所涉及的诉讼与法律责任问题是否会影响履行本次审计合约的能力；(7)考察证券主管机关纠正或处分注册会计师或其事务所行为的情形；(8)对于管理当局解聘注册会计师的提议，考察管理当局所提出的解聘理由，并与注册会计师讨论分析发生意见分歧的原因。

由于审计委员会在注册会计师选聘上更多的是参与复核，而管理当局仍旧占据着主导地位。因此即使有审计委员会作为后盾，注册会计师仍有可能基于诸般顾忌而屈服于来自客户管理当局的压力，从而对审计委员会有所隐瞒。在这一背景下，美国注册会计师协会(AICPA)所属的公众监督委员会(POB)于1995年发表了有关审计委员会的报告“董事、管理当局与注册会计师—保护股东利益的联盟”，建议在注册会计师与公司的委托合约中，应写明委托人是公司的审计委员会，明确表示注册会计师不受管理当局的操控。由纽约证券交易所与全美证券交易商协会共同成立的蓝带委员会(theBlueRibbonCommittee)在1999年2月发表的题为《关于改进公司审计委员会效果》的报告中也强调：“外部审计人员的最终责任系向董事会负责，而审计委员会作为股东及董事会的代表，在选聘、评估是否胜任及更迭外部审计人员方面拥有终极的权威与责任”，藉此希望改变由管理当局占据主导的立场，而由审计委员会担当起主要责任。

二、审计委员会与注册会计师非审计服务

注册会计师除向客户提供审计和其他认证服务(assuranceservice)之外，还经常提供相关的管理咨询服务，包括项目研究与调查、向管理当局提供各项制度的改进建议、指出现存制度的缺失、列举各种替代的改善方案和推荐新方法等。这就产生了一个问题，即管理咨询等此类非审计服务是否会对注册会计师独立性造成伤害。一种观点认为，对同一公司，既进行审计，又提供管理咨询，不会影响注册会计师的独立性，管理咨询与审计是可兼容的。其理由是，审计和管理咨询业务的服务对象不一。在审计业务中，对财务报表和审计报告感兴趣的全部公众才是真正的客户和委托人。至于被审计公司，只不过是负担着结算审计费用的责任而已。而在管理咨询服务当中，客户是管理当局，这样，注册会计师实际上并未对同一客户提供审计服务又提供管理咨询服务。另一种观点认为，审计和管理咨询不可兼容，注册会计师对同一客户既提供审计服务，又提供管理咨询服务，会影响其独立性。其理由是：在提供管理咨询服务的过程中，注册会计师作为顾问，实际上是扮演着决策者的角色。如果注册会计师一方面扮演着决策者的角色，另一方面又要对决策者的工作进行审计，无疑就处在审计自己工作的位置上。即使注册会计师不被视为决策者，但由于他同时具有双重身份，同客户建立起了密切的联系，这种联系促成客户和注册会计师的短期利益要保持一致。这样，在形成棘手的判断时，注册会计师就可能抱有偏见，从而可能损害其独立性。即使管理咨询不会影响实质上的独立性，也会影响形式上的独立性。因为，注册会计师在为管理当局提供管理咨询的过程中，在第三关系人的眼里，肯定会在某些方面表现为不独立。比如，有专门的调查结果表明，97%的第三者对注册会计师的独立性特别重视；在被调查的财务经理中，几乎有一半的人担心注册会计师为同一客户同时提供管理咨询服务和审计服务可能会损害其独立性。

理论界的讨论也影响到监管部门的决策。由于近几年来发生了愈来愈多的上市公司舞弊案件，为提高投资大众对财务报告的信心，美国证券交易委员会(SEC)于2000年11月对非审计服务加以重新规范，除了财务信息系统的设计及导入、内部审计外包与专家服务之外，限制或禁止注册会计师提供其它类别的非审计服务，诸如人力资源、交易经纪人、投资顾问、投资银行等。尽管制度越来越严密，但同时提供审计和非审计服务的情形仍然存在。因此，如何发挥审计委员会的作用以确保注册会计师独立性就开始为人们所关注。美国崔得威委员会的报告要求，审计委员会应于每一年度开始时，复核管理当局委托注册会计师提供管理顾问服务的计划，并对非审计服务的品种与预计费用加以评估。加拿大证券管理机关(CanadianSecuritiesAdministrations)则认为，如果公司寻求注册会计师提供非审计服务，审计委员会应评估其对注册会计师独立性可能造成的影响。1993年美国内部审计人员协会研究基金会(IIARF)的调查也指出，仅有10%的审计委员会不鼓励或禁止注册会计师执行管理咨询服务，多数的审计委员会主席认为复核非审计服务的性质是重要的。可见，就非审计服务而言，审计委员会须了解注册会计师所提供的非审计服务性质及其费用，委员会应与管理当局及内部审计主管讨论此项非审计服务是否可能危及注册会计师的独立性，并获取正面的答案，否则应促使管理当局及注册会计师解除此项服务合约。

三、审计委员会与注册会计师的沟通

在审计委员会制度的演进过程中，各国政府、专业团体均非常重视通过审计委员会与注册会计师之间的沟通来保持注册会计师独立性。1978年，美国司法人员协会公司法委员会(TheCommitteeonCorporateLawoftheAmericanBarAssociation)对审计委员会的基本功能描述如下：“审计委员会在代表股东的董事会与外部注册会计师之间提供了适当的沟通管道”。该委员会列举的审计委员会四项基本功能均涉及与注册会计师的沟通问题，如与审计人员就审计计划提出咨询、与审计人员及公司的内部审计人员就内部控制的适当性提出咨询等。AICPA的POB的报告“董事会、管理当局与审计人员—保护股东利益的联盟”，强调注册会计师与审计委员会的互动沟通及与公司治理效率的关系。前述蓝带委员会也建议，审计委员会须与注册会计师进行对话，以探讨任何已披露的关系或服务是否影响审计目标与注册会计师的独立性，并建议公司董事会全体成员采取适当的行动以确保注册会计师独立性等等。加拿大证券管理机关要求审计委员会应安排与注册会计师、内部审计部门、管理当局等进行协商的会议，并保持适当的会议记录。英国的凯布瑞报告规定审计委员会的委员在一年之中至少应该与注册会计师在无执行董事在场的情况下举行会议一次，以确保注册会计师在审计过程中不存在尚待解决的问题。

注册会计师与审计委员会之间的沟通为增进彼此间的了解架起了一道桥梁，从而也为注册会计师进行申辩提供了场所。注册会计师能够及时向审计委员会反馈与公司管理当局之间存在的分歧以及在审计过程中所遭遇到的困难，与审计委员会讨论更迭注册会计师的缘由等事宜，从而维护注册会计师的权益，减轻公司管理当局对审计人员施加的压力，提高注册会计师的独立性。这种信息沟通一般由注册会计师以书面或口述方式与审计委员会讨论并确认审计委员会已充分理解沟通的内容。即使注册会计师认为没有可供报告的事项而未与审计委员会沟通，委员会亦须主动向注册会计师征询有无此类事项。就重要及必要沟通的事项而言，主要包括如下方面的内容：(1)注册会计师的责任。审计委员会应了解注册会计师在财务报表公允性、内部控制的适当性与舞弊侦查等事项上所担当的责任及所负责任的程度。(2)重要的会计政策。注册会计师应确定审计委员会了解：重要的会计政策的初次采用或变动及其应用；重要的非经常交易项目的会计处理方法；缺乏权威支持或同意的议题或所暴露问题的后果。(3)重大的审计调整。注册会计师应告知审计委员会关于审计过程中的重大调整事项与是否已将调整列入会计记录及对财务呈报过程的重大影响。(4)与管理当局的不同意见。注册会计师应同审计委员会讨论与管理当局间的意见分歧和分歧对财务报表或注册会计师审计意见的个别或整体的重要影响。即使这些分歧已经获得解决，注册会计师仍有义务向委员会报告，以提示委员会注意各项敏感问题。意见分歧通常包括：会计原则的运用问题;管理当局有关会计估计的判断基础;审计的范围；财务报告的披露内容;注册会计师审计意见的类型等;(5)执行审计业务过程遭遇的困难;(6)在接受委托或续聘前与管理当局讨论的主要问题。任何在接受委任或续聘前与管理当局讨论的有关会计、审计及财务报告问题，注册会计师应与审计委员会作再度确认;(7)蓄意误报财务状况或经营成果及在审计中所发现的不法行为(除非影响甚微且明显不重要);(8)所提供顾问咨询等非审计服务及相关费用。

