所得税法论文范文15篇

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所得税法论文

第1篇

新企业所得税法的主要变化可以概括为“四个统一”。这“四个统一”包括：

(一)统一纳税义务人的纳税义务

新的企业所得税法对现行内资、外资税法差异进行了整合。新税法施行后，中国不同性质、不同类别的企业，包括国有企业、集体企业、民营企业、合资企业和外资企业，均适用新的企业所得税法。新企业所得税法不再按照以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准的做法，而以是否具有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，使内资企业和外资企业的纳税人认定标准完全统一。

(二)统一税率为25%

改变了内资企业和外资企业所得税法定税率均为33%，同时对一些特殊区域的外资企业实行24%、15%的优惠税率政策。而将企业所得税税率统一为25%，确保了内外资企业纳税人在同一起跑线上公平竞争。不仅保持了我国税制的竞争力。同时，也进一步促进和吸引外商投资。

(三)统一和规范税前扣除办法和标准

新旧企业所得税在税前扣除标准主要变化如下表所示：

(四)统一税收优惠政策

根据我国国民经济发展的需要，新的企业所得税法对现行税收优惠政策进行了适当调整，将区域优惠为主的格局，调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的新的税收优惠格局。

二、新企业所得税法下企业纳税筹划

新企业所得税法的实施对企业税收环境有着深远的影响，也对企业以往惯用的纳税筹划手段提出了挑战。根据对新企业所得税法的研究，本人认为，企业执行新企业所得税法时可行的纳税筹划手段如下：

(一)企业成立前

1.企业组织形式选择的筹划

这是针对新企业所得税法适用范围、税款缴纳方式变化的相应调整。新税法将纳税人以“独立核算”的经济组织改为法人组织，合伙企业和个人独资企业只缴纳个人所得税，公司制企业与合伙企业、个人独资企业在税负上实行差别税制。

2.注册地选择的筹划

新企业所得税法规定，外资企业的股息、利息等收入适用于20%的预提税率，而过去税法中外资的这部分红利收入是免税的。按照新企业所得税法的规定，外国企业分红收入均应就其收入全额征收预提所得税。因此，企业可以通过变更控股公司的注册地以节约预提所得税。

(二)企业经营过程中

1.纳税人认定上的税收筹划

新企业所得税法实行法人税制，即企业纳税人身份的确定为“在中国境内具有法人资格的企业或组织”。实施法人税制后，企业统一实行总、分机构汇总纳税。于是，企业集团中如果存在亏损的子公司，可以通过工商变更，将子公司变更为分公司，汇总缴纳所得税，从而可以互相抵减，降低所得税税负。

2.充分利用好五年“过渡期”

新企业所得税法第10章附则中明确：“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，在本法实施后五年内逐步过渡到本法规定的税率。享受定期减免税优惠的，本法实施后可继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的优惠期从本法实施年度起计算。”由此，企业可利用利润再投资，充分利用好五年的过渡期获取税收优惠。

3.最大限度地享受税额抵免政策

税收优惠政策是指税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定，具有很强的政策导向作用。利用税法中规定的优惠政策进行税务筹划，是最常规也是最合法的筹划方法，具有很大的筹划空间。因此，纳税人应认真研究企业所得税的各种优惠政策，以达到最大的节税收益。

(1)积极进行创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定，享受税收优惠照顾

新税法不仅增加了创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的规定，还对国家需要重点扶持的高新技术企业给予15%的低优惠税率，并且扩大到全国范围内。因此，企业应充分把握新税法实施细则中对创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定条件，及时进行相关调整，从而享受税收优惠照顾，实现纳税筹划。

(2)合理安排用于环保节能的专用设备购置时间

例如，新税法规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可按一定比例抵免税额。假如设备投资的抵免办法不变，每年度投资抵免的企业所得税税额，可从该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额中抵免，当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免(但抵免期限最长不得超过五年)。从而合理安排企业纳税额和纳税时间。

4.税收基础的筹划

新税法在税前扣除政策上，取消了计税工资、工资附加费、利息、业务招待费等扣除标准，改按实际发生额税前扣除，并提高了捐赠、研发费用及广告费税前扣除标准，企业实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。因此企业可在新税法限额内采用“就高不就低”原则，在规定范围内充分列支工资、捐赠、研发费用及广告费等；此外，新税法把捐赠扣除的计算基数由原来的应纳税所得额改为利润总额，鉴于利润属于会计概念，企业可在不违规的前提下充分扩大利润总额，从而使扣除数额增大。

总之，新企业所得税法为企业自身带来了新的挑战和机遇，企业只有吃透新的税法，充分利用新税法的各种优惠政策，合理进行纳税筹划，最大化节税收益，才能提高企业的竞争力。

参考文献：

[1]史耀斌.新税法解读.财务与会计(理财版)，2007，(5).

[2]赵治纲.新税法对内、外资企业影响.新理财，2007，(5).

第2篇

刘剑文：

各位老师、同学，晚上好，很荣幸能参加这次高峰对话。个人所得税自1799年诞生于英国，迄今已经有200多年的历史。目前我国所得税法存在的问题，施正文教授刚才已经介绍了。我主要说两个问题：一是国家征收所得税的合理性和合法性，也就是为什么国家可以征收所得税。二是怎样看待所得税征税公平问题。

首先，关于国家征收所得税的合理性与合法性问题。税法乃是国家强制、无偿地取得税收收入之法，税法也被称为是“侵权法”，因为其是对纳税人财产的否定，是对纳税人权利的剥夺，是对纳税人财产权的侵犯。只不过与其他的侵权所不同的是，这种对纳税人财产的侵犯是由国家授权的，是国家法律所认可。

但国家为什么收税，为什么能够收税呢？这就涉及到国家课税的合法性与合理性问题。关于税收的征收依据，大概存在以下几种学说：1.公需说，也称公共福利说，流行于17世纪，其代表任务是法国的博丹和德国的克洛克。该学说认为，国家的职能是满足公共需要，增进公共福利，为此需通过征税来获得实现其职能的费用。2.交换说，也称利益说，发端于18世纪，主要代表有卢梭﹑亚当，是自由主义与个人主义为基础发展的结果。该学说认为，国家和个人是各自独立平等的实体，国民因国家的活动获利，理应向国家纳税以作为报偿。个人给国家税款，国家给个人以保护。3.义务说，也称牺牲说，起源于19世纪英国的税收牺牲说，黑格尔为其代表之一。该学说认为，个人生活必须依赖于国家的生存，为了维持国家生存而纳税，是每个公民的义务。4.经济调节说：也称市场失灵说，是凯恩斯理论的重要观点。该学说认为，由于存在市场失灵，市场机制不能进行资源的有效配置和公平分配社会财富，因而需要社会经济政策予以调节和矫正。而税收正是达到这一目的的重要手段，发挥法律的调节功能，对市场进行干预，为公众提供公共物品。

税收是以经济自由为前提的，应与宪法无条件的保持一致。公民的权利主要体现为两个方面，即人身权和财产权，税法主要是对公民财产权的保障。1913年美国宪法修正案重新恢复开征所得税，我国宪法第56条也规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，1991年6月30日，国务院了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税实施细则》，并于1999年7月1日起实施，外商投资企业和外国企业及其他经济组织就其所得也应缴纳税款。税法上的可税性，即税收的合法性与合理性，合理以合法为保障，合法是以合理为实质内容的。

其次关于社会公平问题。公平是税收的基本原则。社会公平一般分为“横向公平”和“纵向公平”。所谓横向公平，就是纳税能力相同的人应负担相同的税；而纵向公平，就是纳税能力不同的人，负担的税负则不应相同，纳税能力越强，其承担的税负应越重。怎么判断纳税能力的大小呢？通常以纳税人所拥有的财富的多少、收入水平的高低或实际支付的大小等作为判断依据。纳税能力的判断标准，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人所拥有的财富、取得的收入或实际支出等客观因素来确定。而主观说则强调纳税人对国家的牺牲程度，也就是纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或效用的减少应相同。

我国通过20年来的改革开放，人们的生活、收入水平有了很大的提高，但同时开始出现了一定程度的“贫富悬殊”现象，东西差距、城乡差距、以及不同的社会阶层之间的收入差距逐渐加大。如何运用税收手段调节收入分配，实现收入分配公平，就成为税收的重要职能之一，也对我国的所得税制度改革提出了要求。对于我国个人所得税制度的改革，（1）税制模式的转变，我国《个人所得税法》目前采用的是分类所得税制，应转向分类综合所得税制，体现分类所得税制和综合所得税制的趋同势态。这样，既坚持按支付能力课税的原则，又对纳税人不同来源的收入实行综合计算征收；坚持对不同性质的收入实行区别对待的原则，对所列举的特定收入项目按特定税率和办法课征。此外，它还有稽征方便，有利于防止和减少偷、漏税的特点。（2）进一步规范税前扣除。我国《个人所得税法》采用统一固定数额的费用扣除，这种税前扣除办法虽然简单，但是不能起到公平税负的作用。对纳税人不同的应税所得，应规定不同的费用扣除，随着国家物价水平、汇率等的变化，规定浮动的生计费用。（3）税率调整。我国的《个人所得税法》规定了三种适用税率，一是工资、薪金所得的适用税率；二是个体工商户的生产、经营所得和企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5％至35％

的五级超额累进税率；其余应税所得适用20％的比例税率。税目分为十一类，其中我国《个人所得税法》对工资、薪金所得应纳税额的计算采用九级超额累进税率，规定的最高税率为45%.从各国降低个人所得税税率的趋势来看，45%的税率是过高了。据测算，我国工薪收入者扣除800元费用后，缴纳个人所得税者约为1%，而1%的纳税人中，大部分只适用5%和10%的两级低税率。可以说第五级至第九级税率意义不大，适用者甚少，却使我国税制空背高税率之名。再从经济发展的角度来看，今后在相当长一段时间能适用第五级（月薪4万元以上）以上税率的纳税人亦为数不多，故有必要适当降低税率。

在企业所得税方面

，从税制看，现行税制只统一了内资企业的所得税，并没有将内资企业所得税同外商投资企业和外国企业所得税合并，一些税收优惠措施只能由涉外企业享受，外商企业所享受的是一种“超国民待遇”。这作为一种过渡措施是必要的，但是从长远意义来看，税收优惠措施对吸引外资的作用将会逐步减弱，不利于我国进一步对外开放，不利于内资企业和涉外企业平等地参与市场竞争，妨碍国内统一大市场的形成。

施政文：刘剑文教授主要论述了两个问题，一是可税性，即税收的合理性与合法性；二是从社会公平出发，阐述了对我国所得税改革的一些见解。下面有请刘桓教授。

刘桓：我主要说两个问题。第一，中国的税制与世界各国是不同的。不同税制的选择不是一项简单的技术问题，它的选择与很多因素相联系，如一个国家自身的政治、经济制度，经济发展水平，以及国民的觉悟意识，除此，与这个国家的历史、文化，民俗也有相当大的关联。世界各国对税制模式的分类，大体有以下几种：

1.“盎格鲁撒克逊型”，以直接税也就是所得税为主体的税制模式。国际上选择这一税制模式的主要是那些人均国民生产总值高，个人所得税、公司所得税和社会保障税占居主要地位的经济发达国家，如美国、日本、加拿大和澳大利亚等国。像美国的所得税就占到税收的85%.这一税制模式能较好地发挥收益税的优势，更好地实现税收公平原则，保持收入的稳定，更直接地体现政府的行政意图和目标。

2.拉丁、欧洲型，这是以增值税等间接税（流转税）为主体的税制模式。选择这一税制模式的多为经济发展比较落后，人均国民生产总值相对较低，经济管理尤其是税收管理水平较差的发展中国家、如爱尔兰、芬兰、印度、泰国和中国等国。这一税制模式能较好地发挥流转税易征收、好管理、能保证财政收入的优势，能更好地体现税收的效率和中性原则。

3.日耳曼型，国际上也称之为中间型，是直接税和间接税并重的税制模式，所得税与流转税二者都不偏废。选择这一税制模式的既有发达国家，也有发展中国家，如德国、意大利、法国、英国、哥伦比亚、马来西亚和丹麦等国。这一税制模式是直接税与间接税并重，因此，更能兼容直接税和间接税各自的优势，更好地体现税收的各项职能和原则。

我国目前实行的税制属于第二种，主要以流转税为主，所得税比重较少。这与美国等发达国家是不同的，总的来说发达国家，其流转税的比重较小，而发展中国家所得税所占比重则比较小。

第二，关于个人与企业所得税的改革。关于近期税改的方向，可以参照十六届三中全会政府工作报告，其中在完善财税体制提出近期（本届政府）的七大任务：

（1）实现增值税的转型，由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围。（2）改革出口退税制度。（3）“两法合一”，即现行的《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》两条税法必须合并。（4）

完善消费税，适当扩大税基。（5）加强个人所得税的征管。（6）实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费。

（7）推动农村税务制度改革。税收与人民的利益休戚相关，国家选择税收，人民选择政府。

然而，虽然税收特别是所得税的征收对解决社会公平问题就有一定的积极作用，但是我们并不能对此抱太大的希望，因为社会公平不公平不是由税收制度的完善与否决定，一个好的完善的税收制度也不能保证社会公平。真正决定社会公平的在于财富的初次分配，社会公平的实现不能仅仅看到税收制度，还应注意的税收的前端和后端。初次分配决定了不可能实现结果上的公平，及时通过所得税的调节也一样不可能实现，所以我们对所得税改革所能带来的不用抱太大希望。

施政文：

刘桓院长强调了要素分配，认为要素分配是社会公平的决定性因素，我们不能对所得税改革寄予太多的希望。对所得税制度的改革，刘院长持的是一种比较悲观的态度。下面我们有请人民大学的徐孟洲教授作精彩演讲。

徐孟洲：

谢谢施教授，谢谢各位老师同学。关于所得税改革与社会公平，我主要有以下几点看法：

第一，社会主义和谐社会呼唤社会公平。任何社会都充满了各种各样的矛盾，而要建立和谐社会，就必须减少矛盾，协调各种矛盾，均衡各方利益，从而实现社会公平。社会公平的一个很重要的表现就是财富分配公平，当然还有其他的一些公平。社会公平的实现将为社会主义和谐社会的建立奠定坚实的基础，这就要求法律制度能为之提供保障，实现交易、竞争、分配的公平。所谓公平，就是指处理事务时，能够一视同仁，不偏不倚。法律的精髓就是公平正义，这又包括实质公平与形式公平，形势公平是必要的，实质公平更是我们始终追求的目标。目前除了强调形式上的平等之外，我们还得要追求实质上的平等和公平。这种要求反映在税法上就要求税收法律制度能够保障税收公平，即公平税负，也就是国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。

第二，所得税调节收入分配，防止分配不公，是促进社会公平的重要手段。

其中，直接税，主要是所得税，在促进社会公平方面的作用更是明显。它对于调节收入分配、公平税负、缓解社会分配不公、增强纳税人的纳税意识、保证财政收入等方面都具有十分重要的意义。其对建立社会主义和谐社会所产生的社会影响也是最大的。

第三，改革和完善我国所得税制度、促进社会公平是建设和谐社会的迫切任务。对于个人所得税的改革，我是支持刘桓教授的观点的，就是在实现社会公平上，不应对个人所得税的改革给予太大的期望。社会不公是与社会财富的初次分配紧密相关的，比如“灰色收入”，就不是税法所能规制的。另外社会公平与一个国家的经济结构也是相关联的。我认为应当首先惩治腐败，规范“灰色收入”，然后再来规范个人所得税。对于企业所得税我也是主张“两税”合并，消除内外差异、内外矛盾，营造公平的竞争环境，这也是我国所得税法改革的必然趋势。

