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税收筹划方案存在知识和信息局限,往往严重脱离企业实际情况,缺乏全局观念、战略观念,没有站在战略高度设计。政策风险,例如土地增值税政策发生变动,产生筹划风险。执法风险,由于税务部门不予认同,产生的不合法行为。成本风险,筹划成本超过了筹划收益。土地增值税筹划成功,但综合税负反而上升等风险。
2.房地产企业土地增值税税收筹划风险形成的主要原因。
税收筹划是主观的。税收筹划方案设计往往取决于设计人员的主观判断。征纳双方对税收筹划的认可存在分歧,税务机关是否认可,直接影响到方案能否达到预期的目的。税收筹划会受房地产企业的内外部条件限制,外部条件主要是适用的税收政策,内部条件主要是内部从事的房地产开发活动。税务机关执法力度的加强。税收筹划需要支付筹划成本,所以房地产企业要遵循成本效益法则,控制筹划成本。
3.房地产企业土地增值税税收筹划风险控制。
(1)完善税收筹划信息管理机制。要广泛收集相关税务信息,主要是针对税收法律法规方面的信息,全面的了解我国税收法律法规,全面了解土地增值税的相关政策,对整体的企业现状全面研究,对税收问题进行整体考虑,必须联系各个税种之间的制约关系,例如要了解行政听证、复议等方面的法律制度。同样要全面的收集税收筹划信息主体的相关内容,企业是税收筹划的主体,受到内部各因素的制约,因此税收筹划的方案应该根据企业自身的经营情况、内部管理情况、人力资源情况等进行税收筹划。全面综合的考虑才能有效的避免风险的发生。要提高税收筹划信息质量,信息必须是准确、及时、完整的,相关人员在取得信息时,要熟练的掌握国家的政策,准确理解法规意图,及时反映国家的税收法规的变化,信息必须是完整的、全面的,才能提高税收筹划信息的质量。
(2)提高税收筹划人员素质,针对土地增值税税收筹划涉及到多个领域,如法律、财会、税务、建筑等各个领域的专业的知识,所以合格的税收筹划人员必须具备熟练的财务会计知识、法律、税务、建筑知识,良好的沟通与统筹能力,良好的职业道德,注重培训和后续教育,不断的提高筹划人员的知识和技能。
(3)建立税收筹划方案修正制度,政府部门也在不断的对土地增值税税收法规进行修订和完善,房地产企业作为税收筹划的主体,经营的情况也在不断的变化,根据变化中的税收筹划策略,为企业带来了各种风险,企业必须根据环境的变化,及时调整计划,将风险降低到最低限度。
(4)积极寻求税务机关支持,政府税务机关是服务于企业的部门,具有对企业的相关政策咨询有解答的义务,企业在税务筹划的过程中,如果把握不准,应积极寻求支持和帮助,向税务人员进行咨询,给予专业的指导,由于各个地方的征管方式和征管地点的不同,要求税务筹划人员应当多与税务机关沟通,及时获得沟通,达成双赢的共识,将税收筹划风险降低到最低。
(5)事后采取积极有效的补救措施,税务筹划的方案虽然全面,会采取各式各样的措施进行筹划,但是风险不可避免,仍然会受到突如其来因素而干扰,税收筹划方案可能受到各种原因而导致失败,企业必须在一定范围内将风险控制,采取积极有效的补救措施,将事故发生的可能性降低到最低。
(6)土地增值税的核心是增值率,房地产企业项目的应税收入和扣除项目,是房地产企业进行纳税筹划的关键点,因此,房地产企业必须紧紧围绕这两个因素进行开展,减少税费开支,在保证有合理利润的前提下,提供条件合理的减少税费,是税收筹划的目的。
4.总结
(一)控制增值率绩效纳税筹划