四、审计委员会与审计范围及收费

第6篇

由于我国的事务所受到传统观念的影响，缺乏对内部审计工作应有的重视。因此，当前国内虽然很多的高等院校都开设有会计审计专业，但是由于学生思想观念的落后，选择该类专业的人数十分的少。从而导致了事务所的审计部门的从业人员不仅学历水平相对较低，而且在审计过程中没有采取合理的审计方法，由于工作人员素质的限制，导致了事务所的内部审计机构中的工作人员，只具有会计审计的相关技能，此导致审计工作只能做一下表面工作，并不能真正的应用于企业的经营管理之中，不但增加了企业的管理成本，而且在一定程度上降低了企业的工作效率。

二、审计同行没有进行有效的监督

会计审计风险偏大，经常因审计人员审计方法的失误以及舞弊行为给企业带来巨大的经营风险的一个重要原因就是审计同行没有进行有效的监督与举报，由于企业的盈利性，设计人员在进行审计工作时片面以追求经济利益为主要目的，忽视了对真实信息的追求，对同业者舞弊行为司空见惯，审计行业行风偏差，这就在很大程度上制约了注册会计师审计风险的降低。

三、我国事务所注册会计师风险问题的解决对策

（一）充分的保证注册会计师机构的独立性。注册会计师工作最基本的要求就是具有公平、公正的特点，因此，事务所必须进行有效的事务所内部管理机构的改革和调整，充分的保证注册会计师机构的独立性，使得其能够不受干预和影响，顺利的进行注册会计师工作，不但可以保证审计结果的真实性、准确性，还能进一步推动注册会计师工作的开展，提高审计结果的实用性。注册会计师机构的独立性，主要体现在“可以对事务所的任何人、任何事进行数据的审计调查，但是，不被上级领导以及同事进行事后报复”。因此，要保证注册会计师工作的独立性，事务所的上级管理部门必须建立好相应的监督机制以及权力保障机制，从而尽可能的保障注册会计师的工作人员的利益不受侵犯，维护事务所内部的公平、公正。

（二）建立完善的事务所会计注册规范。（1）实现科学的注册会计师的分工及管理。为了解决注册会计师的问题，提高工作效率，从而优化了注册会计师的结构，通过工作人员的增加以及分组，实现科学的分工和管理，进一步协调了工作人员彼此之间的关系，有利于注册会计师工作的顺利开展，以及财务风险的规避。另外，国内事务所正在积极的购进先进的财务审计管理系统，努力通过高科技实现自动化较高的注册会计师工作的开展，为事务所的经营管理提供一些科学的指导意见。（2）以事务所文化为链条构建注册会计师体系。事务所文化是一个事务所的灵魂，而且事务所文化具有极强的凝聚力，能够把员工的力量聚集在一起，发挥团体的力量。因此通过事务所文化的宣传和影响，从而推动注册会计师文化的建立，以链条的形式，构建一个统一的注册会计师体系。

（三）提高注册会计师审计人员的职业技能素质和道德素质。逐步提高注册会计师审计人员的职业技能素质以及道德素质是促进审计风险降低的一个主要措施，通过不断提高注册会计师审计人员的职业技能素质能够有效的提高审计人员运用审计方法的准确性，减少在审计过程中工作的失误，从而降低给企业造成经营损失的风险。通过不断提高审计人员的职业道德素质，减少在审计过程中的舞弊行为，并不断提高审计的风险意识，逐步提高其责任意识，从而更为负责的进行审计工作，进一步降低审计风险。

（四）建立、健全同业互查制度。所谓同业互查就是由另一家会计事务所或者独立审计组指定相关的检察人员对一家会计事务所的审计质量以及审计制度进行调查以及评估，从而有效地减少会计审计人员的舞弊行为，从而进一步建立健全我国注册会计师监管体系，不断提高会计注册师审计行业的整体审计力量。利用同行之间的竞争意识，不断促进同业之间的监督，减少审计失误的现象发生，从而促进会计事务所质量控制体系的建立以及完善。

四、结语

第7篇

《企业会计准则第12号——债务重组》的修订和实施，对规范会计行为、提高会计信息质量、加快与国际会计准则的趋同发挥了重要作用，也给会计、审计实务工作提出了新挑战。本文从债务重组的审计特征分析入手，探究其合理可行的审计对策，旨在对审计实务工作有一定的指导作用。

一、债务重组审计的特征

《企业会计准则第12号——债务重组》中对债务重组的定义为：债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。新准则强调了债务人处于财务困难的前提条件，并突出了债权人做出让步的实质条件，排除了债务人不处于财务困难条件下等的债务重组事项，如在债务人发生困难时，债权人同意债务人用库存商品抵偿到期债务，且不调整偿还的金额和时间，实质上债权人并未做出让步，则不属于债务重组。因此，对债务重组的审计有别于对其他会计要素的审计。它有以下几个方面的特征：

（一）债务重组审计目标具有交叉性

债务重组审计目标可以从三个方面来考虑：

审查债务重组的会计记录的真实性和正确性。审查债务重组的确认是否符合真实；公允价值的运用是否正确；债务人和债权人的会计处理是否准确。

3、审查债务重组所涉及的会计要素的增减变动情况在财务报告中的分类列示的合规性和在会计报表附注中披露的恰当性等。

（二）债务重组审计风险具有特殊性

一般来说，客户经营业务越复杂，其固有风险越高，因而对其内部控制制度的建立和健全提出的要求也越高。修订后的新《企业会计准则——债务重组》所涉及定义的不同、债务重组方式的整合、债务人和债权人的会计处理的变化还有公允价值计量的应用等新规定，对我国广大会计审计工作者而言既是机遇，又是挑战，同时增加了会计责任的风险。因此，注册会计师在执行债务重组审计的各种测试程序中，应始终保持高度的职业谨慎态度，努力提高风险意识，以便对客户相关债务重组会计处理的合法性、合规性、真实性和正确性做出结论，并就其对客户整体财务报表的影响程度发表审计意见。

二、对债务重组审计的几点思考

针对债务重组审计的以上特征，注册会计师在具体操作时，应在熟悉各种法规、准则的基础上，善于思考，并合理应用各种审计技巧，顺利完成审计目标。

（一）适当引入审计风险模型

注册会计师审计是一种风险高、责任重的职业，针对债务重组的特殊性，面对复杂多变的审计环境，注册会计师应当注意合理规避审计风险。注册会计师应评估债务重组交易的固有风险是否为高水平的；注册会计师应评估相关内部控制制度是否健全、有效；注册会计师应合理确定可接受的检查风险水平。如果注册会计师认为该水平不令人满意，或债务重组业务在客户全部经济活动中发生的概率很小，注册会计师可以采用详查法对债务重组业务进行审计。

（二）重视债务重组中公允价值的使用影响

注册会计师应审阅债务重组业务有关的协议、合同、票据以及其他有关文件，以判断债务重组会计处理的正确性。特别地，对涉及关联交易的债务重组，注册会计师应尤为重视，因为关联方交易中交易价格的选择带有很大的弹性。因此，注册会计师对关联双方的债务重组的审计应采取详查的方式，以降低审计风险。注册会计师应在取得充分、适当的审计证据的基础上，对关联方之间债务重组中存在的弄虚作假的欺诈行为予以披露，有效防止公允价值被滥用而产生严重的利润操纵问题，以保证债务重组中公允价值的有效使用。

（三）审查债务重组损益对财务报表的影响

第8篇

随着市场经济体系在我国的逐步建立和完善，企业法人和社会个人的风意识也逐步加强，他们的对注册会计师的服务有了更深的认识。如何避免注册会计师的法律责任，不仅关系到注册会计师行业的发展，也会影响整个社会经济秩序。