至于两税合一，是否需要有一个过渡期，这只是技术层面的问题。两税合并的方案之所以迟迟不能成行，最大的阻力就是地方对外商撤资的担忧。但是否两税合并之后真得会造成外资的萎缩还是值得研究的，当初给外资以税收上的优惠，目的就是为了吸引外资，事实证明，这的确也起到了很好的作用。但是随着经济的发展，中国对外商的吸引渐渐转向良好的投资环境，转向市场、销路、廉价的劳动力和原材料，税收则退居其次。2004年底美国通过了本土投资法，通过降低所得税税率来吸引广大的投资商投资于本国，吸引海外资金的回流，从而带动本国经济的发展。我国目前外商投资企业的名义税率是15%，实际税率是11%.而内资企业目前的名义税率是33%，实际税率为23%左右。无论是名义税率，还是实际税率，内资企业的税负都是外资企业的一倍。长期以来，内外企业所得税不统一，税负不均等，给国内企业造成了过重的负担，也是造成我

国企业诸多问题的一个重要因素。因此，两法合并的步伐应加快进行，建立规范、统一的法人所得税法。

施政文：

听完了三位教授各自的观点，我们可以将其大致分为两派，一派是刘桓教授，对我们的所得税法改革持悲观态度，认为不应抱太大希望；另一派就是刘剑文教授和徐孟洲教授，他们都主张我国的所得税法应进行改革，并且也是对此抱有希望的。在我们的法学研究中，有“应然”与“实然”之分，从规范分析到实证分析。在下面的回合，我们希望能看到两派的交锋。我们今天就从“应然”的角度出发，进行规范分析，请三位教授再谈一下公平与效率之间，纵向公平与横向公平之间的关系问题。首先还是有请刘剑文教授。

刘剑文：

对于所得税改革与社会公平的关系我还是基本上同意这位刘教授的观点的。

的确现在中国社会的公平问题不是靠所得税法的改革所能解决的。我们的经济体制、特别是政治体制还很不完善，社会公平的实现还有待于“吏治”改革。像现在好多省已经免征农业税，但是农业税的取消并不能解决农村所存在的问题。因为农村矛盾更多的表现为干群矛盾。对于收税的公平与效率的关系问题，一般来说奉行的都是效率优先，兼顾公平。但我认为在所得税上，特别是个人所得税，应该坚持公平优先，兼顾效率的原则。

个人所得税的改革完善，首先应该是税法要素的科学规范。纳税主体来说，我国目前的《个人所得税法》规定是以个人为单位进行纳税的，但世界各国个人所得税的纳税主体主要包括个人和家庭。从公平角度来看，以家庭为纳税主体对非劳动收入如股息、利息、红利会较公平地对待，因为以个人为纳税主体时对这些所得的源泉扣缴根本不考虑其实际纳税能力，在以家庭为纳税主体的情况下将这些所得并入家庭总收入再对某些项目进行扣除，能更好地体现综合纳税能力。

对于征税对象和税率这两个要素的规定，我国现行的《个人所得税法》也存在着很大的问题，现阶段个人所得税的征税对象分为十一类，其中工资、薪金所得纳税占70％以上，这个现象是不合理的；工资薪金所得、个体工商户生产经营所得和企事业单位承包承租经营所得税率档次过多、最高边际税率也过高；对于偶然所得的税率为20%，而工薪所得的税率却可高达45%，对于勤劳所的要征收如此高得税，是不利于鼓励纳税人勤劳致富。税前费用扣除也需要进一步规范，近年来中国相继实行了医疗、住房、教育等改革，这些改革使得老百姓支出加大，标准扣除太低，已经滞后于经济的发展和财政的需要。不同的纳税人取得不同的应税所得，所花费的成本和费用不相同，故费用扣除应有所区别。此外还要考虑地区间经济发展的不平衡状况，就东部和中西部发展水平确定一个发展指数，正确制定不同的扣除标准。法定扣除还应考虑家庭负担的差异，应该制定出有赡养父母的家庭和不需要赡养父母的家庭不同的扣除标准。因此，《个人所得税法》对生活费给予的扣除，不应是固定的，而应是浮动的，即应随着国家汇率、物价水平和家庭生活费支出增加诸因素的变化而变化。同时，应该统一中外纳税人的扣除标准。虽然所得税在社会公平中扮演的角色有限，但是也应重视。

刘桓：

关于公平与效率的关系问题，我认为应当是效率第一。这涉及到对公平如何定义的问题。不同的人对公平的定义是不一样的，马克思说过复杂劳动是简单劳动的倍加，所以从事复杂劳动的人获得比从事简单劳动的人多一些说得收入是应该的。这还涉及到一个机会成本的问题，博士生毕业之后为什么要求工资高，因为他要弥补自己三年所丧失的机会成本。一般而言，一个社会中的年轻人更注重对效率的追求，而老年人和尚未有工作的人则对税法的公平期望更高，但从社会发展的规律来看，社会发展需要年富力强的富人积极投资，为其他人创造就业机会和为国家增加税收而来推动。对社会贡献最大的人课以近乎没收的高税率，再由国家进行低效率的投资，这对社会效率的提高和社会财富的增加是不利的。税收有很多种，不同的税种有不同的分工，所得税应该体现社会公平。个人所得税应该起什么样的作用，这个是要推敲的。个人所得税即使在调节的过程当中，也有两面性，也就是说在实行公平的同时，也可能伤害纳税人投资的基础或者是他的积极性。个人所得税的功能并不是无限的，美国的麦克尔。博斯金来中国的时候谈了一个问题，世界税制改革的潮流，个人所得税似乎并不是最优的，因为它可能影响到投资行为，对像比尔。盖茨这样的大企业家，政府按百分之七八十征税的话，微软的公司可能早就没有了。公平不公平，不仅要看个人收入的高低，要看他的钱怎么花。对于有钱的人，不仅要调节收入，更主要的是要调节支出。

支出的方式不外乎两种，投资和消费。“杀富济贫”，牺牲效率来换取暂时的公平是不明智的。解决这个问题靠社会各界引导企业家把钱拿出来投资。所以我们鼓励投资可以让他少交税。税收的本身就有导向作用，而且这个导向的作用还非常重要。国家完全可以通过税收让私营企业主多投，多投资对社会是有利的。

如果不投资而去消费的话，我们可以通过消费税来进行调节。我们要学会把握人们的纳税心理，利用人性化的设置，利用人类的贪婪、愚昧来达到税收的目的。

施政文：

感谢刘教授。下面请徐孟洲教授为我们阐述他在这问题上的观点。

徐孟洲：

说到税收的公平问题，首先第一个问题就是税收本身是公平的吗？大家都知道税收是国家征税机关无偿、强制征收的。既然是无偿、强制的，就难说是公平的。所以税法被称为是“侵权”法，当然侵权两个字是要加引号的。什么是公平，前面已经说过了，就是在处理事务时，一视同仁，不偏不倚。至于公平的衡量标准，也不是绝对的，这个标准是有它的发展阶段的，不同的阶段有不同的标准，这是与历史传统有联系的。在众多标准中，“受益标准”应该是最重要的，以享受政府公共服务的多少作为衡量公平的标准。谁受益谁付费，谁受益谁交税，这是公平的。比如说车船使用税，当然是那些有车的人才用缴纳。还有一个重要的标准就是“能力标准”，就是以纳税人的纳税能力作为公平标准。如何判断纳税能力，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人的财产、收入或支出等客观指标来确定。而主观说则强调纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或效用的减少应相同，或者纳税后的边际效用相同。

税收效率是税收学中与税收公平同等重要的原则问题，就目前我国的企业所得税来说，税率是应当降低的。税负太重，使经济落后的原因，太讲究公平福利了，就难免会丧失效率。只顾公平，不讲效率也是不行的。比如，瑞典的税率是很高的，所以爱立信等比较大的企业就将自己总部搬出瑞典，这对瑞典的经济来说应该不算是件好事情。

税收效率除了经济效率外，还包括税收的行政效率。我们在征税时也要考虑到成本问题，充分考虑这个税制的开通是对经济的促进还是阻碍。我们强调公平的同时也应反对绝对公平、平均主义。个人所得税如何才能体现公平呢？首先应该以家庭为单位进行申报，夫妻可以选择是单独申报还是两个

人联合申报；税制改革要求由于一个度，拿遗产税来说，提的抬高就会影响效率的发挥。另外我们的费用扣除额也应当予以增加，这里需要指出的是，有些人把费用扣除额经常称为“起征点，这是不对的。起征点和免征额还是不同的。

总的来说，在一个总的市场经济条件下，应当发挥一定的效率促进作用，对于公平也应当恰当处理，公平与效率应该兼顾。至于哪个更优先一些，美国经济学家斯蒂格利茨认为良税、恶税的评判标准，也就是：判断一个良好税收体系的第一标准是公平，第二个重要标准是效率。我认为这是一个仁者见仁，智者见智的问题。

施政文：

听完了三位教授对公平与效率的看法，相信能给大家带来很多启示。税收公平主义是税法的发展过程中一直是一个很重要的原则，也是税法一直追求的目标。

我国目前也掀起了税制改革的狂潮。刘建文教授目前也正在组织一个税法的国家研讨会，我们请他为我们介绍一下这个研讨会的一些信息。

刘剑文：

我想先对刚才的公平效率问题再说两句。首先我想说的是我国税收体制的内部安排上，收益的分配，收益的分享都是不公平的。特别是中央和地方之间，现在有很多税收都是由中央统一管理的，地方所剩下的就已经很少了。毕竟公平是相对的，不公平才是绝对的。另外，所得税的内部也是不公平的，不同的税种之间，内外企业之间，都是存在着严重的不公平的。其实遗产税是对所得税的一个补充，它将有助于所得税更好的实现社会公平，协助解决社会不公。但是遗产税何时出台，怎么出台，这都还是一个问题。税法是极其复杂的，一部法律是复杂了好还是简单了？当然是复杂了好，只有复杂了我们这些人才有事情干，才有饭碗。税法具有很强的国际性。美国是判例法国家，但它的税法却是成文法。我们这次要组织这个研讨会，就是要遍邀世界各国的税法国家，让他们了解中国目前的税收法制，我们也希望从他们那里借鉴一些国外税法的理念，为我国的税法改革有所助益。能够制定一部好的税法，应该是利在当代，功在千秋。

税法，是宏观调控法，一般都是将其划归在经济法内。但我认为它是一个综合法律部门，它跨越了宪法、行政法、民法、经济法、刑法、国际法，是全方面、多角度，多部门、多学科的综合法律部门。它应当作为一个独立的法律部门存在，而不是从属于经济法。当然我这么说并不是否定经济法，只是认为税法应当单独出来作为一个新的法律部门。我们在研究法律时，应该避免受到法律分科的限制，就像一个律师拿到一个案子，他不会想这个案子时属于哪个法律部门的，而是找出其中所有的法律问题，来进行解决。我们在进行研究时也应当这样，我们应当打破部门法的界限，以问题为中心；也应打破国内法、国际法的界限；还应打破理论与实践的界限，实现理论与实践的互动；最后应该打破历史与现实的。

施政文：

对于所得税改革，牵涉到一个界定问题，就是所得税应该是“富人税”还是“穷人税”呢，当然还有俄罗斯的“单一税”。对于这一点我们请刘桓局长讲一下他的看法。

刘桓：

就像公平具有相对性一样，税制的优与不优也是具有相对性的。我认为个人所得税法既是富人税，也是穷人税，看从什么角度来看。因为它要向富人征税，所以说是“富人税”，而它要帮助穷人，所以又是“穷人税”。税法改革不仅仅是一个法律问题，技术问题，也是一个政治问题，要有一个出台的好的时机。并且我们认为一部好的税法不应该不太过复杂，而应当简化，否则复杂的税收机制带来的就是税收成本的高昂，这也不利于效率的实现。立法越复杂越完善，在实践中就越难做得到，这要考虑到现实中的可行性问题。

施政文：

刘教授的主张就是简化税制。在税收征管上，目前我国主要有两种方式，即自行申报和代扣代缴，这两种方式都是存在着问题的，我们请刘剑文教授谈一下对完善税收征管的看法。

刘剑文：

我国目前实行的代扣代缴和自行申报两种征收方法，申报、审核、扣缴制度等都不健全，征管手段落后，难以实现预期效果。自行申报制度不健全，税务部门无法对个人收入和财产状况获得真实准确的信息资料，许多达到征税标准的纳税人可以轻易地逃避纳税义务。代扣代缴难以落实，在实践中并没有一套行之有效的措施加以制约和保障，使税法的相关规定难以落实。自行申报体现了在民，这里还涉及一个税务机关的性质问题，究竟税务机关只是一个收税的行政机关还是一个执法机关，这个定性是很重要的。拿完税凭证来说，目前实践中的做法是纳税人索取税务机关才给，但完税凭证的交付究竟应该作为纳税人的一项权利还是税务机关的一项义务是值得我们考虑的。我认为税务机关的性质应该有两个，一是依法收税的机关，而是为纳税人服务的机关，税务机关的权力来自人民授权决定其必须为纳税人服务。

施政文：

谢谢刘剑文教授。下面请徐孟洲教授为我们谈一下税收优惠政策问题。

徐孟洲：

第3篇

1.不符合国际税收惯例，不能适应我国加入WTO的新形势从形式看，内外资企业所得税的法定税率都是33%，但两套税法无论是在法律效力，还是税前扣除项目标准和资产税务处理规定、税收优惠政策等方面都存在明显差异，外商投资企业的窄税基、多优惠和内资企业的宽税基、少优惠直接导致两者实际税负的差距，据统计，外商投资企业所得税实际平均税负一直在10%左右，而内资企业则在25%以上。实行内外有别的两套税法，既违背市场经济要求的公平税负、平等竞争原则，也不符合国际惯例，中国已经加入WTO，外资企业将进一步进入我国，成为我国经济不可或缺的组成部分，我国的企业也将进一步走向国际市场，参与国际竞争，对企业所得税在内外资企业之间、地区之间实现统一提出了迫切要求。

2.税基界定不规范，内资企业税前扣除限制过严税法对税基的确定存在的主要问题：一是与企业会计制度的关系不协调，由于税收制度和会计制度在职能、目标和核算依据等诸多方面存在差异，近年来，为适应市场经济和建立现代企业制度的需要，会计制度已经发生了很大变化，且不断处于调整之中，而税法没有建立一套独立的所得税税基确定原则，有些规定甚至在沿用老的会计制度，如对销售收入的确认、对资产的税务处理等。二是税法对界定税基的一些概念比较模糊，如对业务招待费、支付给总机构的管理费都以收入的一定比例为计算依据，收入净额和总收入是会计概念还是税务概念，其内涵和外延有多大，并不明确。三是对内资企业税前扣除项目列支标准规定过严，如内资企业计税工资标准，广告性支出的限额、对折旧方法和折旧年限的严格限定等，使得为取得应税收入而发生的许多费用不能在税前足额列支，不符合市场经济条件下企业发展规律，也不利于内资企业的健康发展。