土地增值税的税率由于是超率累进制,可以通过控制房地产或者土地转让中的增值额进行纳税筹划。增值额通常是指转让所取得的收入与可扣除项目的差额,这就衍生出收入与成本两方的筹划。收入筹划并不是简单的降低收入金额,而是通过对收入的进行分散,把一些收入从整个房地产中分离,如随着精装房的增多,房地产公司可以事先设立一家装修公司。与购房者签订合同时稍加变通则可获得意想不到的效果,如与客户签订两份合同:一份房屋销售合同,一份房屋装修合同,房屋总售价是不变。则只需就第一份合同注明金额缴纳土地增值税,第二份合同不用缴纳土地增值税,税基和税率减少,从而减轻了税负。成本方面的筹划主要是通过合法的手段,扩大成本的支出,降低整体的增值额。如房地产开发企业可以通过利息的支出,增加房地产开发中的成本。利息扣除情况:
(1)财务费用中的利息支出,凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用,在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。
(2)凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金,没有利息支出的,按照以上方法扣除。
(3)房地产开发企业既向金融机构借款,又有其他借款的,其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用本条(1)、(2)项所述两种办法。
(二)利用减免税优惠进行筹划
一般减免税规定:如纳税人建造普通标准住宅,增值金额没有超过扣除项目20%的,予以免税,其中的普通住房不包括别墅、高级公寓等。在进行土地增值税筹划时,要结合项目的增值金额,如果项目的增值金额介于20%~50%之间,就要考虑是降低增值额、把整体的金额控制在20%以内,还是不进行筹划缴纳土地增值税。总之,企业要研究最新的法律法规,结合自身的情况,利用税收优惠政策进行纳税筹划。
二、土地增值税中利息筹划案例分析
例如,某开发项目取得土地使用权成本为20000万元,开发成本10000万元,其中,开发成本----开发间接费用利息支出200万元。项目开发期间的财务费用----利息支出为100万元,其中向关联企业借入资金的利息支出为60万元,借款利率不超过同期同类银行贷款利率。开发项目规定的开发费用扣除比列分别为5%或10%。由于利息支出不可以作为开发成本直接扣除,也不允许加计扣除,故可以作为土地增值税扣除项目的开发成本为1000-200=980(万元)按照方法1可扣除开发费用=(200+100-60)+(20000+10000-200)*5%=1730(万元)。方法2可扣除开发费用(20000+10000-200)*10%=2980(万元))故开发企业可以用不能全部提供金融机构利息证明为事实依据,商主管税务机关同意后采取上述第二种方法进行开发费用的计算扣除,从而达成一个有利结果。
三、企业进行土地增值税筹划的建议
(一)树立依法治税的意识
税收是企业在生产经营中无偿向政府支付的一种费用,具有强制性和无偿性,企业作为独立经营的主体,可以在合理合法的前提下,尽量减少纳税额,使税收负担率达到最低。税收筹划作为企业经营活动的一项重要活动,是在一定的客观条件下存在的。首先依法治税是进行税收筹划的前提,税收筹划是以现行税制为基础的,如果某一地区的实际税收经营不是以现行税法为依据,而是以其他类似收入指标的因素为依据,那么进行税收筹划也就失去了实际意义,这是企业进行税收筹划时应该注意的重要问题。其次,由于税法作为一种法律既有稳定性,也有一定的灵活性,所以进行税收筹划应该时刻关注税法的变化。在体制转轨尚未完成、税法调整较为频繁的阶段,这点尤其要重视,因为税法一旦调整,税收筹划的依据可能消失或改变,筹划的结果就完全可能与当初进行筹划的预期相反。所以,企业的决策者和财务人员应当重视税法的变化及调整,并据此相应调整税收筹划的策略和方案。任何一个税法的调整,其内容本身就是新的税收筹划的基础。
(二)增强纳税筹划风险管理能力