一、加强对注册会计师民1.‘责任的研究。西方注册会计师的法律责任包括民事责任和刑事责任两种。民事责任是注册会计师承担责任中最常见的形式，刑事责任是最严厉的形式，但较少见。一件成立的刑事诉讼案件对注册会计师来说，不仅要承担辩护费、罚金和服刑。由此引起的民事责任，常常也会导致注册会计师事务所破产，后果相当严重。我国注册会计师的法律责任包括行政责任、民事责任和刑事责任三种。这三种责任之间并行不悖，不能相互代替，行政责任与刑事责任可由国家行豉机关(主要指财豉部门)与司法部门主动追究，而民事责任则要由受害方提起民事诉讼，国家机关不能依职权主动介入。目前。我国颁布的不少重要的经济法律法规，如‘注册会计师法>、(公司法>、(刑法>、(证券法>中，都有专门规定会计师事务所、注册会计师责任的条款。但其中涉及行政责任和刑事责任的较多，关于民事责任的条款则较少。随着市场经济的发展，会计环境的不断改交，在对会计信息的不同认识而产生的法律冲突中，有关民事纠纷的问题最多。可是，这方面的规定恰恰最不完善，也是最为缺乏的。即使刚刚施行不久的‘证券法>也只简单地提及了提供虚假会计信息的责任人应承担赔偿的民事责任，至于什么是虚假会计信息，如何认定虚假会计信息，如何处理虚假会计信息中的民事责任，几乎没有涉及，这就给具体的司法判决带来了很大的不确立性。因此，民事责任研究是我国民间审计法律责任研究的一个重要方面。

二、加强对独立审计准则的研究。并确立独立审计准则在司法实践中的地位。审计准则是规范民闻审计服务手段和技术方法的质量标准在西方注册会计行业的发展过程中，它逐渐成为法庭判定注册会计师法律责任的重要依据。然而，我国的司法人员在审理注册会计师法律责任案件时，主要还是依据一般的法律，对审计准则考虑较少。实际上，我国独立审计准则是由国家财政部的，具有相当高的权威性和官方效力。如果注册会计师没按独立审计准则要求去做，出具了虚假的审计报告，就应当承担相应的法律责任。但如果注册会计师严格遵循了独立审计准则，仅仅因为审计结论在客观上与实际不符，就需要承担法律责任的话，显然是不合理的。注册会计师审计并不是一种担保，现有的专业标准只不过是在考虑成本效益的基础上制定出的一种较为科学、合理的程序，并非绝对保证。对于那些内外勾结、精心伪造的舞弊，注册会计师是无能为力的。因此，独立审计准则应该成为我国司法界判定注册会计师法律责任的最重要的依据。审计职业界应紧跟形势，不断修改和完善独立审计准则，以保证审计准则的有效性和科学性，使其成为法院裁判的根本依据，从而掌握诉讼中的主动权。

三、成立注册会计师法律责任的专家鉴定委员会。目前我国注册会计师行政处罚的裁定和实践权归属于省级以上人民政府的财政部门(省级以上注册会计师协会处理日常工作)，民事制裁和刑事制裁的裁定和实践权归属于人民法院。随着市场经济向法制化方向的发展，民事责任及刑事责任将成为注册会计师法律责任的重要方式，而法院无疑将成为最终的裁判机构。但当涉及的案件专业性很强、技术复杂程度很高时，法院将难以独立对案件作出合理界定。例如，已认定一项会计信息是虚假的，但如何来界定这项会计信忠的产生是故意的还是过失，在对提供虚假会计信息人员量刑时，是非常重要的，前者不仅要承担民事赔偿责任而且要承担刑事责任，而后者依据过失的大小确立不同的民事责任。这印使对专业人士有时也是难以确认的。因此，中国注册会计师协会应成立专家鉴定委员会，作为注册会计师法律责任界定的权威机构，该机构出具的鉴定报告应同法医鉴定等司法鉴定一样，成为庭审的有力证据。在西方，司法机关在判决注册会计师诉讼案件时，也常常主动参考行业自律机构的意见，作为法律责任认定的重要依据。

第9篇

一.注册会计师审计风险日趋增加的必然性

1.审计报告的公开化，使关注注册会计师审计的群体增加;而公众对审计的期望过大，依赖程度过高，无形中增加了注册会计师审计的审计风险。

到目前为此，我国的上市公司达1000多家，按照证监会的有关规定，上市公司每年均应由注册会计师进行年审，并将审计报告在报刊上公布。审计报告的公开化，使越来越多的利益群体开始关注注册会计师行业，监督他们的工作。同时，由于公众对注册会计师审计行为的性质、审计报告的意义存在着误解，混淆了被审单位的会计责任和注册会计师的审计责任;或者公众对审计的期望值与审计实际所起的作用之间存在着差距。因此，在现实生活中人们自然而然地、不或避免地将所有的过错者推到注册会计师身上，进而又使更多的群体不能满意注册会计师的审计工作或对他们的审计工作更为挑剔，这些无形中增加了注册会计师审计的风险。

2.法律界和会计界对审计责任的界定标准未能达成共识、法庭多次出于保护弱小群体的目的而运用深口袋理论造成对注册会计师的不利判决，进一步加大了注册会计师的审计风险。

会计界认为，在一般情况下，只要审计人员严格遵守专业标准的要求，保持职业上应有的认真和谨慎，通过实施适当的审计程序和审计方法，是能够将会计重大的错报事项揭示出来的。但是，由于审计的固有限制，并不能保证将所有的错报事项都提示出来，所以并不能苛求审计人员发现和揭示会计报表中的所有错报事项，因而也不能要求他们对于所有未查出的错报事项都负责任，关键在于未能查出的原因是否源于审计人员本身的过失。如果由于审计人员的过失未能发现和揭示会计报表中的重大错报，从而给委托单位和第三者造成了经济损失，注册会计师则要承担相应的法律责任。而法律界与公众则认为只要审计报告意见与被审单位的实际情况不符，则应承担法律责任。而且，实际上法庭在受理对注册会计师的诉讼时，较倾向于保护所谓的弱小群体，强调均衡损失，运用了深口袋理论(注：认为受伤害的一方可向有能力提供补偿的另一方提出诉讼而不问过错为谁)。认为会计师事务所和注册会计师盈利丰厚，完全有理由从其丰厚的收入中拿出一小部分来稳定受损方的情绪，以安定团结，稳定经济。法庭的这种判决，使会计师事务所和注册会计师无法摆脱不合理的风险困扰。

3.知识经济时代将对注册会计师的审计工作提出不同于工业经济时代的要求，这也必然会加大其审计风险。

当前，高新技术企业不断地涌现出来，高新技术企业一方面由于知识技术的创新而增加了企业的收益，但与此同时也加大了企业的经营风险。另外，知识经济时代的审计目标将不再象工业经济时代那样仅仅局限于对企业会计报表发表审计意见，而是在很大程度上借助于各种信息来预测企业盈利能力、偿债能力、持续经营能力等，对审计人员提出了更高的要求。因此，对高风险企业的审计必然为注册会计师带来更大风险。

4.会计电算化的应用和网络技术的发展，与电算化审计的研究开发的相对滞后之间的矛盾，为审计人员在计算机信息系统环境下的审计工作带来了不同于传统手工环境下的审计风险。

利用计算机信息系统处理企业的经济业务具有数据处理过程自动化、数据存储磁性化、内部控制程序化等特点，会计信息的生成方式发生了改变。因此，利用传统的审计程序和方法对在计算机系统环境下生成的会计报表进行审计已经远远不够。审计人员除了对传统的诸如会计报表、账册凭证等审计对象进行审计外，还应对计算机会计信息系统本身进行审计，即审查计算机内的程序和文件。只有开展计算机辅助审计，才能对被审计的会计电算化系统作出客观的、公正的评价。但是，目前审计电算化的研究才刚刚起步，相对滞后于会计电算化。另外，由于审计工作本身的不规范，或者规范性的要求因未能得到重视而没有很好地执行，这也为开发研究计算机辅助审计软件和应用计算机进行辅助审计带来了难处。会计师事务所的审计人员对利用计算机信息系统处理经济业务的企业进行审计时缺少计算机辅助审计环节，将为他们的审计结论意见带来难以预测的风险。二.降低注册会计师审计风险的对策