3.税收优惠政策导向不明确，税收优惠形式单一一是税收优惠政策不能有效体现国家宏观调控需要。内资企业的优惠比较少，且多属照顾性，或是替代财政支出性的优惠，税收优惠偏重于解决机制转换过程中的临时性困难，对资源优化配置的引导不足。而对外商投资企业的优惠政策，其效果偏重于鼓励吸引外资总量，不能有效调节外商投资的方向。二是税收优惠方式单一，政策效果不确定，容易引起企业偷税、避税现象。所得税优惠政策以直接优惠居多，间接优惠较少，主要是减税、免税和低税率。这些优惠措施，容易诱使企业通过频繁注册新企业、人为安排获利年度、利用关联交易转移定价调节企业间的利润水平，钻税法的空子。目前，与我国签订税收协定的国家有79个，已经生效的65个，而有税收饶让条款的国家只有30多个，我国给予外商投资者的低税率和减免税等直接优惠措施，外方需要在母国补缴税款，实际转化成了投资者所在国的税收收入，并没有使投资者最终受益。三是优惠政策的实施主观性、随着性大。我国内外资企业所得税每年都有一些优惠政策以法规、规章甚至规范性文件形式出台，加上各地区为了本地区利益，无视税法的统一性和严肃性，用减免税优惠政策作为招商引资广告，随意扩大优惠范围，越权减免税，采用地方税先征后还、即征即退等形式变相减免税，搞低税优惠竞争，扰乱了正常的税收秩序。我国已经加入WTO，这种有失公平、公正、多变的税收优惠政策很可能面临外国投资者的诉讼。

4.企业间税负差异过大，部分企业税负过重我国现行税制对同一经济行为在各类主体之间税收待遇上的差异性，尤其是在所得税上表现最为明显。如内资企业与外资企业、高新技术开发区内企业与区外企业、现代企业制度试点企业与非试点企业、上市与非上市公司、境外上市与境内上市公司之间在适用税率以及所享受的税收优惠政策方面存在着较大的差异，导致税收待遇不公现象非常突出。

我国的企业所得税税制所存在的上述弊端亟待通过所得税制改革来完成。在中国已经加入WTO的今天，在世界经济日益一体化的今天，中国的税制改革不能脱离国际主流税制的发展方向，不能莫视税制的国际惯例，不能莫视税制差异对国际资本流动的影响。所得税制的国际借鉴，对探讨我国所得税制改革具有重要意义。

二、企业所得税制的国际比较及趋势分析

1.企业所得税制的国际比较一是纳税主体的认定。有两种类型：一种是公司所得税，一种是企业所得税，国际上通行的是公司所得税类型，对不具有法人资格的企业，如个人独资企业、合伙企业不征收企业所得税，改征个人所得税。在税收管辖权方面，以企业登记地或以实际管理机构或控制管理中心地为认定标准，划分为居民企业和非居民企业，分别承担无限纳税义务和有限纳税义务。

二是税基的确定。在应税所得与会计利润的关系处理方面，在“不成文法”国家，如美国、英国等，会计准则通常是由会计师协会等民间组织制定，会计利润和应税所得差异也大，在“成文法”国家，因为会计制度以官方的法规为主体，应税所得和会计利润相当接近。

三是税率结构。世界上大多数国家实行比例税率，有些国家仍保留累进税率，主要出于财政上的原因，企业所得税的大头由大企业缴纳，税率高了，小企业难以承受，税率低了，难以满足财政收入的需要。在比例税率的运用上由于各国货币制度、政府政策及所得税的地位等诸多因素的差异，有的国家实行单一的比例税率，如瑞典、意大利、澳大利亚等；而更多的国家实行差别比例税率，主要是对小型公司的所得税采用较低税率。

四是对成本费用的列支。对存货的计价，许多国家都允许在先进先出法、后进先出法、加权平均法等多种方法之间选择，但要保持连续性。有些国家则明确不能采用后进后出法，如法国、韩国、新加坡、加拿大等，有不少国家还允许采用市价与成本孰低法，如法国、意大利、日本、美国等。在折旧的提取方面，各国为了鼓励资本投资，纷纷放弃传统的“直线法”计提折旧，实行“余额递减法”等加速折旧法，采用高折旧率对固定资产进行第一年基础摊销，税法规定的固定资产折旧年限通常短于实际可使用年限，有的国家对固定资产的折旧摊提额规定可以大于固定资产原值，许多国家实行固定资产投资的税收抵免，额外给投资者一笔税收补贴。

2.低税率、宽税基是国际所得税制改革的趋势19世纪80年代中期以来，世界各国相继进行了所得税制改革，其主要特点是：充分利用企业所得税在组织收入和调节经济的功能与作用，通过规范、完善和调整税收政策，采用加速折旧、投资抵免等税收鼓励措施，减轻企业税收负担，刺激投资，达到增加供给、促进经济发展的目的。美国于1986年进行了税制发展史上涉及面最广、调整幅度最大的税制改革，以“公平、简化和经济增长”为政策目标，以“拓宽税基、降低税率”为基本内容，美国公司所得税的基础税率实行15%、25%、34%三档累进税率，最高税率由46%降低到34%。美国的税制改革无疑对西方国家产生重大影响，加拿大、英国、澳大利亚、法国、奥地利、新西兰、荷兰、日本等国，都不同程度地进行了以减税为核心的企业所得税制改革（注：财政部税制税则司：《国际税制考察与借鉴》，经济科学出版社，1999年。）。在税率形式上，大多累进税率演进为比例税率，到1990年，除美国、荷兰外，经合组织的其余22个成员国都实行比例税率。在降低税率的同时，通过取消一些减免税优惠措施拓宽税基，如美国取消了净资本所得的优惠、股票回购支出的扣除、购买设备投资的10%的减免等。

西方国家税制改革的结果大大降低了企业所得税的总体税负水平。企业所得税的税负在降低，这不仅体现在一般所得的边际税率降低导致的税负降低，而是整个税率制度决定的税收负担降低。因为，一方面是当代各国经济的开放度越来越大，另一方面当代政府的管理理念与政府目标是增强本国企业在国际市场上的竞争力，保护本国企业的发展，再一方面，公司所得税是直接对资本的投资所得征税，与投资报酬成消长关系，所以各国为了吸引外资，解决本国的就业和经济增长问题，都竞相降低公司所得税。

三、统一企业所得税法几大原则性问题研究

1.企业所得税的功能定位问题企业所得税税负水平的设计、优惠政策的制定都不能回避一个基本问题，即企业所得税在整个税收体系中的功能定位，它涉及该税种在组织收入中的功能定位，还涉及该税种在调节经济中的功能定位。企业所得税在一国税收收入中所占比重多大为合理？企业所得税能征多少，既要看流转税已经征了多少，后面的个人所得税和其他税种还要征多少，相互间需要衔接配合。各国的经济发展水平、税收征管水平、政府对公平效率目标的侧重点以及对经济管理模式的选择都会影响企业所得税占一国税收收入的比重。税收作为国家调节经济的重要手段，不同的税种对资源配置和收入分配有着不同影响，一般认为，选择性商品税和差别商品税是非中性，会影响资源配置，所得税和统一商品税是中性，不会扭曲资源配置。但是，中性的税收不一定有效率，非中性税收不一定无效率。如果一个社会市场功能十分健全，不存在垄断，不存在产品的外部效应，那么非中性税收只会妨碍市场对资源的有效配置。但现实情况是存在垄断，存在产品的外部效应，需要政府的经济调节弥补市场机制的缺陷，这时，起矫正作用的非中性税收是有效率的。政府运用所得税税收政策对资源配置和收入分配发挥调节作用，已成为世界各国的普遍做法。通过所得税优惠政策，影响投资报酬率，引导资源的合理流动。而各国所得税制度和税负水平的差异，使得低税负国对资本、技术、劳务、人员等资源产生高吸引力，影响资源在国际间的流动。由此可见，我国企业所得税需要在与整个税收体系的协调中设计税负水平，从国家的经济政策导向出发设计相应的税收优惠政策。

2.应纳税所得额与会计利润的原则性差异应纳税所得额与会计利润都是企业收益额。但两者之间存在明显差异。会计利润的计算依据是企业会计准则，它的服务对象是投资者、债权人和相关的经济利益人，应纳税所得额依据的是税法规定的各项税法条款，它的服务对象是政府，其功能是直接调节征纳双方的经济利益关系，两者对信息质量特征的要求、对收益的确认和计量等方面的基本原则存在差异。确定应税所得的原则与会计利润存在某些共同之处，如权责发生制原则、配比原则、划分收益性与资本性支出原则等，但也存在明显差别：一是税法不承认重要性原则，只要是应税收入和不得扣除的项目，无论金额大小，都需按税法计算应税所得；二是税法有限度的承认谨慎性原则，而强调确定性原则，如合理估计的或有负债允许在计算利润时扣除，而不得在税前列支。三是会计利润强调实质重于形式原则，对外在的表现形式不能真实反映经济实质时，应以反映经济实质为原则。这时会计利润的计算融入了人们的主观判断，从某些意义上修正了确定性原则。而确定应税所得时，有时更侧重于形式的规定，如计税收入和税前扣除的确认，税法必须以某种标志性的凭证取得为依据确定是否计入当期应税收入，是否允许税前列支，这也是税法的统一性和严肃性的客观要求。四是税法强调合理性原则。税法规定各项成本费用的列支标准和对关联交易非公允价格的纳税调整实际上是对会计利润确认原则中实际成本原则的修正。应纳税所得额与会计利润之间既有联系又有差别，企业所得税法的设计，既要注意税法与企业会计准则及会计制度的衔接，又要体现税法的相对独立要求。

3.设计企业所得税优惠政策的目标与原则一是充分重视税收优惠在我国进一步对外开放和促进经济增长中的作用。加入WTO，意味着我国将在更大范围和更深程度上参与国际竞争和合作，也将面临更严峻的挑战。WTO组织和制度的构建以尽量不干预市场机制运行为宗旨，同时，WTO也允许在特定情况下对对外贸易的干预和对本国产业实行合理与适度的保护。我们在履行对WTO成员国承诺义务的同时，应充分利用WTO规则给予发展中国家的某些例外条款和优惠待遇，培育和提升我国经济的国际竞争力，实现我国经济的可持续发展。二是区别税收优惠与财政支出的不同功能。税收优惠和财政支出都能体现政府的政策意图，但两者又发挥着不同的功能，由于税法具有稳定性的特点，对于一些时效性强的政策鼓励适宜使用财政支出形式来解决。三是注意税收优惠要有利于资源的合理配置和产业结构的优化。四是注意税收优惠政策的时效性和制度调整的适应性问题。

四、统一企业所得税法的政策选择

1.关于税率的选择目前33%的企业所得税税率水平，对于不享受税收优惠政策的企业来说是偏高的，应当适当降低，但从目前企业所得税在整个税收体系中的地位看，不应使企业所得税的总量下降，企业所得税收入规模过小，会导致实施税收优惠政策的空间非常有限，不利于所得税政策宏观调控功能的发挥。同时，我国企业所得税税率水平应与国际水平，尤其是周边国家税率水平基本保持平衡，我国周边14个国家或地区，10个国家（地区）的公司（企业）所得税税率在30%以上，为了有利于吸引外资投资，我国应取中等偏下水平。综合上述因素，企业所得税税率应在25-30%为宜。

2.合理确定税基，统一税前扣除标准和范围，统一资产税务处理的方法和标准建立一套完整的独立于企业财务会计制度的企业所得税税基确定原则，税法应对计税收入的确定、扣除项目的范围和标准、资产的税务处理等作出具体规定，形成统一、独立的税法体系。具体来说：

一是计税收入的确定。由于会计利润旨在反映企业的经营成果，理应严格按照权责发生制原则确认收入的实现，而纳税义务的发生，直接引起企业的现金流出，本着税收为经济建设服务的宗旨，顺应企业发展规律，建议在应税收入确定时，适当兼顾收付实现制原则。如对应收未收的销售收入、对金融企业应收未收的利息收入、对接受非货币性资产的捐赠、以非货币性资产对外投资评估增值所取得的经济利益等项目，可以在限定条件下适用收付实现制。这里的限定条件很重要，如对金融企业超过规定的期限以上的应收未收利息才按实际收到利息计算应税所得，对接受捐赠的非货币性资产、以非货币性资产对外投资评估增值部分，金额较大的，可按期分摊计入应税所得。

二是提高内资企业税前扣除标准。办法是与现行的外商投资企业所得税靠拢。如取消计税工资，取消对公益性、救济性捐赠的限额；在融资利息方面，对不同的借款形式，如发行债券、向非银行金融机构借款等，只要是合理合法，都是市场经济条件下企业可选择的筹资方式，其发生的利息支出，理应得到足额补偿，不宜按银行同期同类贷款利率水平加以限制，但对关联企业之间相互借款的利息水平应加以限定。

三是规定对资产的税务处理。调整对固定资产折旧的税收政策，在折旧年限、折旧方法上采取更灵活优惠的措施促进企业设备更新和技术改造。随着技术进步的加快，无形资产的实际有效期限将越来越短，原税法规定的不得少于十年的摊销期限应该调整；企业筹建期间发生的开办费，一律规定在不短于5年的期限分期摊销不合适。

3.税收优惠政策的规范和调整一是调整税收优惠的政策导向。税收优惠政策应体现国家产业政策，体现鼓励技术进步和经济结构的优化升级，促进国民经济的协调发展。为此，税收优惠应从原来的地区性优惠为主转向以产业倾斜为导向的税收优惠，考虑到产业政策具有政策性、时效性强的特点，税法只对税收优惠的原则加以规定，具体应由国务院结合国民经济发展纲要和产业政策制定，并适时调整。

二是减少税收优惠，取消不符合WTO规则的税收优惠措施。对原有过多过滥的税收优惠政策应加以清理，取消政策目标不明确以及已经不合时宜的临时性优惠措施。如对发展第三产业、乡镇企业的税收优惠，对校办企业、民政福利企业的减免税转由财政支出解决；取消地区性优惠税率；取消不符合WTO规则的税收优惠措施，如对产品出口企业的特别减税措施。为支持中西部地区的发展，是否需要启动现在应该取消的经济特区所采用的“避税港”模式，值得商榷。

三是实行税收优惠形式的多元化。税收优惠由单一的直接减免税改为直接减免、加速折旧、投资抵免、再投资退税、对技术开发费的加计扣除等多种优惠措施并举的多元化税收优惠形式。对外国投资者的税收优惠，应关注税收饶让条款，让投资者能真正享受到我国所给予的税收优惠。

四是注意税收优惠政策的制度性调整的适应问题。两法合并，必将带来各经济主体的利益调整，直接影响投资收益水平。为了保持税收政策的延续性，为经济主体提供相对稳定的制度环境，需要安排制度变迁的过渡性措施。如对原税法规定的定期减免税优惠政策，继续享受到期满为止，对外商投资企业取消特定地区税率优惠后在一定时期内实行超税负税收返还的过渡性措施等。

统一企业所得税法不是简单的两税合并，而是对我国企业所得税制的改革和完善过程，新的企业所得税法，需要与国际惯例接轨，需要与财政体制与财政政策的整合，需要与其他税种的相互协同，需要税收征管的配套改革。而所得税制的改革又伴随着经济利益关系的重新调整，企业将面临税收环境的制度性变迁，并引起企业主体行为的适应性调整，从而影响我国经济的方方面面。

【参考文献】

[1]沈玉平.所得税调节作用与政策选择[M].北京：中国税务出版社，1999.

[2]唐腾翔.比较税制[M].北京：中国财政经济出版社，1990.