纳税筹划面临着风险,在房地产企业进行土地增值税纳税筹划时也无法避免的面临着风险,因此,企业必须格外重视纳税筹划的风险管理。由于房地产开发企业所面临的环境十分的复杂,纳税风险来源较多,这就要求产企业全面的进行统筹规划。首先,房地产企业要建立风险防范机制,建立纳税筹划风险管理体系,由专人负责纳税筹划方面的风险管理工作。房地产开发企业纳税筹划的风险预警,可以从两个方面进行,即风险识别、风险评估及量化,通过这两个环节,能够较为完整的对财务风险进行预警与管理。通常风险的识别是预防的前提,只有准确及时的风险识别,才能够为风险应对提供有用的信息。房地产开发企业在进行土地增值税纳税筹划时,需要尽可能的考虑到风险的所有潜在原因,包括筹划过程、法律法规、外部环境等。对于已经识别出的潜在风险,及时制定策略,进行风险防范。
(三)适当延迟纳税,获取货币时间价值
1.根据税务机关的要求,房地产开发企业取得土地使用权所支付的金额、支付工程施工方的成本、费用及转让房地产所发生的有关营业附加税金等,都必须取得合法有效凭证;对开土地增值税清算时不能提供合法有效凭证的,税法规定是不给予扣除的,因此要求财务人员在日常工作中做好相关资料的收集和管理工作。(1)土地征用及拆迁补偿费的扣税资料管理。企业征用土地应取得主管部门的土地规费专用收据,拆迁房产的,对于支付补偿金给个人而无法取得票据的,对方应当提供税务部门开取的非经营性收入专用发票等,只有做好成本资料管理工作才能顺利的清算。(2)前期工程费的扣税资料管理。前期工程费指水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究等项目发生的费用。企业只有取得相应的服务业专票、行政事业单位票据、建筑安装发票等才可税前扣除,因此应管理好相关的财务票据资料。(3)建筑安装工程费的扣税资料管理。建安工程费主要包括建筑承包商或开发商在开发项目工程过程中所发生的建筑工程费和项目安装费用等。只有取得建筑安装发票、相关的服务业发票等财务资料才可列入成本。(4)基础设施建设费的扣税资料管理。基础设施费主要包括道路、供水、供电、供气、排污、园林绿化等费用。企业应取得行政事业单位票据、建筑安装发票等才可列支成本。(5)公共配套设施费的扣税资料管理。公共配套设施费主要指安装电动门、智能化系统、信报箱等所支付的费用,企业应当要求施工方提供工商业发票、行政事业单位票据、建筑安装发票等。只有相关的工商业发票、建筑安装发票、工资表等票据资料合法齐全才能列入成本。
2.对于比较大的房产项目,如某地产商在某楼盘里有开发普通标准住宅、非普通标准住宅、豪华别墅和商铺等不同类型产品,这些项目有些是分期开发的,有些是同时开发的。对于这项楼盘的清算,我国税法规定应按照各受益对象,采用合理的分配方法,分摊共同的成本费用。实务中成本分摊法有占地面积法、建筑面积法、层高系数法等,各种计算分摊方法对企业土地增值税的税额会产生很大的差异,管理人员应管理和筹划好分摊方法,不同的计算方法对企业利润的影响差异巨大。
3.随着房产市场的激烈竞争,各个开发商为提升楼盘品质会推出会所、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院等公共配套设施,如果这些项目完工后免费移送给政府等部门用于社会公共事业,那么发生的相关成本、费用可以在计算土地增值税时做为成本扣除;此外对于楼盘里的停车场(库)、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、邮电通讯等项目,如果能提供资料证明产权属于全体业主所有的,则相关的成本费用可以在计算土地增值税时税前扣除。因此企业在日常工作中应管理好不可售面积的证明资料,如开发企业书面报告、无偿移交相关部门的《移交文书》、配套设施的建筑面积归全体业主所有的确认资料;如果无法提供这些资料,则相关费用不可扣除。