1.分清被审单位的会计责任和注册会计师的审计责任。

对于注册会计师审计日趋增大的风险，笔者认为注册会计师除了严格遵守专业标准和职业道德守则的要求，保持职业上应有的认真和谨慎之外，还应注意通过分清企业会计责任和注册会计师的审计责任来转移本不属于注册会计师应承担的会计责任。一方面，注册会计师在与客户签订约定书时，须写明委托方对提供资料的完整性和真实性负责等内容，并对全部审计业务均要求管理当局提交一份声明书，以防止委托方提供虚假证据;或者在委托方提供虚假证据，而由于其舞弊技术的高明并加以精心的掩饰，审计人员即便采取了标准的审计程序和也没能查出的情况下，作为委托方应承担会计责任的依据。现在，已经有越来越多的会计师事务所及注册师对此给予了足够的重视，关键在于怎样才能使其内容严密，不致于形同虚设。另一方面，会计师事务所、注册会计师协会应从保护注册会计师利益出发，不断地完善有关权利义务的法规，不断地与法律界沟通，使法律界能够认同审计责任的界定标准，帮助注册会计师反击那些毫无根据地扩大注册会计师责任的诉讼，进而影响公众对区分会计责任和审计责任的理解和认同。

2.建立保障制度，增强会计师事务所和注册会计师的风险承受能力。

第10篇

在本世纪中叶,西方各国发生了大量注册会计师被控告违约、过失或欺诈的民事和刑事案件,出现了前所未有的诉讼爆炸。这不仅直接损害了注册会计师个人的经济利益,而且严重影响了整个注册会计师职业的社会信誉。在我国,注册会计师职业经过二十多年的发展,注册会计师业务的迅猛发展,行业队伍急剧壮大,特别是相关的法律颁布以来,社会公众对注册会计师的期望越来越高,法律意识不断提高。注册会计师的法律责任风险也日益增大,需要对注册会计师法律责任进行深刻分析,进一步规范和降低其法律风险。

一、注册会计师法律责任因素分析

注册会计师的公信力在很大程度上取决于其出具审计意见时所展示的独立性,具体包括实质上的独立和形式上的独立。近年来,涉及注册会计师的法律诉讼案件逐渐增多,而且愈演愈烈。按照《中华人民共和国注册会计师法》、《中华人民共和国审计法》及《独立审计准则》等法律法规规定,注册会计师是否承担法律责任,关键在于注册会计师是否有过失或欺诈行为,而判别注册会计师是否有过失或欺诈行为的关键在于注册会计师是否遵循了专业标准的要求执业。注册会计师在承办业务过程中未能履行合同条款,或者未能保持应有的职业谨慎,或出于故意不作充分披露,出具不实报告,致使审计报告使用者遭受损失,依照有关法律法规,会计师事务所或注册会计师应承担的法律责任。导致注册会计师法律责任的因素较多,需要进行分类分析。

(一)公司治理失衡

现代公司实行两权分离,产生委托关系,由于所有者与经营者之间的目标不一致,经营者出于自身利益最大化而使其会计报表出现虚假信息或重大错报,但注册会计师在实施审计的过程中未能查出被审计单位的这些错误、舞弊和违法行为,而给第三者或其他有关各方造成经济损失,就有可能遭受他人的控诉,而承担相关的法律责任。 注册会计师在实施审计的过程中,必须严格遵守独立审计准则的要求,应该可以将财务报表中存在的重大错误、舞弊和违法行为查出来。但由于现代审计是以内部控制制度为基础的抽样审计,注册会计师不可能对被审计单位的每一项经济业务进行详尽审查,只能采用抽样审计的方式,这样就必定存在一定的风险。在此,必须分清其结果是由经营失败还是由审计失败引起,关键在于看未能查出错误的漏报的原因是否源于注册会计师自身。

(二)注册会计师专业素质与道德风险

注册会计师的专业能力、职业判断能力以及职业道德水平直接影响到审计结果的客观公正性。在执业过程中没有遵循独立审计准则,或者由于违约、过失和欺诈等原因,致使客户或第三者遭受经济损失,注册会计师就必须承担相应的法律责任。

注册会计师职业的专业性要求较高,必须对财务会计等专业知识有一个准确的把握。从经济学的角度来看,注册会计师同样是一个理性经济人,在其工作过程中由于追求自身收益最大化而出现道德风险。许多观点认为注册会计师的风险意识薄弱,事实上并非如此,注册会计师在实施相关业务时都考虑过了其收益和风险的因素。而《中国注册会计师职业道德基本准则》中并未规定注册会计师必需强制执行的执业最低标准,在执业的过程中是否遵守职业道德全凭注册会计师个人的自觉行为,很难遵守职业道德标准来要求自己。

(三)市场经济体制不健全

首先,市场经济条件下会计目标向多元化发展,既为经营管理责任服务,又为经营决策服务,从而增加了对会计信息解释的可争议性。市场经济中经管责任的关系人带有很大的不确定性,受托人和委托人之间的经济责任关系也成为具有双向约束力的约定权责关系。这种平等权利,既给了受托方自主处理会计信息的机遇,也增强了委托方要求获得合理保证的会计信息的需求。这就给会计信息的理解冲突埋下了伏笔。解决这些审计风险的最有效方法,就是依靠法律手段来调节双方的理解冲突。其次,证券市场的发展使得委托方与受托方的关系变得极不稳定,双方关系的建立与解除,在很大程度上要依赖于会计信息的反映内容。再次,市场经济即为法制经济,法律地位的平等表明了受托方与委托方具有相同的经济权利。当对会计信息的理解发生冲突时,双方不再依据行政权力与级别,而更多的是依据法律条文来处理有关的争议。由于权利的保障及法制的完善,使得各方都有了依法自卫的勇气与能力。因此,运用法律手段来词节会计信息处理与理解的冲突。由于外部环境的改变,使得现行各种法律中涉及注册会计师法律责任的条文存在不少矛盾,标准不一,导致了注册会计师法律责任的复杂化。

(四)相关制度不完善

注册会计师审计准则是一种行业规范,不能将其作为注册会计师规避法律责任的依据,判断审计报告的真实性、合法性,不能依据审计准则。我国财政部只是对审计准则做了些和修订,并未明确将其作为一种法律加以实施。 从法律角度上讲,审计报告作为注册会计师行为的一种结果,评价其真实性、探究其偏颇的原因,是一个专业性极强的问题,决不能简单草率地以出具虚假的审计报告这样的标准来判别注册会计师的法律责任。正确区分注册会计师应承担的法律责任对法院判决尤为重要,这些法律责任,从理论上似乎很容易分清,也十分明确。然而,在具体案件中错综复杂,相互交叉,不易划清。在诉讼主张和判决中,对注册会计师承担何种责任,是一个棘手的问题。

随着市场经济的发展,会计环境的不断改变,在对会计信息的不同认识而产生的法律冲突中,有关民事纠纷的问题最多。可是有关民事责任方面的规定恰恰最不完善。实际当中,注册会计师承担的法律责任类型大多都是行政责任和刑事责任,很少有民事责任。同时我国相关的法律也只是规定了事务所应进行民事赔偿,而对注册会计师个人的处罚没有做出规定,这对注册会计师的约束力就大打折扣。西方等发达国家的会计师事务所都是合伙制的,承担的是无限责任,一旦发生重大违规行为,可能由于承担民事赔偿责任而倾家荡产。

二、完善注册会计师审计责任的措施

(一)调整补充有关法律、法规,明确界定注册会计师的法律责任

完善相关的法律、法规及其实施细则,使相关法律协调一致,明确界定范围,避免在法律诉讼中对法律依据的分歧与争执,使注册会计师的诉讼案件真正做到有法可依,减少由法律依据而引起的注册会计师法律责任风险。独立审计准则是规范注册会计师审计服务手段和技术方法的质量标准,它应该成为法庭判定注册会计师法律责任的重要依据。但司法人员在审理注册会计师法律责任的案件时,主要依据一般法律,对审计准则考虑甚少,因此要确立独立审计准则在司法实践中的地位。增加保护条款,免受无谓诉讼。可以借鉴西方国家的经验,成立专家鉴定委员会,作为注册会计师法律责任的界定机构,其出具的鉴定报告应成为庭审的有力证据。

(二)加强对注册会计师管理

注册会计师是否具有过失的关键在于注册会计师是否遵循了专业标准的要求执业,必须建立、健全会计师事务所质量控制制度。明确委托范围是明确工作范围和责任,会计事务所不论承办何种业务,都要按照业务约定书准则的要求与委托人签订约定书,减少与客户之间的期望差距。在与客户签订业务约定书或委托合同时应当列明委托条款,阐明委托目的、提供的服务、所提供的数据的性质及来源、报告向谁提出等。美国同业复核制度在改善会计事务所质量控制系统方面取得了积极的效果。我国也可以考虑引入同业复核制度,对于提高注册会计师行业的执业质量和社会可信度具有很大的意义,进而促进整个行业的良性发展。