第4篇

论文摘要：2008年1月1日起，《中华人民共和国企业所得税法》正式施行。它将内外资企业所得税合二为一，确立了法人纳税制度，统一规范企业所得税纳税标准，其中第五十一条第二款规定“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税”，《实施条例》第一百二十五条规定“企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行规定”。据此，对于不具法人资格的营业机构实施汇总纳税制度。为了进一步做好汇总纳税工作，国家税务总局出台了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》等五个配套文件，对跨地区汇总经营企业所得税的预缴、分配方式、二级分支机构的判定以及特殊行业的汇总缴纳方式做出了规定。

一、总分机构现状及问题分析

笔者对实行汇总纳税制度两年来的征管情况进行了调查，发现跨地区经营企业所得税汇总缴纳还存在以下问题：

（一）税源与税款背离现象突出。分支机构在当地进行生产经营活动，占用当地公共资源，属于生产经营地税源，但是在纳税时根据《分配表》由总机构分配税款，形成了税源与税款相背离现象。由于税款与税源地不一致，在一定程度上会影响或左右企业对《分配表》的确定，从而带来税务机关和企业之间、各地税务机关之间、地方政府之间的各种矛盾。虽然国税总局确定了“三因素（销售收入、工资总额和资产总额）”法分配方式解决此类现象，但是“三因素”法并不能反映企业的盈利情况，与企业所得税多盈利多缴税、亏损不缴税的原则相矛盾，尚不能从根本上解决税源与税款相背离现象。

（二）信息共享机制尚未建立。总分机构最大的特点就是跨地区经营，所得税汇缴地与实际生产经营地不一致。对于企业来说，能够通过内部信息系统了解分支机构经营情况，但在没有信息共享机制下，总机构主管税务机关想要了解分支机构所在地经营情况却是比较困难的。目前各级税务机关尚未建立健全总分机构信息共享机制，产生了总机构主管税务机关无法了解分支机构经营情况、分支机构所在地主管税务机关无法收集总机构生产经营和税收相关信息等问题。特别是企业申请享受减免税、抵免税和税前扣除等税收优惠政策时，总机构主管税务机关很难对其进行全面核查，易造成国家税款流失。

（三）税务机关征管水平较低。从目前情况看，税务机关对于总分机构的管理水平较低，没有形成统一规范的管理机制。一是申报征收率较低。有相当一部分分支机构没有纳入总分机构管理，对于没有提供《分配表》的分支机构税务机关往往不去催报或是任其自行申报预缴，疏于管理；二是挂靠分支机构管理问题。目前存在挂靠的建安企业按照二级分支机构进行纳税管理，造成税款流失。挂靠企业名义上是分支机构，但实际挂靠企业仅向总机构缴纳管理费或资质使用费，但是经营活动、财务和人员使用权独立于挂靠公司。这样类型的企业如按照二级分支机构管理，总机构并不了解其经营情况，出具的分配数据不具有真实性，最终导致税款的流失；三是汇总申报审核制度执行不严。对涉及跨地区分支机构申报表的审核，由于总分机构主管税务机关之间没有建立一套完善的信息交流机制，使把关审核操作没有明确的依据，对不按时反馈和不反馈汇总纳税分支机构分配表，税务机关也未按规定予以处理。

（四）税务稽查体制不合理。当前的税务稽查体制采取分支机构的稽查权归属于分支机构所在地税务机关，且查补收入全部就地入库。既然拥有税收稽查收入权，“先稽查、先入库”，分支机构所在地的税务机关会出现“轻管理、重稽查”的倾向；同时，也会导致检查权限不清、检查问题处理结果不一致等问题。由于检查归属权不清，在总机构所在地税务机关对其汇总调整的项目进行检查后，分支机构所在地税务机关再发现同样问题则无法进行调整，导致常常出现“谁先查、谁入库”的混乱状况，并因政策口径、检查时间不同出现扯皮等现象。同时，总分机构所在地税务机关之间缺乏相互协调、沟通的机制，某一分支机构被查出来的问题，其他有同类问题的分支机构却没被处理，导致同一问题却有不同的结果。

二、完善汇总纳税制度措施和建议

汇总纳税制度的实施有利于企业做大做强，提高企业的竞争力和抵御风险的能力，必然是长久坚持的一条税收制度。从税务机关看，建立健全信息共享制度，纳税管理由点到线成为今后发展趋势。

（一）解决税收与税源背离问题。我国目前分析税收与税源背离的“三因素”法主要来自于美国，但美国各州并不都采用此法，或是三因素分配比例各异。因此，我国应该综合考虑各行业的利润水平和纳税能力，放弃三因素法分配系数“一刀切”的模式，根据不同行业经营情况建立动态的分配系数。同时，应建立总局或是国务院层面的税收协调机制，协调各地因总分机构纳税与税款分配中产生的矛盾。

（二）建立信息化平台，共享税收信息。提高汇总纳税企业所得税监管质量和效率，需要信息化支持。一是加强信息交换。开发和扩充总局CTAIS（中国税收征管信息系统）系统企业所得税管理功能，将汇总纳税企业总机构和分支机构纳税申报后的相关信息进行交换，提高信息交换反馈的及时性、真实性，对于没有运行CTAIS系统的地税部门，开发与之相适应的总分机构信息交换系统；二是提升纳税评估水平。开发符合汇总纳税企业所得税管理的纳税评估软件，建立评估模型，实现企业所得税、会计报表相关数据与销售额或营业额间的相关性比对、分析功能，加大评估力度，促进日常管理。

（三）加强税务机关征管水平。一是严格判定分支机构，明确总分机构法律责任。严格按照总局《管理办法》及其配套文件规定判定分支机构资格，对于不符合分支机构条件的企业部门，税务部门将其列为独立纳税人进行管理；对外地分支机构，符合条件的要督促企业向当地税务部门及时提供《分配表》。税务部门要向总分机构明确申报的法律责任，如果发现虚假分支机构或虚假申报，不仅追究分支机构责任，更要追究总机构的法律责任；二是建立规范的属地监管机制。（1）坚持属地征管原则。理顺汇总纳税企业所在地和分级机构所在地税务部门的征管关系，在全省乃至全国范围内实现管理、信息交换、就地预交税款“三统一”，加强汇总纳税的征管制度建设；（2）完善就地预交制度。可以尝试企业分支机构应就其当年收入的一定比例在当地预交税款，年终按照总机构《分配表》数据进行汇算清缴的方法，不仅简化了企业纳税程序，而且保证了分支机构所在地的利益；三是建立新的税收工作考核机制。目前，各级税务机关仍然以征税额作为业绩考核指标，导致总分机构管理中出现轻管理、重稽查，轻内容审核、重逻辑审核的现象，甚至出现了对成员企业的监管工作的倦怠情绪。新的考核机制不但看税收任务，还要看征收质量、对成员企业的管理情况。只有实行以综合管理质量为中心的考核机制，才能使各级税务机关从“唯收入论”的枷锁中解脱出来。

主要参考文献：

[1]湖北省地方税务局课题组.法人所得税制下企业汇总纳税管理和税收横向分配问题研究[J].经济研究参考，2008.33.

第5篇

关键词：所得税纳税筹划

企业所得税是以企业年度应纳税所得额为征税对象的一种税,它与企业的经济利益息息相关。因此,如何充分享受所得税法现有税收优惠,减轻企业税收负担,从而增加企业收益,成为每一个企业经营者慎重考虑的问题,这就是通常所指的企业所得税税收筹划。所谓的纳税筹划是指纳税人在法律许可的范围内,充分利用税法所提供的包括减免所得税在内的一切优惠政策,获得最大的税收利益。本文从所得税税率、纳税人身份、所得税税前扣除、税收优惠政策的利用等几个方面阐述了所得税的税收筹划措施。

一、所得税税率筹划

新企业所得税法规定,企业所得税的税率统一为25%。这一税率水平既充分考虑了国际上的税率水平,又兼顾了国家财政的承受能力和企业的负担水平。在此基础上,为更好地发挥税收对经济的调节作用,国家还制定了一些低税率的政策,为企业进行纳税筹划提供了空间。

1、小型微利企业的纳税筹划。根据新企业所得税法的规定,小型微利企业的所得税率为20%,小型微利企业的标准为:工业企业年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3000万元;其他企业年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。小型微利企业在其年应纳税所得刚好超过30万时,可能会因为累进程度太大,造成增加的所得税负担急剧增加,这时,小型微利企业就有必要进行纳税筹划,合理地把应纳税所得控制在合理的水平上。小型微利企业可通过参加公益、救济性捐赠,或者增加其他期间费用来增加扣除项目,以此避免企业因增加应纳税所得而带来的超额税收负担

。

2、高新技术企业的纳税筹划。高新技术企业是指拥有核心自主知识产权,并同时符合产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低于规定比例、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件的企业。高新技术企业在纳税筹划时,可通过公司分立或将科技产业进行地区间的迁移,或通过关联交易将利润转移给位于此类地区并享受税收优惠的关联企业,甚至“区内注册、区外经营”,来使税负减轻;或考虑提高企业研究开发费用占销售收入的比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例和科技人员占企业职工总数的比例等,使其成为国家重点扶持的高新技术企业,从而适用15%的低税率,以减轻税负。

3、非居民企业境内所得与境内机构场所没有实质联系、或在境内没有设立机构场所的非居民企业的境内所得,所得税的税率为20%,减按10%征收。非居民企业可以利用这一税收优惠政策对其所得进行筹划。

二、精心选择纳税人身份

新税法强调法人企业或组织为企业所得税的纳税人,并将所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人两种,同时规范了居民企业和非居民企业概念。居民企业承担全面纳税义务,对其境内外全部所得纳税;非居民企业承担有限纳税义务,一般只就其来源于我国境内的所得纳税。新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法,对居民企业和非居民企业作了明确界定。税法规定,企业的登记注册地在境内或虽然登记注册地不在境内但其实际管理机构在境内,则其为居民企业;企业的登记注册地不在境内,同时其实际的管理机构不在境内(可以在境内设立机构、场所,也可以没有机构、场所),该企业有来源于中国境内的所得,则其为非居民企业。非居民企业来源于中国境内所得的税率分为两种,一是25%,适用与该来源于中国境内的所得与中国境内机构、场所有实质联系的所得;二是20%减半,适用于该来源于中国境内的所得与中国境内机构、场所没有实质联系的所得。这一新变化对外资企业影响非常大。如果企业不想成为中国的居民企业,就不能像过去那样仅在境外注册即可,还必须确保不符合“实际管理控制地标准”。

三、税前扣除筹划

1、提前扣除,延期纳税。对于固定资产的折旧费用,新企业所得税法规定企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可对该类固定资产按最短的年限采用加速折旧法计提折旧。同理,在目前物价上涨的情况下,存货计价应采用加权平均法,而非先进先出法。相反,因业务招待费只能按实际发生额的60%,但不超过年营业收入净额的0.5%扣除,应尽量减少列支,尽量避免赞助支出、企业之间的管理费等不得扣除的支出。总之,企业要准确把握可扣除的成本费用数额,争取税法允许的最大扣除,以减少所得税支出。

2、新税法对于工薪、福利、捐赠、广告费等给予了更加宽松的税前扣除政策,扣除限额提高,企业因此可在规定的限额范围内充分列支工资、福利、捐赠、广告费及研发费用等,但要注意是否符合列支条件,如允许据实扣除的工资、薪金必须是“合理的”;捐赠则必须是公益性捐赠;广告费必须满足三个条件:一是通过工商部门批准的专门机构制作的。二是已实际支付费用,并已取得相应发票。三是通过一定的传播媒体等。

四、充分利用税收优惠政策进行税收筹划

我国《企业所得税法》中规定了各种税收优惠政策,企业要充分利用这些政策以达到节税的目的。

1、费用的加计扣除。一是研发费用的加计扣除。新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。新产品、新工艺发生的研究开发费用不形成无形资产、计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。企业应将研究开发支出与其他支出分别核算,以便充分利用此项政策。二是工资的加倍扣除。新税法规定安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计100%扣除。因此,企业应合理安排残疾人员,特别是安置残疾人员已达到一定比例但未达到1.5%的企业,有时通过增加少量残疾人员就可享受该项优惠政策,达到节税的目的。

2、特殊设备的税额抵免。企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额可以按一定比例实行税额抵免。《实施条例》第一百条规定,这些专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税所得额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后的5个纳税年度结转抵免。目前国家不断加强环境保护和治理,企业用于环境保护方面的投资也越来越大,因此,要充分利用该政策进行税收筹划。

3、税额减征的优惠政策。属于这项优惠政策的规定有三个:一是从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得,自第一笔获得生产经营收入所属纳税年度起,三年免税三年税额减半;二是从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得,自第一笔生产经营收入所属纳税年度起,三年免税三年税额减半;三是符合条件的技术转让所得:居民企业转让技术所有权不超过500万部分,免所得税,超过500万部分,减半征收所得税。目前我国企业在经济发展的和国家政策的引导下,应根据自身的资金和周围的环境,制定自己的投资方向,尽量能够满足税法规定的优惠条件。

第6篇

（一）法律激励机制法律激励一般是指国家运用法律手段对行为人的权利与义务进行合理配置，通过对法律激励利益进行差异化设定，能动地诱导行为人实施法律鼓励或者支持的某类行为的法律规则的统称。法律激励是法律功能的重要组成部分，也是国家进行宏观调控的重要工具和手段。法律激励属于法律的正向，其强调法律应有助于实现社会体系的良性运作，促进社会关系的协调与稳定。[2]法律激励要求各类行为应具有合法性，其实现途径要求主要采用授权型或授益型规范对行为主体的激励利益进行合理诱导，同时，辅之以相应的惩罚模式，侧重于强调法的正向激励效应，适当限制法的负向激励效应。重视法律的激励，合乎理性经济人追求守法成本最小化和守法收益最大化的思维偏好定势，符合现代法治以人为本的理念，契合尊重与保障人权的基本精神。

（二）法律激励视野下的纳税申报制度纳税申报作为税收征管工作的核心流程，对于保证国家财政收入，防止国家税收利益流失具有重要意义。提升纳税申报的效率与质量一直是税务机关在税收实务中关注的焦点。笔者认为，推行纳税申报法律激励制度，运用法律激励机制重新设定纳税人与税务机关在税收征管工作中的角色，合理配置纳税人和税务机关在纳税申报中的权利与义务是提升纳税申报效率与质量的有效途径。法律激励视野下的纳税申报制度可以理解为是以纳税人为核心，依据税法的规定，运用税法激励措施，引导与促进纳税人主动履行纳税申报行为，或者赋予其正面性纳税感[3]的一种激励性申报机制。通过此种机制，一方面，能够促进纳税人依法主动进行纳税申报，提高税收自愿遵从度；另一方面，有助于提升申报工作的质量和效率，保证国家的税收利益。同时，这也是尊重和保证纳税人主人翁地位的积极体现。

二、中国纳税申报法律激励制度的短板

（一）纳税申报规则缺少法律激励条文《税收征收管理法》第25-27条和《实施细则》第30-37条对纳税申报制度进行了原则性的规定，《个人所得税法》第36条规定了纳税申报的具体事项。从条文内容本身来看，除了《实施细则》第23条规定了纳税人具有申请减免税的权利以及《税收征收管理法》第27条和《实施细则》第37条规定纳税人具有申请延期申报的权利外，其他条文均为义务型的规定。由于义务型条文在实践中缺乏激励因子和激励效果，纳税人对于法律规定的税收义务只能被动遵从，没有自由选择的余地。因此，我国现有的关于纳税申报的法律条文，不利于调动纳税人纳税申报的主观能动性，同时，也不利于培养和提升纳税人的税收遵从意识。虽然2009年国家税务总局颁布的《关于纳税人权利与义务的公告》中，明确了纳税人享有的十四项权利，但因其效力等级仅为规范性文件，法律激励效应明显不足，因而鼓励纳税人主动进行申报的激励效果较低。