4.人防车位面积销售方式、可售面积等管理及筹划。人防车位的不同销售方式对土地增值税的计算结果影响很大的。企业可转变销售方式,采取一次性车位转让使用权合同,或者是签订国税租赁合同,租期为20年,20年使用权赠送等方式。这两种销售方式对土地增值税的影响巨大,因此有必要对其销售方式进行筹划。此外人防车位是如果是不可售的,其成本可以做税前扣除,这要求管理人员收集好人防车位是否属于移交全体业主或者移交人防部门的资料,这影响到开发成本的扣除金额。
5.代收费用的筹划方法。房地产企业销售开发产品时,经常会代其他相关部门收取费用,如维修基金等。对于代收费用有两种处理办法,第一种方法为代收费用不计入开发产品销售价格中,此时代收费用不并入转让销售收入中,在计算增值额时也不允许扣除代收费用;第二种方法为代收费用计入房价中,作为转让房地产所取得的收入,在计算扣除项目金额时可以扣除,但不允许作加计扣除基数。例如,某房产公司销售一栋商品房,销售款为2000万元,在销售商品房时代收了300万元的其他部门费用,假如各项允许扣除总金额为800万元,则按第一种方法处理时增值额为1200万元,增值率为150%,应缴纳土地增值税为:1200×50%-800×15%=480万元;按第二种方法处理时增值额为:(2000+300)-(800+300)=1200万元,允许扣除总金额为:800+300=1100万元,则增值率为100.09%,应缴纳土地增值税为:1200×50%-1100×15%=435万元。由此可见,采用将代收费用并入房价中的处理方法比第一种处理方法少纳45万元的土地增值税。当然如果增值率未超过50%时,这种筹划方法也就无意义了。
6.费用转移筹划法。按照相关规定,属于房产开发企业总部发生的期间费用,具体有:管理人员工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等不能作为土地增值税计算时的扣除项目成本。但如果采用合理的管理和筹划方法,使这些费用能够作为开发成本列支,则可增加扣除项目数额,从而减少应缴纳的土地增值税。比如总部某处领导可以兼任某房地产项目的负责人,在不影响总部工作的同时参加该项目的管理,那么这位负责人的有关费可以分摊一部分到房地产成本中去。期间费用减少并不影响房地产开发费用的扣除,而房地产开发成本增加则可以增加土地增值税允许扣除项目金额,从而达到节税目的。
二、精装修售房筹划管理方法
开发产品以精装修的方式进行销售的是一种新的管理方法。企业按商品房按销售和装修分开签合同,降低商品房的销售价格,以达到减少土地增值额的筹划目的,而且原本计入房地产装修收入的这部分可按3%缴纳营业税。例如某房地产公司开发的房产项目成本为5000元/平方米,精装修后建筑成本6500元/平方米,总建筑面积30000平方米,预计售价8500元/平方米,则该房地产可以与购房者签7000元/平方米的购房合同,然后再签一份1500元/平方米的装修合同,则企业只就购房合同缴纳土地增值税。
三、改变建房方式的筹划方法
代建房行为属于建筑业,是营业税的征税范围。因此,如果房地产开发公司具备较好的品牌和较高的信誉,能取得客户的青睐和信任,提早获得客户的资金,则可使用以客户的名义来取得土地使用权、购买各种材料设备等方法。这样对于开发企业来说,由于房地产的产权自始至终是属于客户的,没有发生转移,故其取得的收入属于劳务性质的收入,应当征收营业税,而不是土地增值税的征税范围。这种代建房的形式,开发商无需缴纳数额巨大的土地增值税。
四、灵活运用减免税优惠政策
纳税人建造普通标准住宅出售,其增值额与扣除项目金额的比例未超过20%的,免交土地增值税。因此,企业管理人员应做好筹划工作。具体做法是企业先测算好销售价格,制定最佳销售价,力争使增值率控制在20%以内。比如某房地产企业销售楼盘每平方米定价为3000元,增值额与扣除项目金额的比率为20%至25%,这时企业可以适当降低销售价格,使该比率控制在20%以内,这样免交土地增值税的金额与少收的售房款对比一下,选择对企业利的销售方案。
五、利用清算时点筹划法