可以通过提取风险基金或购买责任保险,防止或减少诉讼失败时会计事务所发生的财务损失。

第11篇

目前，我国的审计人员能提供的非审计服务较为单一，非审计服务在我国会计师事务所的收入中所占比例也较低。结合我国的实际情况，应鼓励会计师事务所大力发展非审计服务，拓宽业务渠道。但前人研究表明，从使用者视角看，审计人员向其审计客户提供非审计服务会影响甚至侵害审计人员的独立性，因此我国在鼓励发展非审计服务时应该注意到以下几方面的问题，防止注册会计师的独立性被侵害。

(1)相对于传统的审计服务，非审计服务会为会计师事务所带来更丰厚的利润，注册会计师为了保住非审计业务，会在审计意见方面做出让步，使得其独立性削弱甚至完全丧失。而且，当非审计服务的收费超过审计服务时，便会在非审计服务与审计服务之间形成市场竞争，造成审计服务竞争力下降，注册会计师会将更多的精力集中于非审计服务，这样就会对审计服务的质量有一定影响。

(2)随着非审计服务提供的比例越来越大，以及越来越多审计诉讼案被曝光，公众不得不对注册会计师的诚信度产生怀疑。而注册会计师在同时提供非审计服务时，即使其实质上是独立的，但形式上表现出来的可能是不独立。因为形式上的独立与否的标准掌握在公众手中，但由于公众无法判断注册会计师在提供审计服务和非审计服务的同时是否存在一个适当的“防火墙”，因而会对注册会计师的独立性产生怀疑。从这个层面上看，注册会计师向被审计单位提供审计服务的同时提供非审计服务在公众看来影响了审计的独立性。

(3)注册会计师在提供非审计服务，特别是管理咨询时，需要站在管理层的角度提供各种与被审计单位经营决策相关的信息及建议。这些信息和建议在管理层的潜意识中具有一定的权威性，因而较易影响管理层的决策。当其意见为被审计单位采纳后再同时提供审计服务，就会产生自我复核威胁注册会计师的独立性。

2目前理论界存在的两种观点

目前，理论界对同时提供非审计服务与审计独立性之间的关系有两种截然不同的观点。

一种观点认为注册会计师同时提供非审计服务会影响审计的独立性。因为注册会计师提供非审计服务收取的费用相对于审计服务来说较高，这可能使其对客户产生经济依赖，进而在执行业务时，会丧失独立性。这种观点的代表学者主要有：Schulte(1965)，BarIett(1993)，Wines(1994)，Frankel，Johnson和Nelson(2002)等。

另一种观点认为注册会计师同时提供非审计服务不会影响审计的独立性。因为注册会计师在提供非审计服务的同时，能深入了解审计客户的实际经营方式和业务流程，进而会产生“知识溢动”效应，在提供非审计服务的同时提高了注册会计师的专业技能和效率，进而提高审计质量，而对审计独立性不会造成影响。再者，在现行制度安排之下，注册会计师如果失去独立性导致审计失败，会带来较大的成本，这种成本至少包括声誉损失和诉讼损失，只要非审计服务所得利益不会超过其审计失败成本，在成本一效益权衡之下，作为经济人的注册会计师将选择保持独立性。这种观点的代表学者主要有：Crasweli，Francis(2002)，Elizabeth和LZhou(2003)。

3我国发展和规范非审计服务的相关建议

非审计服务是一把双刃剑，如果使用得当的话。可以做到利大于弊，使其有助于做大做强会计师事务所，促进我国经济的发展。所以，我国在鼓励会计师事务所大力拓展非审计业务的过程中，应采取相应的措施，将非审计业务对审计独立性的影响，对审计行业发展的副作用降到最小。本文对此提出了如下建议：

(1)借鉴国际经验，结合我国实际，对部分非审计服务做出禁止性规定。

2002年，安然事件发生以后，美国注册会计师协会因此而颁发了萨班斯法案，要求注册会计师遵循严格的独立性标准，禁止注册会计师为审计客户同时提供9种非审计服务；如果非审计服务的收费低于审计客户所支付总费用的5％，在报经SEC批准后才可以作为例外情况为审计客户提供，税务服务也只能在公司审计委员会批准的情况下才能提供。我国的注册会计师职业道德基本准则虽然也规定了注册会计师不能为审计客户提供不相容的业务，但是并未明确规定不相容业务的具体范围。所以，我国可以在结合自身实际情况的基础上，借鉴美国的经验，对那些可能影响到我国注册会计师独立性的非审计服务进行具体限制。

(2)加强对非审计服务的监管以及行业自律。

从外部监管来看，美国证券交易委员会在新的最终规定中提出：除非审计人员提供的审计服务和非审计服务事先征得了审计委员会的同意，否则审计人员将被认为是不独立的。这说明审计委员会在保持审计独立性方面起着非常关键的作用。在我国，也应充分发挥审计委员会或相当于审计委员会的部门的作用，明确审计委员会在非审计业务承接和执行过程中的职责和权限，加强对非审计服务的管理和监督，从源头上保持审计的独立性。从行业自律监管来看，要建立非审计服务的专业管理机构并加强非审计服务的准则建设。

(3)规范非审计业务的披露。

当会计师事务所同时提供审计服务和非审计服务时，被审计单位应该在其财务报告中披露所提供非审计服务的类型、程度，上市公司应公开披露支付给非审计服务费用的数据，会计师事务所也应披露因提供非审计服务而增加的收入及审计师轮换的制度。只有这样，公众才能判断提供的审计、非审计服务是否恰当，是否保持了其应有的职业谨慎和独立性，才能确保不提供会引起社会公众怀疑其独立性的非审计服务项目。

(4)加强职业道德建设。

在注册会计师的职业道德中，独立性是其灵魂所在，是注册会计师职业的价值核心。注册会计师在同时提供非审计服务时，最易引起争议的是其独立性是否受到威胁。但目前我国的注册会计师并没有从观念上真正认识到独立性对于其个人和整个行业发展的重要价值，仅仅将其视为一种被迫遵守的行为限制，在执行时往往带有被动服从的色彩。为此，我们必须在不断加强外部监管的同时，加强职业道德教育，使注册会计师以积极主动的态度去维护独立性，从而避免对于独立性的追求流于形式。

第12篇

一、非审计服务与审计独立性的内涵

1.CPA非审计服务的内涵。非审计服务是相对于审计服务而言的,是会计师事务所向客户提供并收取一定费用的除审计服务以外的多种服务的总称。由于中国审计市场发展时间短,大多数会计师事务所的主要业务仍是审计,但是随着经济的发展,市场竞争激烈,会计师事务所为增强竞争力逐步转向提供多元化的服务。

非审计服务的出现是注册会计师审计发展到一定阶段的必然产物,是市场发展与选择的产物。非审计服务涉及的领域和内容也越来越广泛,新兴的鉴证和非鉴证是CPA非审计服务拓展的主要领域。第一,新兴的鉴证服务相对于法定的审计服务而言。盈利能力增强,风险降低,是CPA非审计服务拓展的一个重要方向。CPA可以依靠自身独立、客观、公正的优势选择各种新兴的鉴证。它主要包括网誉认证、系统认证、养老服务认证、企业业绩评价认证、风险评估鉴证、针对财务契约遵循的鉴证、执行司法诉讼中涉及的鉴证业务等。第二,非鉴证包括会计服务、税收服务、内部控制、资金运筹、管理咨询等。其中咨询服务是企业需求量最大、也是非审计服务领域中非常具有潜力的增值服务。

2.审计独立性的内涵。审计独立性是伴随着审计产生而存在的,是审计的灵魂。经济发展到一定程度,特别是股份制公司的产生,导致企业所有权与经营权分开,所有者需要独立的第三方监督经营者,即产生了以委托为基础的民间审计,也称独立审计或注册会计师审计。独立性是审计质量保证的重要因素之一。