（二）税收课征模式缺少法律激励诱因税收课征模式主要包括分类制①、综合制②以及分类制与综合制相结合③三种形式。[4]我国目前个人所得税的税收课征模式主要采用的是分类制框架，[5]而此类模式的弊端非常明显。区分所得的来源，适用不同税率，不能充分体现税负公平的基本思想。例如，对于相同的收入总额，收入形式单一的纳税人负担的税负要远重于收入形式多元化的纳税人负担的税负，违背量能课税原则的精神实质。同时，在实践中，还极易导致某些收入形式单一的纳税人为减少纳税数额而通过采取伪造收入来源的方式进行逃税和避税。分类制为主的税收课征模式因缺少法律激励诱导因子，一方面，不利于调动纳税人（尤其是那些收入形式单一的纳税人）进行纳税申报的积极性和主动性，另一方面，还大大提升了此类群体尝试逃避纳税申报的机率，进而形成税法上所谓的“偏离效应”④，最终在实践中诱发道德风险和逆向选择。

（三）纳税申报表现缺少法律激励措施促使纳税人自主、自觉、诚信地进行纳税申报是建立和健全纳税申报制度的主要目的之一。每个纳税人都依法诚信地进行纳税申报是纳税申报制度得以推行的前提。但是，在现实中，作为谋求经济利益最大化的理性经济人，并非都会自觉和主动地进行纳税申报，而这对于那些始终依法自觉地坚持进行申报的纳税人来说，无疑是莫大的不公。由于我国目前缺失专门针对依法进行申报的纳税人的法律激励手段和措施，因此，在税收实践中，不仅不能保证纳税人在将来会继续选择坚持纳税申报，反而可能导致“涟漪效应”⑤的加剧，诱使他们步入逃税者或避税者的后尘，进而对国家的税收利益造成更大的损害。由此，推进纳税申报制度的改革，创造公平的纳税申报环境，赋予依法履行纳税申报义务的纳税人适当的法律激励利益就显得十分必要。

（四）纳税申报方式缺少法律激励效应《税收征收管理法实施细则》第30规定，“税务机关应当建立、健全纳税人自行申报纳税制度。经税务机关批准，纳税人、扣缴义务人可以采取邮寄、数据电文方式办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表。⑥尽管《税收征收管理法》第26条规定了申报的具体方式，但是《实施细则》却对申报方式的选择予以严格限制，必须“经税务机关批准”才可以采用邮寄、数据电文等方式进行申报。从某种意义讲，这在客观上几乎剥夺了纳税人对申报方式的选择权。通常情况下，纳税申报方式的简易与否会直接影响纳税人的申报意愿。简便、快捷、高效的申报方式有助于激发纳税人的申报意愿，反之，繁琐、复杂、低效的申报方式则会极大的打击纳税人的申报热情。同时，在申报方式选择权受限的情况下，还会极大的淡化纳税人的自主选择效应⑦，作为理性且经济的纳税人通常会考虑自己的纳税申报成本与收益，如果申报成本高于其预期收益，纳税人会转而放弃申报或采用其他税收规避手段。

（五）纳税申报服务缺少正向激励土壤传统的税务执法理念强调税务机关在整个税收课征工作中的主导地位，纳税人对于税务机关的命令或者决定只能被动地予以遵从。我国税务机关“官本位”思想的影响在一定区域范围内仍然存在，现实生活中，不少纳税人对税务机关还存在一定程度的畏惧感。纳税人与税务机关的这种紧张关系，在相当大的程度上遏制了纳税人的自愿遵从，导致“反向激励”效应的强化，最终，反而进一步加剧或激化了两者之间的征纳矛盾。多年来，这种不和谐的征纳关系极大地阻碍了纳税申报质量的提升，造成国家税收利益的大量流失。“如果税务机关真的想要实现减少避税、提高纳税人自愿遵从的目标，就应该摒弃传统的高压强制策略。纳税人更加乐于接受和回应税务机关积极的、提供帮组型的行政方式”。

三、域外纳税申报法律激励制度的经验借鉴

（一）重视制度激励，创新申报激励模式在激励纳税人积极与主动进行纳税申报的措施中，日本采取的最有成效的法律激励策略为推行蓝色申报制度。蓝色申报制度是依据税法规定，符合一定条件的纳税人经所在地税务署长批准，可以采用蓝色申报表缴纳税款的一项制度，使用蓝色申报表的纳税义务人可以享受到比普通纳税义务人更多的税收优待[7]。例如，对于个人纳税人，给共享生活费用的家庭成员支付的工资可作为费用扣除，此外，其还可享受10万日元或65万日元的特别扣除政策。[8]适用蓝色申报制度的纳税人须符合会计账簿健全、依法记载、准确核算等法定条件。而财务制度不健全的纳税人则只能使用“白色”申报表，其将接受严厉的税收征管措施，并且不能享受税收优待。需指出的是，获得蓝色申报表的纳税人并非表征其可以永久的享受税收优待，一旦其稍有懈怠，财务会计管理出现纰漏，经查证属实的，将被剥夺使用蓝色申报表的资格。日本采用蓝色申报表这种法律激励策略，不仅有助于促进纳税人积极完善自的身财务会计制度，调动纳税人依法进行纳税申报的意愿，而且也有利于保证国家的税收利益和财政收入。为鼓励纳税人积极进行纳税申报和依法按时缴税，美国首创性得推出了个税信用值制度。该制度规定，凡是按照税法规定期限进行纳税的纳税人，政府每年会定期向纳税人寄送一份个税信用值登记表格，按照一定的标准累计记录纳税人的个人所得税信用值。例如，如果纳税人的个税信用值超过40，那么59岁后纳税人可每月从国家领1000多美元的补助金；纳税人因故残废，那么纳税人的配偶和孩子分别可每月领取700美元。

（二）强调权利激励，保障纳税主体权利在纳税人进行个人所得税申报时，新加坡允许纳税人根据个人情况申请个人所得税回扣。印度的个人所得税实行累进式的综合课税制，起征点高，此种征税方式不仅照顾了低收入者的利益，而且得到了大多数纳税人的认可。美国政府允许纳税人自由选择通过免费申报或免费申报可填写表格以及税务专家、税务软件上网或寄出纸张表格申请纳税延期。同时，美国将退免优惠直接存入纳税人的银行账户，极大地减轻了纳税人的退税负担。美国通过以上措施的推行，有效地的调动了本国纳税人进行纳税申报的热情，既降低了纳税人的纳税申报成本，又提升了税收征管工作的质量和效率，实现了服务职能与管理职能的双赢。此外，英国对提早进行纳税申报的纳税人赋予获得额外奖励权利。例如，如果纳税人在当期9月以前（英国税法规定申报截止时间是纳税年度之后的1月31日）提交申报表，可以获得由税务机关而不是纳税人计算应纳税额的额外奖励。[10]以上措施对于促进纳税人积极自愿地进行纳税申报产生了极大的激励效应。

（三）推动服务激励，转变税务机关理念澳大利亚对个人所得税实行自核自缴的申报制度，为保证该申报制度的有效实施，税务机关采取了一系列服务纳税人的激励措施。首先，建立全国统一的税号登记制度。纳税人只需提供自己的税号即可在澳大利亚的每个城市进行纳税申报，不必考虑自身的居住地，各地的税务机关也不得拒绝接受其申报。同时，纳税人也可选择利用税号在网上直接进行申报。其次，推行限时承诺办事制度。对税务登记、咨询解答、纳税申报表的处理等事项都限定了办结时间，如果没有及时回复，纳税人有权向税务机关提出质问。例如，纳税人到税务局登门咨询，要求在其抵达后10分钟内给予接待，高峰期延长至15分钟。[11]此外，税务机关还定期走访纳税人，听取纳税人对税务工作的意见和建议，以有效地协调纳税人和税务机关之间的征纳关系。此外，为方便纳税人进行纳税申报，降低纳税人的申报成本，提高纳税申报的质量和效率，法国府积极推行网络申报制度，其规定，“选择在网上报税的所有纳税人将享有较长的报税时间，根据所居住的省份的不同，报税期限可延长10到24天的时间。”

四、中国纳税申报法律激励制度的具体完善路径

（一）制定多类型的纳税申报法律激励条文依据胡元聪教授的研究成果，我国法律激励的种类，从微观层面具体可以划分为八种类型：即赋予权利型激励、减免义务型激励、减免责任务激励、增加收益型激励、减少成本型激励、特殊资格型激励、特殊待遇型激励、特殊荣誉型激励。[12]实践证明，激励利益的合理配置，能够有效地对经济人的行为进行诱导，促进行为人积极从事国家鼓励的市场行为。赋予权利型、增加收益型、减少成本型的法律激励条文在内容上带有强烈的利益驱动因子，符合纳税人逐利的行为偏好，能够极大的调动纳税人主动进行纳税申报的积极性。因此，立法机关在修订《税收征收管理法》等相关税法文本时，首先，应积极转变传统的惩罚式立法理念，树立全新的激励式立法价值取向，积极扩充增加收益型、减少成本型、赋予权利型的纳税申报法律激励条文。例如，“纳税人有权拒执行绝税务机关违反法定程序的处罚决定”、“纳税人举报他人隐瞒收入的申报行为，查证属实，有权申请奖励”、“纳税人自查发现漏报收入的，可以申请修正申报”、“纳税人有获得优质税收服务的权利”等等。其次，还应结合实践需要适当增加特殊资格型、减免义务型、减免责任型的法律激励条文，积极提高纳税申报法律激励条文的比重。例如，“纳税人主动进行纳税修正申报，可以免于相应的税收处罚”、“符合一定信用等级要求的纳税人，在两年内可以免除税务检查”等。最后，为防止纳税人滥用纳税申报激励权利，还应制定相应的税法惩罚性条文，以鞭策纳税人依法行使税法激励权利。

（二）推进税收课征模式由分类制向综合制转型我国以分类税制为主的课征模式在实践中阻碍了纳税申报制度的发展，降低了纳税申报的质量和效率，因此，加快推进我国税收课征模式的转型与改革刻不容缓。目前，可供选择的模式主要包括两类，即综合税制和混合税制。笔者认为，混合税制较为适合我国目前的税收实践现状。综合税制其实是一种最为理想的税收课征模式，但由于其对实施国“硬件”和“软件”条件的要求较高，不仅需要实施过具备完善的征收管理制度，而且要求实施国的纳税人具有极高的综合素质，而这两方面恰巧又是我国税法制度的薄弱环节。因此，就此点而言，我国采取综合税制的时机尚不成熟。由于混合税制是分类税制为基础建立的，而我国分类税制的个人所得税经过多年的实施，已经积累了许多有益的实践经验，为税制改革奠定了必要的条件。例如，自行申报制度的推广、纳税人个人档案的完善、电子信息纳税服务的发展、政府对税制改革的重视等。在实践中，混合税制既有助于避免和克服分类税制造成的税负不公现象，缓和和平衡纳税人之间的矛盾。同时，由于公平性得到了维护和保证，且具有利益激励因子，又有助于鼓励纳税人依法诚信地进行纳税申报。总体来看，混合税制较为符合我国目前的税收征管现状。因此，我国应采取渐进式的改革模式，按照由分类税制混合税制综合税制的思路稳步地推进税收课征模式的转型。

（三）构建统一的纳税信用法律激励评级系统2013年7月，国家税务总局印发了《纳税信用等级评定管理试行办法》（以下简称“办法”），其对信用评定标准、参考内容、激励方式、监控措施、评定程序、评定组织等进行了原则性规定。《办法》的出台为构建全国统一的纳税信用法律激励评级系统奠定了基础，但是我们也应看到《办法》中存在的如下问题：首先，仅为部门性规范文件，法律效力层级低，缺乏法律执行效力；其次，《税收征收管理法》中尚未明确纳税信用等级评定的法律地位，仅《实施细则》原则性的规定了税务机关负责纳税人的纳税信誉等级评定工作。一方面，纳税信用评级缺乏实质的法律依据，另一方面，未能体现税法激励利益，缺乏法律激励效应。最后，《办法》中部分具体性条文规定的内容过于概括和抽象，在实践中缺乏可操作性。针对以上问题，笔者认为，可从以下三个方面着手进行改进：首先，应推进《税收征收管理法》的修订，在总则中确立纳税信用等级评定的法律地位，明确纳税信用的法律激励利益，增强纳税信用评级系统的权威性，同时，应出台配套的操作细则，提高纳税信用评级制度的操作性和执行性。其次，应进一步加大纳税申报的法律激励力度。具体来讲，一方面，应提高纳税申报考核值的比重，对于纳税信用等级为A类的纳税人，应明确其可以享受一定程度的税收减免利益。另一方面，应建立联动的法律激励机制，借鉴美国个人所得税累计信用值制度，将纳税信用等级评分按照科学的方法进行累计折算，并且与纳税人的医疗保险、社会保险、养老保险等福利衔接或挂钩。例如，纳税信用评分累计满足某一标准的纳税人在达到一定年龄阶段后，每月可在享受基本医疗保险、社会保险、养老保险等福利的基础上得到一笔额外的补助费用。最后，应建立和强化反向激励机制，对纳税信用等级处于B、C、D类的纳税人，制定阶梯式的惩戒机制，增加其失信成本，以保证纳税信用评级制度产生积极地促进或消极约束的法律后果，促使纳税人依法诚信纳税，矫正“涟漪效应”所带来的道德风险和逆向选择。

（四）赋予纳税人自由选择纳税申报方式的权利纳税申报方式的选择权是纳税人权利体系的重要内容。赋予纳税人自由选择纳税申报方式的权利，是尊重和保证纳税人基本权利的直接体现，符合宪法中人民理论的实质要求。国家权力应当定位为实现公民权利的手段[14]，而不应成为阻碍公民权利实现的束缚。税务机关的权力自然也不能成为抹杀纳税人充分行使基本权利的畔脚石。就现阶段而言，首先，应对《税收征收管理法实施细则》进行修正，纠正“经税务机关批准”才能选择邮寄、数据电文等申报方式的规定，为纳税人被限制的申报方式选择权“解禁”，充分发挥税法激励措施的“自主选择效应”。美国、英国、意大利、澳大利亚、法国等发达国家都允许纳税人根据自己的实际情况选择纳税申报方式。其次，应积极借鉴西方国家纳税申报方式的改革经验，加快全国电子纳税申报系统的建立，鼓励纳税人通过网上进行纳税申报，充分发挥税法激励措施的“微观激励效应”⑧。同时，为鼓励纳税人充分利用电子系统进行纳税申报，促进纳税成本的降低以及征税效率的提升，对于积极进行网上申报的纳税人，可在普通申报期的基础上获得申请延长申报期间的权利。最后，还应推进税务申报制度的改革与完善，鼓励纳税人聘请专业的税务人进行纳税申报，促进自行纳税申报制度的良性发展。

第7篇

［关键词］所得税罚金制度赔偿

一、关于财税法的政策依据

根据《中华人民共和国企业所得税法》第五条规定：

第五条企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。

罚款作为企业实际运营过程中的实际支出，在计算缴纳企业所得税的过程中是否可以作为合法的扣除项呢？《中华人民共和国企业所得税法》中第十条又做出了如下规定：

第十条在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；

（2）企业所得税税款；

（3）税收滞纳金；

（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；

（5）本法第九条规定以外的捐赠支出；

（6）赞助支出；

（7）未经核定的准备金支出；

（8）与取得收入无关的其他支出。

其实，在企业实际运营的过程中，很多被称作“罚款”的项目并不是《中华人民共和国企业所得税法》第十条第四款中的罚金、罚款支出，财政部、国税总局还发行了很多解释文件对企业实际支出的“罚款”进行了进一步的说明。当企业发生“罚款”时应根据实际支付罚款内容的差异，依据不同的税收法律、法规，判断罚款的实际属性，以确定其是否可以在企业所得税前依法扣除。

本文将详细分析企业运营过程中可能出现罚款的类型，分别说明其在计算缴纳企业所得税时的处理方式。

1.行政罚款

根据《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）中的规定：

第六条除条例第七条的规定以外，在计算应纳税所得额时，下列支出也不得扣除：

（1）贿赂等非法支出；

（2）因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金；

（3）存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金；

（4）税收法规有具体扣除范围和标准（比例或金额），实际发生的费用超过或高于法定范围和标准的部分。

企业因为违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金是不能在企业所得税前扣除的。这类罚款通常包括：因为少缴、漏缴税金税务机关对企业征收的滞纳金、罚款；企业车辆违反交通规则交警处于的罚款；企业违反劳动部门的要求被处于的罚款；企业违反消防部门法规要求被处于的罚款等等。

在收到罚款收据并支付罚款后，企业财务人员做账时应在“营业外支出”科目列支，并在企业所得税汇算清缴时对相应的金额做调增处理。

2.违约金支出

合同违约金或者合同罚金在企业发生时通常也被称作“罚金”，根据《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）中的规定：

第五十六条纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费可以扣除。

合同违约金或者合同罚金属于上条规定所述的按照经济合同支付的违约金，可以企业所得税前扣除。

企业在运营的过程中，如果依据经济合同要求或者法院诉讼后判决结果的要求需要支付违约金或者罚金，财务人员应根据实际情况记入“主营业务成本”或者“营业外支出”科目，在企业所得税汇算清缴的过程中不需要调整。

3.罚息支出

罚息是指在企业运营过程中作为借款人没有在银行的规定时间内还款造成逾期，按中国人民银行有关规定计收的罚息.