《中国注册会计师审计准则》中对独立性的定义为:独立性是指注册会计师在执行审计服务,出具审计报告时,应当在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构。所谓形式上的独立性,又称为外在独立性、表面独立性,指注册会计师必须与被审查企业或个人没有任何特殊的利益关系。所谓实质上的独立性,又称内在独立性、事实独立性,即认为独立性是一种精神状态、一种自信心以及在判断时不依赖和屈从于外界的压力和影响。审计独立性是实质独立与形式独立的统一。实质独立是根本,而形式独立是实质独立的保证。

二、非审计服务对审计独立性影响

独立性是审计的基础,影响审计独立性的因素主要分为经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。注册会计师在提供非审计服务品种时,首先要考虑非审计服务是否影响审计独立性。目前学术界有两种观点,一种认为非审计服务对审计独立性存在正面影响,该观点认为非审计服务能够加强注册会计师对被审计单位的了解,注册会计师更能够更有效地防范风险,查出被审计单位的错误及舞弊;非审计服务可以拓展专业人员的专业能力,导致审计时更多的得到本所专业人才的支持;非审计服务增强会计师事务所竞争力,注册会计师更容易保持独立。另一种观点认为非审计服务对审计独立性存在负面影响。本文的观点偏向于第二种观点。CPA非审计服务对审计独立性微观影响主要体现在:非审计服务收费带来的经济关系,非审计服务与审计服务冲突关系,非审计服务长期委托关系而导致的过度亲密,非审计服务本身降低注册会计师在公众心中独立身份。

1.非审计服务收费带来的经济关系及对审计服务产生外界压力。首先,由于非审计服务和审计服务都是收费的服务,注册会计师在向同一客户提供两种服务时,会进行博弈,选择成本低风险小而收费高的项目,在这些方面非审计服务比审计更有优势。与此同时,作为被审计单位的客户也会考虑注册会计师的这种需求,于是投其所好,提高非审计服务收费从而达到对审计项目施压的目的。因此非审计服务会导致会计师事务所对重大客户带来的经济利益产生依赖,亦会害怕失去客户而难以抵御可以的压力,影响其独立性。其次,被审计单位更换会计师事务所的成本较低,会计师事务所更加会因为怕失去审计客户而影响独立性。如果被审计单位将审计与非审计服务捆绑,那么对独立性的威胁更大。

2.非审计服务与审计服务冲突关系带来的自我评价影响。非审计服务与审计服务本身存在冲突主要是源于自我评价带来的不公正性。现代控制论有一个着名的假设:人不能独立评价自己的工作。评价自我的工作是不可能没有偏见的。如有些非审计服务甚至可能将注册会计师置于管理者的位置,在进行审计服务时,扮演管理角色的独立审计师,可能难以客观地评价与判断企业业务活动和交易性质,从而影响其独立性。同时可知,如果审计服务不涉及非审计服务部分进行的,则对审计独立性影响则不是很大。

3.非审计服务长期委托关系而导致的过度亲密,形成的实质性的关联关系。密切的关系导致注册会计师在审计时会掺杂个人的感情从而导致其对审计服务判断失去独立性。亦有可能接受鉴证客户或重要员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待形成的关联关系。

4.非审计服务本身降低注册会计师在公众心中独立身份。即注册会计师没有做到形式上的独立,社会公众相信注册会计师可以提供高质量的审计服务,这主要是因为他们相信注册会计师能够保持独立性并按照相关审计准则和制度执行审计。随着非审计服务越来越大比例的提供,越来越多审计诉讼案的曝光,使公众不得不对注册会计师的诚信度产生怀疑。

值得注意的是,不同类型的非审计服务在影响审计独立性的程度上是不一样的,视具体情况而定。第一,新兴鉴证对审计独立性一般没有负面影响。新兴鉴证和审计一样,需要注册会计师在执业过程中保持独立、客观、公正的立场。但是在提供新兴鉴证时,要保证避免代表鉴证客户的利益进行决策或代替管理层向相关的方面进行报告。否则,会损害审计独立性。第二,非鉴证对审计独立性有影响,不同的服务项目影响也不相同。管理咨询业务对审计独立性影响较大。这是因为管理咨询业务会造成的业务本身的冲突和利益冲突,对独立性产生影响。税务服务通过税务机关审查时对独立性几乎没有影响,但是如果不通过税务机关则对独立性有一定影响。会计记账、设计会计制度等会计服务业务,使注册会计师的执业范围深入到客户公司的内部经营与管理,直接或间接地参与了客户公司的经营决策,也会对独立性产生影响。如安然公司的许多高层管理人员都是安达信的前雇员,并且非审计服务所处职位越高对独立性影响越大。内部控制方面的服务,被认为对审计独立性是有影响的。信息技术系统服务,如果会计师事务所人员不承担管理层职责,则提供信息技术系统服务不被视为对独立性产生不利影响。诉讼支持服务,会计师事务所可能因自我评价或过度推介产生不利影响。

三、处理非审计服务与审计独立性关系的微观考虑

从中国的现状来看,非审计服务对审计独立性及审计质量的影响绝不能忽视,但也不能简单地将非审计服务从注册会计师事务所的业务中分离出来。正确处理非审计服务与独立性关系,才能够使非审计服务与审计服务同时得到健康发展。非审计服务如果影响到审计独立性,会计师事务所则不可再接受审计服务。

1.会计师事务所应建立维护审计独立性的总体措施,以保证审计质量。包括安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核;定期轮换项目负责人及签字注册会计师;与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题;向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围;制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序;将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。

2.区别对待不同的非审计服务,大力发展新兴鉴证服务,谨慎选择非鉴证服务。如新兴鉴证对审计独立性影响小,这是今后非审计服务拓展的主要方向;税务服务对独立性影响较小,而且税务服务历来也是向客户提供的传统服务项目。应该继续发展,保持并开拓市场份额,注册会计师可以做一些为企业编制会计报表、记账,会计决策辅助等会计服务;另外,在不损害审计独立性的前提下。CPA可以进入管理咨询领域,从事部分管理咨询服务。会计师事务所应积极拓展对审计独立性影响较小的非审计服务,积极探索前沿的非审计服务。

3.发展大型会计师事务所,增强抗压能力。大型会计师事务所具有更强的组织能力,更有能力在从事非审计服务时抵制客户不许披露盈余管理行为的压力,大型会计师事务所更能积极主动地采取各种策略拓展非审计服务,扩大非审计服务市场占有份额。中国事务所经营规模小,业务比较单一,应对会计师事务所进行整合,开展规模化经营。

第13篇

论文摘 要 我国注册会计师审计的外部环境和内部环境条件尚不理想，面临很大的审计风险。本文分析目前造成我国注册会计师审计风险较高的各方面原因，在此基础上提出具有针对性的防范措施。 

 

一、我国会计中介机构注册会计师审计存在的问题 

1．风险导向审计模式有可能导致舞弊审计中的风险评估出现目标定位偏差。风险导向审计模式虽然变革了审计方法及其传统的审计理念，但同 时也给部分执业审计师形成了审计观念的紊乱，使部分会计师事务所全力规避风险进而唯利是图。这是因为，按照风险导向审计模式的判断逻辑，如果被审计单位经 营失败的风险较低，即使被审计单位财务报表存在错报的可能性，注册会计师卷入诉讼的机率也不会太高，审计失败的可能性比较小，在这种情况下，实施大规模费时费力、代价高昂的实质性测试显然是不符合成本效益原则的，这就必然形成会计师事务所将大量的精力用于研究客户的行业风险和经营风险，而对审计意见进行直接支持的实质性测试越来越少。世界各国的风险导向审计中都可能出现这种情况。比如，施乐公司按虚构的毛利率调节各子公司的销售成本，莱得艾德公司通过编造没有任何原始凭证支持的会计分录调节利润等等。这些会计舞弊手法手段并不十分高明，如果会计师事务所严格按照审计准则所要求的审计范围、审计程序实施完 整的实质性测试，可能很多的财务舞弊案件都可以被及时发现或者得到有效制止。舞弊审计中的风险评估目标要定位于何处易存在舞弊，而不是仅仅节约成本和降低民事赔偿风险。 

2．电算化审计的研究开发相时滞后。目前审计电算化的研究才刚刚起步，相对滞后于会计电算化。另外，由于审计工作本身的不规范，或者规范性的要求因未能得到重视而没有很好地执行，这也为开发研究计算机辅助审计软件和应用计算机进行辅助审计带来了难处。会计师事务所的审计人员对利用计算机信息系统处理经济业务的企业进行审计时缺少计算机辅助审计环节，将为他们的审计结论意见带来难以预测的风险。 

3．现代审计对象的复杂性和审计内容的广泛性。现代市场经济的显著特征在于不稳定性增强，公司为了在激烈竞争的市场中谋生存求发展，企业规模不断扩大，所进行的交易也日趋复杂化，经济业务的种类和性质也在不断的多样化和复杂化，会计核算业务已经远远超出传统的财务会计的内容，也为审计带来了更多的困难。现代审计不仅包括对被审计单位的财务收支活动进行审计，也包括对一些投资方案的可行性研究；既包括对被审计单位的经营成果进行评价，又要对被审计单位的内部控制制度的健全与运作效果进行评价，这些都会增加注册会计师做出正确的审计结论的难度，审计风险也就随之增加。 

4．注册会计师审计范围的扩大。审计范围是一个渐大过程。早期的审计重点一般都放在处理现金的职员的诚实性上，没有对资产负债表的质量进行任何分析（staub，1942）。后来，公司资金的周转主要依靠银行货款，银行要求申请货款者提供可靠的财务数据，对资产负债表加以证明，成为注册会计师20世 纪早期业务的主要部分。资产负债表审计扩大了审计范围，也扩大了审计责任（查特菲尔德，1988）。再后来，由于美国市场的萧条和崩溃，促使了证券交易委员会（sec）的产生，要求上市公司提交已审查过的年度财务报表，人们开始意识到审计责任的存在。此后，对内部控制进行检查通常成为审计的出发点，审计人员对内部控制的观念也扩展到企业及其经营活动的全部，以及管理政策的诸问题，社会公众对审计的业务和责任的意识也急速增强。社会公众要求审计人员揭示出所有重大的差错和舞弊，并对企业持续经营能力作出评价，对企业在财务方面是否健康作出报告。有关这方面的信息不确定性很大，信息的风险很高，审计人员作出正确的审计结论难度增加，风险在所难免。 

二、完善我国会计中介机构注册会计师审计存在问题的对策 

1．国家要完善注册会计师相关法律规范。财政部应当就注册会计师法律责任问题积极与有关司法部门进行协调，以保护注册会计行业的合法权益。与注册会计师法律责任最为密切相关的 法律是《注册会计师法》，由于该法颁布较早，在实际执行过程中存在很多问题，如对民事责任的规定相对薄弱，缺少关键的过错和因果关系要件；对法律责任的界定模糊等，补充完善《注册会计师法》等有关法规，在相关法律中增加保护注册会计师权益的条款，在法律责任对象、责任范围和责任程度等方面给予明确规定。从而保证注册会计师免受无谓诉讼的干扰。 

2．注册会计师要坚持独立性，始终保持谨慎的职业怀疑态度。独立性是注册会计师的灵魂。注册会计师与被审计单位之间必须实实在在地毫无利害关系，其承担的是对整个社会公众的责任，这就决定了注册会计师必须与委托单位和外部组织之间保持超然的独立关系，同时始终保持谨慎的职业怀疑态度，严格按照注册会计师执业准则的要求执业，并保持良好的职业道德，那么其所承担法律责任的可能性将大大降低。 

3．分清被审单位的会计责任和注册会计师的审计责任。一方面，注册会计师在与客户签仃约定书时，须写明委托方对提供资料的完整性和真实性负责等内容，并对全部审计业务均要求管理当局提交一份声明书，以防止委托方提供虚假证据；或者在委托方提供虚假证据，而由于其舞弊技术的高明并加以精心的掩饰，审计人员即便采取了标准的审计程序也没能查出的情况下，作为委托方应承担会计责任的依据。现在，已经有越来越多的会计师事务所及注册会计师对此给予了足够的重视，关健在于怎样才能使其内容严密，不致于形同虚设。另一方面，会计师事务所、注册会计师协会应从保护注册会计师利益出发，不断地完善有关权利义务的法规，不断地与法律界沟通，使法律界能够认同审计责任的界定标准，帮助注册会计师反击那些毫无根据地扩大注册会计师责任的诉讼，进而影响公众时区分会计责任和审计责任的理解和认同。 

4．对违反职业道德规范行为的处理。会计师事务所应当制定处理违反职业道德规范行为的规章和程序，指出违反职业道德规范的后果，并据此对违反职业道德规范的个人及时进行处理。会计师事务所可以为每位员工建立职业道德档案，记录个人违反职业道德规范的行为及处理结果。 

 

参考文献： 

[1]陈毓圭.风险导向审计的由来与发展.会计研究.2004(4). 

第14篇

审计目标是一定历史阶段的产物，随着我国市场经济的深层次发展，有关法律，法规的不断健全和完善，企业的会计行为将逐步走向规范。因此，注册会计师审计的主要目标将不再是会计报表的三性鉴证，而应向管理的领域有所深入和发展。

一、从审计的产生和发展论审计目标

独立审计产生于工业革命时代。那时，财产所有者对财产经营者最关心的是其真实性。他们想了解会计人员是否存在贪污、盗窃和其他舞弊行为。因而，此时的审计目标是查错防弊。

在19世纪末和20世纪初，随着资本主义经济的发展和企业规模的日益扩大，会计业务也日趋复杂，此时，审计对象已由会计账目扩大到资产负债表，审计的主要目标是通过对资产负债表数据的审查，判断企业的财务状况和偿债能力。在此阶段，查错防弊这一目标依然存在，但已退居第二位，审计的功能从防护性发展到公证性。

进入20世纪30～40年代，随着世界资本市场的迅猛发展，证券市场的涌现及广大投资者对投资收益情况的关心，整个社会注意力转而集中于收益表上。特别是1929～1933年间的世界经济危机，从客观上促使企业利益相关者从仅仅关心企业财务状况，转变到更加关心企业盈利水平和偿债能力。在此期间，审计总目标是判定被审单位一定时期内的会计报表是否公允地反映其财务状况和经营业绩，以确定会计报表的可信性。

20世纪中叶以后，资本主义从自由竞争发展到垄断阶段，各经济发达国家通过各种渠道推动本国的企业向海外拓展，跨国公司得到空前发展。国家间资本的相互渗透，使审计对象日趋复杂。激烈的市场竞争，使审计目标也从原来的仅限于验证企业财务报表的公允性扩展到内部控制、经营决策、职能分工、企业素质、工作效率、经营效益等方面。因此，经营审计、管理审计、绩效审计等便从传统审计中分离出来，评价企业工作的经济性、效率性、效果性成为独立审计工作的主要目标。

二、从市场经济的发展论注册会计师的审计目标

经济的发展，市场竞争日趋激烈，企业为了在竞争中立于不败之地，可谓煞费苦心。因此，注册会计师单纯的报表审计并不能解决企业所关心的问题，企业迫切需要事务所能通过审计，为其在改革管理体制，改变经济增长方式，调整经济结构，加强经营管理，提高经济效益等方面，提供信息，提出建议，给予帮助。但很多事务所尚无足够的能力或尚未注意紧扣企业想要解决的问题进行工作。这也是企业对社会审计缺乏内在需求的原因之一，应引起事务所的足够重视。注册会计师应牢记，客户是上帝，企业的需求就是注册会计师的审计目标。

审计报告，仅仅是对被审计会计报表的合法性、公允性及会计处理的一贯性发表审计意见，但对改进管理的建议在审计报告中不便详细表述，然而众多的对企业管理中存在问题的改进意见，恰恰是委托人最需要的，也是他们对注册会计师的审计所期盼的，因此，注册会计师除对会计报表三性表示意见外，如企业需要，可以出具管理建议书。管理建议对委托人管理当局提供了建立和改善内部控制制度以及提高财务管理水平的建议，有利于企业发展，同时也检查了前期建议改进结果情况。正是这种建议和改进的循环，对委托人管理当局提高管理水平起了重大的作用，深受委托人的欢迎。

会计报表，是企业经营状况的综合反映，每一个科目都反映着经营活动的某一方面，从每一科目中都可以分析比较，看出企业经营管理方面的强弱点，注册会计师有能力通过专业知识对会计报表各科目反映经济事项进行深入的对比分析，以管理建议书的方式给委托人提出改进管理的建议。从管理建议书中获得收益的企业，把审计工作看作是企业改进经营管理的参谋，对审计十分欢迎。审计只是规范企业行为的手段和方式，其最终目标应是企业改善经营、提高经济效益。管理建议书虽只是书面建议，不具有法律效力，但切不可忽视。