根据《国家税务总局关于企业所得税若干业务问题的通知》（国税发【1997】第191号）中的规定：

二、关于逾期还款加收罚息处理问题

纳税人逾期归还银行贷款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。

在发生罚息时，根据经济业务的性质，财务人员可以依据银行收取罚息时开具的收款收据在财务费用中列支。年度终了企业所得税汇算清缴时，不需要做调增处理。

以上各项列示是企业在运营过程中发生不同类别的罚款支出，要根据其经济性质作出不同的账务和税务处理。

为方便参考，将罚款的各种性质举例说明。

小王是A公司的会计，A公司最近接连收到了好几张罚款单：公司的司机师傅出车的时候违章停车，被交警罚款100元，交警向司机出具了行政事业单位专用收据；与B公司签订的供货合同，由于路上堵车没有按合同规定时间送达，根据合同的相关条款要求需赔偿B公司2万元，同时签订了违约金赔偿协议；与B公司签订的销售合同没有及时的收回货款，以致无法按时归还C银行短期借款，逾期3日，根据中国人民银行相关规定，C银行向B公司收取罚息2000元，开具银行收款专用收据；A公司消防检查没有通过，处于罚金500元，开具行政事业单位专用收据，同时按照要求整改。

第8篇

摘要：本文以新准则中关于企业所得税的突出变化为切入点，探讨了对企业会计原则上的影响，研究了新会计准则下的资产、负债的计税基础，暂时性差异以及递延所得税资产和负债的确认。最后，详细论述了新会计准则下的新会计准则下的所得税的确认和计量。

关键词：新会计准则企业所得税确认计量

《中国企业会计准则》自2007年1月1日起在上市公司中率先执行，随之，在其他企业全面施行。新会计准则进一步调整会计准则与税法的差异，缩小所得税处理原则与国际财务报告准则的差异。因此，对新会计准则下的会计处理，特别是所得税的会计处理方法进行进一步研究，有助于帮助企业更好地理解和运用新准则，处理好新准则体系下的重点涉税问题，有效规避新准则带来的纳税风险。

一、新准则中关于企业所得税的突出变化

新会计准则中对企业所得税账户设置、核算方法都产生了较大的影响，具体来讲。首先，新《准则》首次引入了“计税基础”概念。明确了资产的计税基础、负债的计税基础等。其次，新准则设置“应交税金—应交所得税”科目,核算企业应交未交所得税设置“所得税”科目,核算企业计人当期损益的所得税费用设置“递延所得税负债”科目,核算企业递延所得税负债的发生及转回设置“递延所得税资产”科目,核算企业递延所得税资产的发生及转回。再次，新准则采用了暂时性差异的概念。暂时性差异强调差异的内容,反映的是某个时间点上的差异。最后，新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算。其核心是以资产和负债的变动来计量收益,当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益。

二、新准则对企业所得税一些会计处理方法上的影响

新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算，对企业所得税一些会计处理方法产生了较大的影响：首先，新《准则》要求企业将递延所得税资产和递延所得税负债分别作为非流动资产和非流动负债反映在资产负债表中，由于我国大部分企业执行原规定时通常采用应付税款法,不确认递延所得税资产和递延所得税负债,但在执行新《准则》后,要确认递延所得税资产和递延所得税负债,因而会影响企业的财务状况。其次，对弥补亏损会计处理的影响，《准则》规定,企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减,应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产。而不是原准则的逐年延续弥补，最长不得超过5年的办法。

三、新会计准则下的所得税的确认和计量

为了提高会计信息质量,满足信息使用者对会计信息更高层次的要求,财政部2006年颁布的新所得税准则借鉴了国际会计准则,要求所得税会计必须采用资产负债表债务法进行核算。本文拟对新颁布的所得税准则涉及到的所得税会计确认和计量作一探讨。

（一）资产、负债的计税基础

新《企业会计准则》采用资产负债表债务法进行核算，资产负债表债务法要确认递延所得税负债或递延所得税资产,这就要求企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础。首先，资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中,计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额,即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。某一资产负债表日的计税基础是其成本扣除按照税法规定在以前期间已经税前扣除的金额。其次，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般负债的确认和清偿不会影响企业的损益,也不会影响所得税的计算,未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零,计税基础即为账面价值。但某些情况下,负债的确认可能会影响企业的损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,如按照会计规定自费用中提取的某项负债等。

(二)递延所得税资产和负债的确认

确认和计量递延所得税负债、递延所得税资产,是资产负债表债务法的关键所在。首先，递延所得税负债是由于暂时性差异中的应纳税暂时性差异而导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额,形成递延所得税负债。对于所有应纳税暂时性差异,除某些特殊情况除外,均应确认相关的递延所得税负债。其次，暂时性差异中的可抵扣暂性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额,形成递延所得税资产。企业以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限,确认相应的递延所得税资产。

（三）新准则中关于企业所得税费用计量

在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下,利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分。当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易或事项,应交纳给税务部门的所得税金额,即当期应交所得税。其计算公式:

当期所得税=应纳税所得额×当期适用税率

递延所得税是按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额,即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果。其计算公式为:

递延所得税=当期递延所得税负债的增加(-减少)-当期递延所得税资产的增加(+减少)

总之,随着会计实务的逐步开展,所得税的会计处理及披露必然会增进财务报告的相关性,为投资者、债权人及其他利益相关者提供更好的决策依据。

参考文献：

1、董人帅.所得税的会计处理——新企业会计准则解读[J].商业现代化.2006(6).

第9篇

关键词：会计准则企业所得税法差异协调

会计准则与企业所得税法的重要性

新会计准则的颁布与实施是我国经济生活中的重要举措。它以提高会计信息质量为前提，从投资者、债权人、政府部门等有关方面对会计信息的需求出发，进一步规范了会计工作在确认、计量和报告方面的行为，使企业提供的会计信息能与财务报告使用者的经济决策相关，从而有助于财务报告使用者对企业过去、现在和未来情况做出客观的评价或预测。同时会计准则体系体现了与国际会计惯例的趋同，增强了会计准则的易理解性和可操作性，有利于我国融入国际市场经济体系。

新企业所得税法的制定过程是围绕内外资企业所得税并轨的利益博弈的过程。在企业所得税法的立法过程中协调了不同的甚至相互对立的价值追求和利益主张，使各方利益的代表充分表达和展示了权利主张，从而实现了各方利益的平衡与协调，进而真正实现了企业所得税立法的公平与正当，有利于提高生效后的新企业所得税法的遵从度。实现公平税负，是新企业所得税法的重要目标。

会计准则与企业所得税法差异存在的原因

（一）会计准则与企业所得税法的目的不同

企业所得税法和会计准则制定的目的不同是造成两者差异的根本原因。

企业会计准则目标是向财务报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有利于财务会计报告使用者作出经济决策。制定税法的总目标是规范税收分配秩序，保证国家财政收入的实现，通过公平税负为企业创造平等竞争的外部环境，并运用税收这一经济杠杆调节经济活动的运行。

由于会计与税法的目的不同，两者有时对同一经济行为或事项会作出不同的规范要求，例如所得税法规定：对广告费用只能在销售收入的2%以内税前扣除，国库券利息不纳入计税所得等；而会计上则需据实计算损益。两者所要实现的目的不同导致了两者的差异。

（二）会计准则与企业所得税法的主体不同

会计主体，是指会计信息所反映的特定单位或者组织，它规范了会计工作的空间范围。在会计主体前提下，会计核算应当以企业发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业自身的各项生产经营活动，为会计人员在日常的会计核算中对各项交易和事项做出准确判断、对会计处理办法和程序做出正确选择提供了依据。会计主体是根据会计信息需求者的要求进行会计核算的单位，可以是一个法律主体，也可以是一个经济主体。

纳税主体，是指依法直接负有纳税义务的基本纳税单位（或自然人），也就是税法规定的独立纳税人。会计主体主要是要将其与所有者的活动区分开，不同于法律主体。由于会计制度与税法两者的主体不同，也会导致两者之间产生差异。

（三）会计准则与企业所得税法遵循的原则不同

会计准则与所得税法遵循不同的原则，会计重视谨慎性原则、实质重于形式原则以及权责发生制的运用，税法突出强调确定性原则、历史成本原则、权责发生制和收付实现制相结合原则。因此，会计准则对于收入的确认侧重收入的实质性实现，对成本费用的确认很大程度依靠会计人员主观估计，而税法对收入的确认侧重于经济业务社会价值的实现，成本费用税前扣除必须有明确的法律依据，不能估计。在企业会计准则下，这些原则的运用呈现出不同的特点，从而导致了企业所得税法与会计准则产生了差异。

会计准则与企业所得税法差异的具体表现

（一）永久性差异

永久性差异是指某一会计期间，由于会计准则、制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同，所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异。这种差异不影响其他会计报告期，也不在以后会计期间予以转回。

永久性差异可分为以下三类：

可免税收入。一些项目的收入，会计上列为收入，纳入利润总额，但税法规定免税。

不可扣除的费用或损失。有些支出在会计上应列为费用或损失，但税法上不予认定。

非会计收入而税法规定作为收入征税。有些项目，在会计上并非收入，但税法则作为收入征税。

永久性差异不会在将来产生应课税金额或可扣除金额，故不存在跨期分摊问题，它只影响当期的应税利润。因而，永久性差异不必作账务处理，只需在计算应税所得额时，直接调整税前会计利润。

（二）暂时性差异

所得税会计的暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，会计处理上采用“资产负债表债务法”进行核算。

应纳税暂时性差异，在以后年度转回时才交纳税款，在权责发生制下形成递延所得税负债。处理差异时，会计分录为：

借：所得税费用

贷：递延所得税负债

可抵扣暂时性差异，因在其产生当年多交税款，当以后年度可抵扣暂时性差异转回时，表现为所得税支付额减少而使经济利益流入企业，从而形成了递延所得税资产。处理差异时，会计分录为：

借：递延所得税资产

贷：所得税费用

其中可供出售金融资产期末公允价小于其税基时：

借：递延所得税资产

贷：资本公积

例如：甲公司2008年按税法规定确定的应纳税所得额为1000万元资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税基础如表1所示（单位：万元），除所列项目外，其他资产、负债项目不存在会计和税收的差异。所得税税率为25%。

应确认递延所得税资产=400×25%=100（万元）

应确认递延所得税负债=140×25%=35（万元）

递延所得税费用=35-100=-65（万元）

应交所得税＝1000×25%=250（万元）

所得税费用=当期所得税费用+递延所得税费用=250-65=185（万元）

借：所得税费用1850000

递延所得税资产 1000000

贷：应交税费―应交所得税

2500000

递延所得税负债 350000

会计准则与企业所得税法的协调研究

（一）会计准则与企业所得税法差异协调的可行性

1.会计准则与税法是相辅相成的。会计和税收是经济体系中不同的分支，他们是紧密联系的。首先，税收制度的产生发展均是建立在会计理论与会计实践发展的基础上的。如果没有会计假设、没有会计收益的确认与计量、没有完善的会计账簿体系，那么现代税收制度（包括所得税制度）的建立与发展就无据可依。会计理论的逐渐成熟也为纳税所得额的确定提供了计算的基础。从会计与税收的发展过程中可以看出，会计与税收是相辅相成、相互促进的，税收的内容与要求促进会计方法的完善与严密，严密与日趋完善的会计方法又为税制的拓展及征管提供了条件。

2.会计准则与税法的服务对象本质上是一致的。会计准则与税法实际上都是为会计利润服务的，实质都是剩余价值，是将全部预付资本视为剩余价值来源的产物，而政府征税也不能伤及税本，对所得征税只能以新创造的价值为课税依据，会计利润与应税所得具有本质上的一致性。

3.会计准则与税法已实现一部分的协调与接轨。新会计准则与企业所得税法均进一步强调遵循权责发生制原则，虽然税法在执行范围比会计准则略小，但主要方面是一致的。例如，在固定资产确认条件上会计准则和税法都要求具有这两点特征：为生产商品、提供劳务。出租或经营管理而持有的；（会计准则规定）使用寿命超过一个会计期间，（税法规定）使用寿命超过12个月。可见两者对于固定资产的确认标准相同。因此，会计准则与税法在一些方面是可以达成协调与一致的。

（二）会计准则与企业所得税法差异的协调思路

1.会计准则与所得税法的制定部门应加强合作。我国会计准则与税收法规制订分别属于财政部和国家税务总局，由于这两个政府部门的具体目标不同，各自的要求也不同，因而各自制订的政策法规出现差异在所难免，但两个部门的根本目标是一致的，所以在准则与法规制定的过程中加强两个部门的沟通和配合具有极大的必要性和重要性，这也会减轻企业与国家在法规实施过程中的难度。

2.会计准则应增加涉税信息披露。目前，从财务报表来看，会计信息对税收的支持仅体现在会计利润的基础上进行纳税调整，从而确定应纳税所得额。税务人员对纳税申报表中涉及纳税调整事项的核查数据需要从大量会计资料中找出该业务发生时的原始凭证，这样既费时又费力。而且会计准则中要求企业披露的涉税(主要是所得税)信息比较少，不仅使税务机关在对企业所得税的征缴及监管方面发生困难。而且由于纳税申报表的不公开性，使得股东、债权人等利益相关者无法充分了解企业与税款征收相关的信息，更无法全面理解会计利润与应税所得之间的差异。

为了增加涉税信息披露，本文认为应在相关会计准则中增加纳税调整信息披露条款，以确保会计信息对税收的支持。

3.改进和完善差异调整的会计处理方法。企业对差异的会计处理以账外调整为主，在纳税报表中体现，无法与日常的会计记录相衔接，也不利于与税务机关的信息交流。为了完整系统地反映差异的形成及纳税调整情况，企业应当增设必要的明细账和备查账，规范账簿记录。对差异的调整情况，应在财务会计报告中作相应披露。例如可在利润表的“利润总额”与“所得税”项目之间增列“纳税调整增加额”、“纳税调整减少额”和“应纳税所得额”三个项目，其调整金额根据有关明细账和备查账的记录分析计算填列，以反映差异调整的全貌。