三、 从注册会计师自身的发展论审计目标

随着会计市场的建立与完善，事务所之间的竞争也日益激烈。要想在竞争中立于不败之地，仅靠报表审计是难以保住市场份额的。事务所必须要有超前意识和高瞻远瞩的思想，必须调整审计目标以适应市场需求。随着经济的发展，有关法律法规的不断健全和完善，企业的会计行为将逐步走向规范。因此，企业的报表审计将处于次要地位，而评价企业工作的经济性、效率性、效果性将成为审计工作的主要目标。

据统计，国际六大会计公司，对管理咨询业都有不同程度的介入，最突出的是安达信国际会计公司，它不仅在管理咨询业务方面所取得的收入已逐步超过了其在审计和税务等传统领域所取得收入的总和，而且，它还取得了在世界所有管理咨询公司中排名第一的地位。 国际6大会计公司中的其它几家会计公司管理咨询业务所得的收入也达到其总收入的20%以上。并且，它们也都分别在世界排名前10位的管理咨询公司中拥有席位。难怪有人说，现在的会计公司究竟是应当继续叫会计公司，还是应当称之为管理咨询公司。可见，我国注册会计师行业面临管理咨询业的挑战是不可避免的发展趋势。为此，注册会计师必须提高自身素质，不断开拓新的业务领域，以适应社会发展的需要。

国内注册会计师行业目前竞争较为激烈，国外同行的介入使行业竞争更为激烈，注册会计师的业务领域被分解，业务范围不断缩小。形势十分严峻。因此，注册会计师除了巩固已有的业务阵地外，还应向周围辐射，不断开拓新的业务领域。同时，努力向国际同行学习，借鉴他们的成功经验和做法，寻求自己的发展途径。想企业之所想，把企业需求当作注册会计师的审计目标，同时，把注册会计师队伍建设好，把形象塑造好，牢记以质量求生存，以信誉求发展的真谛，相信我国注册会计师行业一定会立于不败之地。

【参考文献】

[1]崔华清，等.影响独立审计目标的因素[J].注册会计师通讯，1997，(7).

[2]薛洁.谈管理建议书的重要性[J].注册会计师通讯，1997，(60).

第15篇

论文摘要：长期以来，非审计服务是否影响审计独立性这个问题一直受到会计学界的关注。到目前为止，仍没有形成统一的观点。阐述了目前学术界对非审计服务与审计独立性之间的关系所持的两种观点；并在此基础上结合我国的现实国情，分析了现阶段我国非审计服务对审计独立性的影响；最后提出了发展和规范我国非审计服务的相关建议。

1目前理论界存在的两种观点

目前，理论界对同时提供非审计服务与审计独立性之间的关系有两种截然不同的观点。

一种观点认为注册会计师同时提供非审计服务会影响审计的独立性。因为注册会计师提供非审计服务收取的费用相对于审计服务来说较高，这可能使其对客户产生经济依赖，进而在执行业务时，会丧失独立性。这种观点的代表学者主要有：Schulte(1965)，BarIett(1993)，Wines(1994)，Frankel，Johnson和Nelson(2002)等。

另一种观点认为注册会计师同时提供非审计服务不会影响审计的独立性。因为注册会计师在提供非审计服务的同时，能深入了解审计客户的实际经营方式和业务流程，进而会产生“知识溢动”效应，在提供非审计服务的同时提高了注册会计师的专业技能和效率，进而提高审计质量，而对审计独立性不会造成影响。再者，在现行制度安排之下，注册会计师如果失去独立性导致审计失败，会带来较大的成本，这种成本至少包括声誉损失和诉讼损失，只要非审计服务所得利益不会超过其审计失败成本，在成本一效益权衡之下，作为经济人的注册会计师将选择保持独立性。这种观点的代表学者主要有：Crasweli，Francis(2002)，Elizabeth和LZhou(2003)。

2我国非审计服务对审计独立性的影响

目前，我国的审计人员能提供的非审计服务较为单一，非审计服务在我国会计师事务所的收入中所占比例也较低。结合我国的实际情况，应鼓励会计师事务所大力发展非审计服务，拓宽业务渠道。但前人研究表明，从使用者视角看，审计人员向其审计客户提供非审计服务会影响甚至侵害审计人员的独立性，因此我国在鼓励发展非审计服务时应该注意到以下几方面的问题，防止注册会计师的独立性被侵害。

(1)相对于传统的审计服务，非审计服务会为会计师事务所带来更丰厚的利润，注册会计师为了保住非审计业务，会在审计意见方面做出让步，使得其独立性削弱甚至完全丧失。而且，当非审计服务的收费超过审计服务时，便会在非审计服务与审计服务之间形成市场竞争，造成审计服务竞争力下降，注册会计师会将更多的精力集中于非审计服务，这样就会对审计服务的质量有一定影响。

(2)随着非审计服务提供的比例越来越大，以及越来越多审计诉讼案被曝光，公众不得不对注册会计师的诚信度产生怀疑。而注册会计师在同时提供非审计服务时，即使其实质上是独立的，但形式上表现出来的可能是不独立。因为形式上的独立与否的标准掌握在公众手中，但由于公众无法判断注册会计师在提供审计服务和非审计服务的同时是否存在一个适当的“防火墙”，因而会对注册会计师的独立性产生怀疑。从这个层面上看，注册会计师向被审计单位提供审计服务的同时提供非审计服务在公众看来影响了审计的独立性。

(3)注册会计师在提供非审计服务，特别是管理咨询时，需要站在管理层的角度提供各种与被审计单位经营决策相关的信息及建议。这些信息和建议在管理层的潜意识中具有一定的权威性，因而较易影响管理层的决策。当其意见为被审计单位采纳后再同时提供审计服务，就会产生自我复核威胁注册会计师的独立性。

3我国发展和规范非审计服务的相关建议

非审计服务是一把双刃剑，如果使用得当的话。可以做到利大于弊，使其有助于做大做强会计师事务所，促进我国经济的发展。所以，我国在鼓励会计师事务所大力拓展非审计业务的过程中，应采取相应的措施，将非审计业务对审计独立性的影响，对审计行业发展的副作用降到最小。本文对此提出了如下建议：

(1)借鉴国际经验，结合我国实际，对部分非审计服务做出禁止性规定。

2002年，安然事件发生以后，美国注册会计师协会因此而颁发了萨班斯法案，要求注册会计师遵循严格的独立性标准，禁止注册会计师为审计客户同时提供9种非审计服务；如果非审计服务的收费低于审计客户所支付总费用的5％，在报经SEC批准后才可以作为例外情况为审计客户提供，税务服务也只能在公司审计委员会批准的情况下才能提供。我国的注册会计师职业道德基本准则虽然也规定了注册会计师不能为审计客户提供不相容的业务，但是并未明确规定不相容业务的具体范围。所以，我国可以在结合自身实际情况的基础上，借鉴美国的经验，对那些可能影响到我国注册会计师独立性的非审计服务进行具体限制。新晨

(2)加强对非审计服务的监管以及行业自律。

从外部监管来看，美国证券交易委员会在新的最终规定中提出：除非审计人员提供的审计服务和非审计服务事先征得了审计委员会的同意，否则审计人员将被认为是不独立的。这说明审计委员会在保持审计独立性方面起着非常关键的作用。在我国，也应充分发挥审计委员会或相当于审计委员会的部门的作用，明确审计委员会在非审计业务承接和执行过程中的职责和权限，加强对非审计服务的管理和监督，从源头上保持审计的独立性。从行业自律监管来看，要建立非审计服务的专业管理机构并加强非审计服务的准则建设。

(3)规范非审计业务的披露。

当会计师事务所同时提供审计服务和非审计服务时，被审计单位应该在其财务报告中披露所提供非审计服务的类型、程度，上市公司应公开披露支付给非审计服务费用的数据，会计师事务所也应披露因提供非审计服务而增加的收入及审计师轮换的制度。只有这样，公众才能判断提供的审计、非审计服务是否恰当，是否保持了其应有的职业谨慎和独立性，才能确保不提供会引起社会公众怀疑其独立性的非审计服务项目。