综上，文章承认会计准则与企业所得税法之间的差异，对此进行协调也是十分必要的。在协调的过程中应该相互借助，取长避短，即要从会计准则角度主动变革与企业所得税法之间不一致的地方，又要从企业所得税法的角度主动与会计准则相协调，将两者的差异保持在合理的范围之内，从而实现会计核算和税收征管的双赢。

参考文献：

1.会计准则研究组.会计准则重点、难点解析[M].大连出版社，2006

2.刘小凡.会计准则与企业所得税法的差异与协调研究.华中科技大学硕士论文，2007

3.李群.新《企业会计准则》与现行税制的差异及处理[M].经济管理出版社，2006

4.中国注册会计师协会.会计[M].中国财政经济出版社，2009

5.刘小涛.我国企业会计准则与企业所得税法差异及协调研究.长沙理工大学硕士论文，2008

6.曾建斌.最新企业所得税操作指南[M].广东经济出版社，2008

第10篇

1新企业所得税法实现了五个方面的统一

(1)统一税法并适用于所有内外资企业。

先前，我国企业所得税分内资和外资两套不同税制。内资企业按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》缴纳企业所得税。而外商投资企业和外国企业按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》缴纳企业所得税。两套税制，在税制要素，包括纳税人、扣除项目、优惠政策等方面都存在一定差异。

新企业所得税法只在大小企业之间和是否高新技术企业之间作了区分，而在内、外资之间不再有税率的区别，这就意味着我国企业所得税告别“双轨”时代，是贯彻十六届三中全会提出的“统一各类企业税收制度”方针的具体体现。

(2)统一并适当降低税率。

在“内外有别”的税制下，虽然内外资企业的法定名义税率统一为33％，但形形不平等的优惠政策造成了内外资企业实际税负的不平等。内资企业平均实际税负为25％左右，外资企业平均实际税负为15％左右，内资企业实际税负高出外资企业近10个百分点。这种实质上的差异，带来了内外资企业竞争力的差异，使它们在不公平的税收负担下竞争，同时税制本身也不符合国际税收惯例和加入WTO的要求。

新企业所得税法将纳税人划分为“居民企业”和“非居民企业”，不再按内、外资分类。新企业所得税法第四条规定企业所得税的税率统一为25％，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用税率为20％。

(3)统一税前扣除范围和标准。

①为统一内、外资企业税负，新企业所得税法第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

②原企业所得税法对内资企业的工资薪金支出扣除实行计税工资制度，对外资企业实行据实扣除制度，这是造成内、外资企业税负不均的重要原因之一。新企业所得税法实施条例统一了企业的工资薪金支出税前扣除政策，规定企业合理的工资、薪金予以在税前据实扣除。

③新企业所得税法不再区分内外资和不同行业的内资企业，规定企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

④原企业所得税法对内、外资企业业务招待费支出实行按销售收入的一定比例限额扣除。新企业所得税法实施条例不再详细规定而是简化了业务招待费的扣除比例，规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

(4)统一税收优惠政策。

新企业所得税法采取了多种方式对现行税收优惠政策进行了整合，重点向高科技、环保等产业倾斜，对从事农、林、牧、渔业项目的所得、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得等可以免征、减征企业所得税。新企业所得税法对符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税。对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。

(5)统一税收征管要求。

新企业所得税法针对企业所得税征管的新特点，在企业纳税地点、合并与汇总纳税、纳税年度的起算时间、纳税方式以及企业终止经营活动后的汇算清缴等方面做出了明确的规定。这些规定不仅注重内资企业与外资企业在法律适用上的一致性，而且保证了法律的稳定性、连续性，有利于法律的施行。本篇论文由网友投稿，3COME文档只给大家提供一个交流平台，请大家参考，如有版权问题请联系我们尽快处理。2新企业所得税法的实施。对企业产生了深远的影响

(1)有利于企业公平竞争。

公平竞争是市场经济的客观要求。解决目前内资、外资企业税收待遇的不同、税负差异较大的问题，实现公平税负，是新税法的主要目标。新企业所得税法为所有企业建立了一个公平竞争的税法环境，实现了“五统一”，消除了差别待遇，使各类企业享受同等的税收待遇，站在同一税收待遇的起跑线上，形成了平等的竞争机会。

(2)有利于促进经济增长方式转变和产业结构升级。

新企业所得税法实施以产业导向为主的税收优惠政策，实行鼓励节能节水、环境保护、安全生产、创业投资以及发展高新技术等的税收优惠政策，给予交通、能源、基础设施建设等行业税收优惠，同时保留了对农、林、牧、渔业、基础设施投资的税收优惠政策。引导国内、外资金进入符合国家产业政策、区域发展政策的行业和区域中，促进我国经济增长方式由粗放型向集约型转变，推动企业的技术进步和产业结构的优化升级。

(3)有利于提高企业的自主创新能力。

新税法的税收优惠政策关注的是基础性、环保性、创新性、公益性、发展性的产业，提高了企业的创新激励，新企业所得税法规定，企业开发新技术、新产品、新工艺发生时的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除，这将鼓励高科技企业扩大研发投人，并有利于企业减少税费支出。

(4)有利于增强内资企业的市场竞争力。

对于内资企业而言，新税法实施后，企业法定税率有较大幅度的降低，新企业所得税法实行25％的税率，比原企业所得税法降低了8个百分点，统一和规范了企业税前扣除标准，税收优惠政策实现了有效整合，内资企业的所得税负担将低于改革前的水平，有利于提高其市场竞争能力。

第11篇

论文关键词:新企业所得税法实施条例要点

《企业所得税法》(下称新税法)及其实施条例(下称条例)于2008年1月1日起施行。新法及条例取代了1991年4月9日公布的《外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月 13日公布的《企业所得税暂行条例》(下称原税法、原条例)及其实施细则。

新税法及条例按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则,旗帜鲜明地提出了“四个统一”即统一内外资企业税制;统一并适当降低企业所得税税率;统一税前扣除办法和标准;统一优惠政策,并强化反避税措施。同时把原来以行政法规、部门规章和规范性文件为载体的政策,分别上升到法律和行政法规的层次,增强了企业所得税法的权威性、严肃性和约束力。本文试从比较新旧企业所得税法及其条例主要变化的角度,谈些肤浅的认识和体会。

一、重新定义纳税人

1.“企业”的新界定。新税法及条例对纳税人采用定性的方式进行界定,显得逻辑严密、边界分明。条例规定 “依法在中国境内成立的企业,包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。依照外国(地区)法律成立的企业,包括依照外国(地区)法律成立的企业和其他取得收入的组织。”该定义表明新税法是一部法人所得税法律,把个人独资企业、合伙企业排除在外。因为个人独资企业、合伙企业不是法人,只对其投资人、合伙人征收个人所得税,对个人独资企业、合伙企业本身不征收企业所得税,这样可以消除重复征税。但是,依《公司法》设立的一人有限责任公司,依照外国法律法规成立、取得来自于中国境内所得的个人独资企业、合伙企业,仍视为我国企业所得税的纳税人。

2.采用注册地与实际管理机构地并重的标准,划分居民企业和非居民企业。新税采用注册地与实际管理机构地双重标准,来划分居民企业和非居民企业。新税法第二条规定:“本法所称居民企业,是指依法在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”条例第四条规定:“企业所得税法第二条所称实际管理机构,是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。”这就表明,无论企业在哪里注册,只要其在中国境内对境内外经营活动进行实质的、全面的控制和管理的机构 ,都是我国居民企业,从而有利于防范企业通过选择注册地而逃避纳税义务。

3.以法人纳税原则,改革非法人分支机构纳税的模式。原税法以实行独立经济核算为企业所得税纳税人的主要条件,导致众多的非法人的企业分支机构作为纳税义务人。新税法体现了法人纳税的基本原则,第五十条规定:“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的,应当汇总缴纳企业所得税。”条例第一百二十五条规定:“企业汇总计算并缴纳企业所得税时,应当统一核算应纳税所得额,具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。”这是企业所得税纳税人的一项重大改革,它明确企业分支机构不属于法定纳税义务人,不再独立计算、调整、申报、缴纳企业所得税。但是,由于企业所得税属于中央与地方共享税,税务机关如何对异地企业分支机构进行监管,财政利益如何在不同地区之间进行分配,有待部门规章进一步细化。

二、统一税率

原税法规定:企业所得税纳税人应纳税额,按应纳税所得额计算,税率为33%。外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳的企业所得税,按应纳税的所得额计算,税率30%,地方所得税,按应纳税的所得额计算,税率为3%。外国企业在中国境内未设立机构、场所,而有取得来源于中国境内的所得 ,或虽设有机构、场所但其所得与其机构场所没有实际联系的按20%的税率征收预提所得税。

新税法规定,区分不同情况适用两种税率,总体税赋水平比原来有所降低:一是一般企业所得税的税率为25%;二是非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,税率为20%。

三、收入及亏损弥补的变更体现严谨和立法目的一贯性原则

(一)收入方面

1.收入总额。新税法新增“接受捐赠收入”;原税法生产经营收入改为“销售货物收入、提供劳务收入”;原税法“股息收入”改为“股息、红利等权益性投资收益”,该项目包含的项目更加广泛。

2.收入分类。新税法及条例将企业收入分为应税收入、免税收入、不征税收入三大类,其中不征税收入是一个全新的范畴,原税法没有该类别。条例第七条规定:“收入总额中的下列收入为不征税收入:财政拨款;依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;国务院规定的其他不征税收入。”进而对不征税收入进行了细化。

3.收入确认。新税法在权责发生制原则下,分别对不同来源和种类的收入,逐一规定了确认的时间。

(1)利息收入。条例第十八条规定“利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现”。可见,只要纳税人具有索取收入或收益的约定权利,不管相应经济利益是否流入,税法便认定收入实现。新税法关于收入确认并不完全是经济或会计意义上的归属,更主要是基于约定权利的归属。在实务中,由于约定付息日与会计准则规定的收入确认日不一致,可能导致纳税调整引起争议。

(2)分期确认。原税法规定企业受托大量设备或提供其他劳务持续时间超过一年的 ,分期确认收入。条例第二十三条规定:“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机, 以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。”该规定比原税法规定更易于操作。 (3)视同销售。条例第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的 ,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”一是解决了自产产品用于在建工程、管理部门原税法规定内资企业视同销售,外资企业不视同销售,从而导致内资企业税负重于外资企业,以及不必要的时间差异问题。二是统一内外资房地产企业自建商品房转为自用或经营等类似业务的视同销售。如《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发〔2006〕31号)规定,内资房地产企业自建商品房转为固定资产应视同销售。《国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关企业所得税处理问题的通知》(国税函〔2005〕970号),外商投资的开发房地产企业自建商品房转为自用或经营不视同销售。

(二)亏损弥补方面

原税法规定如果一个企业既有应税项目,又有免税项目,其应税项目发生亏损时,按照税法规定可以结转以后年度弥补的亏损应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外,虽然应税项目有所得,但不足弥补以前年度亏损的,免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损(见《国家税务总局关于企业的免税所得弥补亏损问题的通知》国税发〔1999〕34号)。

新税法第五条规定:“企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。” 条例第十条规定:“ 企业所得税法第五条所称亏损,是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。”笔者认为,该条款可以理解为不征税收入、免税收入是不用于弥补以前年度亏损的,体现了不征税和免税政策的设立宗旨,真正体现了对企业扶持方针的落实。

四、扣除标准和办法的改革,彰显公平、公正和促进发展理念

新税法及条例明确了税前扣除的权责发生制、实际发生、相关性和合理性四大基本原则。条例统一了内外资企业税前扣除的标准和办法,变化较大的主要有以下几项:

1.工资薪金及“三项经费”。一是统一内外资企业工资薪金扣除标准。原税法规定工资薪金内资企业按计税工资扣除,外资企业据实扣除。条例第三十四条规定:“企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除。”该规定宣告了实行多年的内资企业按计税工资扣除标准的终结,长期以来因工资扣除标准差异所产生的内资企业税负重于外资企业的问题得到根本解决,同时还消除了职工薪酬重复征收个人所得税和企业所得税的问题。二是纳税人实际发生的工会经费、职工福利费和职工教育经费,分别按照不超过工资薪金总额的14%和2.5%扣除且标准有调整。对内资企业而言,“三项经费”扣除计算的基数由原来的计税工资变更为实际发生的合理工资薪金;职工教育经费比例由原来的1.5%提高到2.5%;条例增加了职工福利费和职工教育经费“发生”的限定条件,企业提取未使用、未支付的费用不得在税前扣除,而原税法规定内资企业按计税工资计提的14%的职工福利费、内外资企业提取的职工教育经费当年未使用部分,也可以税前扣除。

第12篇

【摘要】本文对现行企业所得税制度中的权责发生制和收付实现制两种会计确认基础的运用进行了梳理，对企业所得税制度在不同情况下适用不同会计确认基础的原因进行分析，并对企业所得税制度采用两种会计确认基础的处理与协调提出建议，以期对税法和会计采用会计确认基础时的协调与处理提供参考和借鉴。

【关键词】企业所得税制度；会计确认基础；权责发生制；收付实现制

会计确认基础是指会计核算过程中，确认收入、费用等会计要素实现时间的标准和原则。在会计实务中，会计确认基础通常包括权责发生制和收付实现制两种。在权责发生制下，凡属于本期的收入，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。收付实现制是指收入、费用的确认以现金的实际收到或支付为标准。权责发生制和收付实现制在会计确认基础的体系中，是相对应的关系。现行企业所得税制度中，会计专业毕业论文范文借鉴和采用了会计确认基础的概念，权责发生制和收付实现制都有所体现。

一、企业所得税制度中的权责发生制

现行企业所得税制度中，运用权责发生制的典型处理包括但不限于：1. 跨年度工程收入按照完工百分比法计算收入。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过 12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。2.资本性支出分期折旧或摊销。企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。包括：固定资产折旧、无形资产摊销、生产性生物资产折旧、资本化借款费用摊销。3. 租赁费用摊销。企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。4. 长期待摊费用分期摊销。作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于 3 年。

二、企业所得税法中的收付实现制

现行企业所得税法制度中，运用权责发生制的典型处理包括但不限于：1. 利息收入。对于企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。2. 租金收入。对于企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。3. 特许权使用费收入。对于企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。4. 接受捐赠收入，对于企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。5. 以分期收款方式销售货物收入。按照合同约定的收款日期确认收入的实现。6. 采取产品分成方式取得的收入。按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。7. 股息、红利等权益性投资收益。对于企业因权益性投资从被投资方取得的收入，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

三、企业所得税制度采用多种会计确认基础的原因分析

首先，权责发生制原则是企业所得税应纳税所得额计算和确认的基础。根据2007年12月6日国务院颁布的《企业所得税法实施条例》，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。企业所得税法律法规之所以主要采用权责发生制，主要是考虑到：一是权责发生制能够反映企业真实的权利和义务。有些款项虽然尚未收到，但是相关经济利益流入企业，已经通过前期发生的经济业务或契约合同等加以确定，企业有足够的把握能够确认计量相关资产和收入的取得。

二是有些款项虽然尚未支付，但是相关经济利益流出企业，已经通过前期发生的经济业务或契约合同等加以确定，企业有明确的理由必须确认计量相关负债和费用的发生。此时，权责发生制更能真实反映企业已确定的潜在权利和义务，从会计的角度，更加符合配比原则，毕业论文会计信息更能反映企业真实的财务状况和经营成果，更能满足财务报告使用者的需要。从税法的角度，更能够减少人为调控款项收付、操纵纳税义务的发生，堵塞纳税漏洞。其次，在特殊情况下，企业所得税制度中允许运用收付实现制。《企业所得税法实施条例》第九条，在明确企业所得税应纳税所得额的计算采用权责发生制原则的同时，也规定“本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”，这就为特殊情况下运用收付实现制提供了法律上的可能。之所以在采用权责发生制的同时，还作出这条规定，主要是考虑到在企业所得税征收过程中，要考虑到纳税人履行和承担纳税义务的实际能力。在会计上一以贯之的权责发生制，在企业所得税征收中可能要适当结合实际加以调整，因为前者以核算为终点，而后者在完成会计核算后还要以纳税为终点。正是基于上述考虑，现行企业所得税制度中，对于纳税人不具有现实纳税能力的合理情形，即使在会计上按照权责发生制确认为所得，在税法上也可能按收付实现制原则不确认为当期的应税所得。

四、企业所得税制度采用两种会计确认基础的处理与协调

税收和会计处理应当在各自的框架下处理会计确认基础不一致的问题。主要是对于在企业所得税制度下采用收付实现制的收入、费用，在会计中往往是按照权责发生制处理的。此时，税法上确认的收入和费用，与会计上的确认时间会发生不一致。这时，企业应当依法将企业所得税制度和会计确认基础作出恰当的协调。在税务处理方面，根据《企业

--> 所得税法》第二十一条“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”的规定，即在计算应纳税所得额时，按照收付实现制处理。在会计处理方面，根据《企业会计准会计专业毕业论文则第18号——所得税》的要求，采用资产负债表债务法，从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债，按照会计准则规定确认的账面价值与按照税法规定确认的计税基础，对于两者之间的差异，区分应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产。

对于递延所得税负债与按照税法计算的应纳税款之和，或递延所得税资产与按照税法计算的应纳税款之差，确定每一会计期间利润表中的所得税费用。对于上述税法与会计准则之间的差异，根据《财政部、国家税务总局《关于执行和相关会计准则有关问题解答（三）》（财会〔2003〕29号）的规定，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。

参考文献：

[1] 国家税务总局 . 企业所得税管理工作规范 [m]. 北京：中国税务出版社，2011.

[2] 李俊梅 . 最新企业所得税使用问答 [m]. 北京：法律出版社，2009.

[3] 葛家澍，刘峰 . 会计理论 [m]. 北京：中国财政经济出版社，1998.

[4] 李若山，郭牧 . 会计准则与假设和我国当前税务处理的矛盾与对策 [j]. 武汉：财会月刊（会计版），1998（5）.

第13篇

关键词：企业所得税企业所得税法

新《企业所得税法》规定，企业所得税以具有法人资格的企业或组织为纳税人，分公司与母公司汇总缴纳企业所得税。如果我们把全国的子公司都改变成分公司，是不是就可以由集团本部汇总缴纳企业所得税？不同分公司间的利润和亏损就可以相互弥补？

据了解，新《企业所得税法》颁布以后，企业非常关注新法对纳税主体、税收优惠政策以及费用扣除等方面的规定，迫切希望了解正在制订中的《企业所得税法实施条例》可能会有的内容。目前，一些精明的企业已经根据新法的规定，筹划企业未来的税收安排。专家认为，新《企业所得税法》正式实施后，税收筹划格局将发生很大的变化。企业为了追求更大的税收筹划利益，除了继续利用保留的一些税收优惠政策进行筹划外，将更多地在企业机构设置、关联企业交易、费用扣除以及企业所得税外的其他税种上多做文章，寻找新的筹划点。

一、所得税筹划“三板斧”失灵

有关人士透露，在新《企业所得税法》颁布前，一些地区出现了抢注企业的现象。比如在上海浦东新区，一个投资者就注册了6家高新技术企业！有人问这位投资者为什么要抢注这么多企业？他说：以后靠卖这些企业名称就能大赚一笔。

专家分析，新《企业所得税法》在颁布和正式实施前有1年的过渡期，根据新《企业所得税法》的规定，该法颁布前已经成立的，依照当时的税收法律、行政法规规定享受低税率的企业，可以在本法施行后5年内，逐步过渡到25％税率；享受定期减免税优惠的，可以在本法施行后继续享受到期满为止。一些投资者赶在新法颁布前抢注企业的目的，就是为了获得过渡期优惠政策。

这个现象从另一个方面说明，新《企业所得税法》正式实施后，利用税收优惠政策进行筹划的空间将越来越小，以前行之有效的很多筹划方法正失去法律基础。

据介绍，在企业所得税传统的筹划方法中，企业用得最多的有以下三种。

第一，对企业身份进行筹划。由于过去生产性外资企业、福利企业等具有某种身份就可以享受减免税以及低税率的优惠，不少企业想方设法“创造”条件，谋取税收优惠。由于新《企业所得税法》取消了上述优惠政策，很多过去简单地通过改变企业身份就能享受税收优惠的筹划方法已经失灵。

第二，利用新办企业优惠政策筹划。以前很多企业利用“新办的从事交通运输、邮电通信业的企业可以享受企业所得税”1免1减半“，以及新办的从事咨询业、信息业、技术服务业的企业享受企业所得税”2免“等优惠政策，不停地新办、关停、再新办企业的方法规避企业所得税。随着上述政策的取消，这种避税方法已没有政策依据。

第三，利用地域性优惠政策筹划。在经济特区、沿海经济开发区、国家级经济技术开发区以及高新技术开发区设立企业，享受减免税以及低税率的优惠。而按照新税法的规定，除在新《企业所得税法》颁布前已经设立的企业可以在5年内继续享受税收优惠外，上述优惠已经取消。由于这些地域性优惠政策的取消，原来仅靠在特定区域成立符合一定条件的企业，包括通过打球、贴上高新技术企业标签就能获取税收优惠的筹划方法已经无效。

除此以外，新《企业所得税法》还取消了再投资退税、购买国产设备抵免企业所得税以及出口型企业等税收优惠政策，很多依存于这些优惠政策的筹划方法也同样失去了意义。

目前盛行的税收筹划方法，虽然表现形式各异，但共同点都是想方设法获得税收优惠。“两法”合并前中国的税收优惠政策大部分集中在企业所得税上，“两法”合并取消了大量的税收优惠政策，改变了直接减免税的税收优惠方式。这一变化使大量盛行的税收筹划方法失去了基础，税收筹划将因此改变格局，企业和筹划专家不得不拓宽筹划视野，寻找企业所得税筹划的“第四种兵器”。

二、业界看好成本费用筹划

虽然利用税收优惠进行税收筹划的空间小了，但总体上看，新《企业所得税法》放宽了成本费用的扣除标准和范围，这让企业从另一个方面扩大了税收筹划的空间。

应纳税所得额和税率是决定企业税负的两个要素，在收入确定的前提下，税前可扣除成本费用的增加，必然会减少应纳税所得额。新《企业所得税法》统一了计税工资扣除限制、广告费扣除限制等，为企业特别是内资企业通过筹划最大限度地增加税前扣除的成本费用提供了空间，成本费用将成为今后税收筹划的一项重要内容。

按照以前内资企业所得税有关法规的规定，内资企业以是否独立核算来界定是否为独立纳税人，一些不具备法人资格的分支机构也需要独立缴纳企业所得税。新《企业所得税法》规定以公司法人为基本纳税单位，不具备法人资格的机构不是独立纳税人。企业把设立在各地的子公司改变成分公司，使其失去独立纳税资格，就可以由总公司汇总缴纳企业所得税。这样做的好处是：各分公司间的收入、成本费用可以相互弥补，实现均摊，避免出现各分公司税负严重不均的现象。因为有的公司长期亏损，有的公司缴纳了大量的企业所得税，整个企业集团税负居高不下，通过汇总纳税，使企业当期可扣除的成本费用大大增加，真正达到亏损不纳税、盈利少少纳税的目的。

成本费用筹划涉及面广，要求比较复杂，企业需要准确把握税法的规定，建立完善的财务管理制度，才能顺利实现成本费用的最大化扣除。

三、国际税收筹划渐成焦点

新《企业所得税法》实施后，国际税收筹划变得越来越重要和突出，这将是税收筹划的一大变化。

外国投资者到中国投资已经有很多年，形成了比较成熟的投资模式和税收筹划安排，但新《企业所得税法》的变化迫使企业必须重新考虑投资方式和税收安排；同样的道理，现在中国企业到外国投资的越来越多，也需要进行国际税务筹划。

新《企业所得税法》实施后，随着税率的提高和许多优惠政策的取消，外资企业的税负会有所增加，税负增加是投资者进行税收筹划的重要动因。同时，新《企业所得税法》关于纳税人和预提所得税的新规定，则直接推动企业进行新的税收安排和筹划。

新《企业所得税法》引入了居民企业的概念，规定中国的居民企业需要就其全球所得在中国缴纳企业所得税。而对于居民企业的判断标准，由过去单一的“登记注册地标准”改为“登记注册地标准”和“实际管理控制地标准”相结合，即依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，都将构成中国的居民企业。这一新变化对外资企业影响非常大。如果企业不想成为中国的居民企业，就不能像过去那样仅在境外注册即可，还必须确保不符合“实际管理控制地标准”。

实际管理机构不是指车间或办事处，而是指作出和形成企业的经营管理重大决定和决策的地点，具体是指企业的董事会所在地或董事会有关经营决策会议的召集地，不同于企业的日常经营业务管理机构所在地。按照上述标准，外国企业要想避免成为中国的居民企业，可以进行一些筹划。比如在董事会中增加一些外国人做董事，董事会会议在外国举行等等。这些筹划对于在外国注册、但实际是中国资本控制的企业，特别是“返程投资”的企业至关重要。

另外，按照新《企业所得税法》规定，预提所得税的税率为20％，比目前实际执行的10％税率提高了1倍。同时，取消了外国投资者从投资企业取得的股息、红利免征预提所得税的政策，直接影响到外国投资者的投资利润和将来投资退出的税负。预提所得税的增加，迫使投资者进行国际税收筹划。一个可行的办法是充分利用国与国税收协定的有关条款进行筹划。目前，中国已与80多个国家签订了税收协定，投资者应该关注这些协定并进行恰当的投资安排。

新《企业所得税法》的规定，中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。而在一般的税收协定中，预提所得税的税率不超过10％。也就是说，投资者选择在与中国签订有税收协定并且预提所得税的税率较低的国家登记注册企业，再由该企业对中国进行投资，就可以有效规避较高的预提所得税税负。

近些年来中国投资者到外国投资的越来越多，形成了良好的开端。随着这种投资的增多，投资方式的多元化，企业进行国际税收筹划已成为现实需求。这同样要求企业了解投资国的法律法规，结合中国的税法，进行国际税收筹划，以减轻国际投资税负，特别是预提所得税税负。

国际税务筹划不仅仅考虑跨国企业集团设在某个国家企业的税负，还要考虑整个企业集团的税负，目的是谋求整个企业集团税负的优化。因此，国际税务筹划不能仅局限于一个企业、一个国家，需要从全球着眼进行。比如，对要判定中国政府规定的税收优惠政策是否会对投资者的实际税负产生影响，还要看投资来源国是否承认相关的优惠政策，是否给予税收豁免。如果在中国免税，回国后要补税，对税负就没有实际影响。

四、“双刃剑”：转让定价筹划

转让定价是跨国公司普遍采取的策略，虽然其目的不仅仅是为了规避或减轻税负，而主要是实现其全球的经营战略，但现实中，转让定价已成为企业进行国际税收筹划的重要手段。

有关专家认为，大量税收优惠政策被取消，以及外资企业税负的增加，将进一步刺激企业通过转让定价规避税负。以前进行转让定价安排的主要是外资企业，今后内资企业，特别是大型内资企业集团，开展转让定价的也会越来越多。而新《企业所得税法》的新变化既为企业进行转让定价创造了机遇，同时也强化了对转让定价的税收管理。转让定价是把双刃剑，企业必须审慎行使。

新《企业所得税法》规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。虽然此条规定的含义和具体范围有待实施条例进一步明确，但原则上讲，居民企业对外投资分回的股息、红利，将来很可能享受免税待遇。而按以前规定，如果被投资方适用的税率低于投资方，则投资方分回的股息、红利需要补税。此条规定，为居民企业通过转让定价安排，将利润转移到适用低税率的关联企业，比如可以享受低税率的高新技术企业，减轻企业集团的税负提供了空间。

第14篇

〔论文摘要〕个人所得税法所追求的核心价值首先在于公平,其次在于效率。解决社会公平问题最为可靠的是法律,集中的是个人所得税法。从我国的现实情况来看,个人所得税法的公平价值并没有得到很好的发挥,没有真正起到对个人收入差距的调节作用,甚至在一定程度上还起着逆向调节作用。个人所得税法的价值不能实现的原因需要从两个方面进行检讨,一是立法,二是法律的实施。

一、个人所得税法所体现的法的价值

“法的价值”这一术语的涵义因不同的使用方式而有所不同,第一种使用方式是用“法的价值”来指称法律在发挥其社会作用的过程中能够保护和增加哪些价值,这些价值构成了法律所追求的理想和目的,因此在这个意义上被称为“目的价值”;第二种使用方式是用“法的价值”来指称法律所包含的价值评价标准;第三种使用方式是用“法的价值”来指称法律自身所应当具有的值得追求的品质和属性,此种意义上的法的价值可称之为法的“形式价值”。“价值评价标准”意义上的“法的价值”和“形式价值”意义上的“法的价值”,都是以“目的价值”意义上“法的价值”为基础和原点的,如果离开了“法的目的价值”,无论是“法的价值评价标准”还是“法的形式价值”都不可能具有独立存在的意义,因为它们都变成“中性”的东西了,根本就没有了“价值”的意味。本文所称个人所得税法的价值,正是在“法的目的价值”这种使用方式上而言的。

税法追求的核心价值在于公平,其次在于效率,公平是第一位的,公平促进社会和谐,也促进效率发展。个人所得税法是税法中最能体现法律精神、法律价值的法,是追求公平的法。效率和公平是一对既相适应又相矛盾的社会价值,一方面,以效率为标准配置社会资源,促进经济增长,增加社会财富总量,在此基础上才有可能实现高层次的公平,即共同富裕;另一方面,如果把效率绝对化,不考虑公平,就可能导致收入悬殊、两极分化,造成社会不稳,影响以至于从根本上损害效率。税收是通过再分配调节初次分配中出现的收入分配不公,税法作为第二次调节的工具来调节分配,调节的目的是公平,而非效率。正如美国着名经济学家斯蒂格利茨所指出的:判断一个良好税收体系的“第一标准是公平……,第二个重要标准是效率”〔1〕。日本税法学者金子宏也认为,当不能将两者(指公平和效率)兼顾起来时,则虽有时优先效率这方面是可能的,但原则上还是要优先公平这一侧面的。〔2〕社会物质财富的公平分配,是人类社会不断追求的理想。通过法律确认税收公平,是国家运用法律手段干预经济生活的体现。

一般认为,税收公平“是指不同纳税人之间税收负担程度的比较:纳税人条件相同的纳同样的税,条件不同的纳不同的税。”〔3〕从本义上看,税收公平包括两层含义,即横向公平和纵向公平。横向公平是指经济条件或纳税能力相同的人应负担相同数额的税收,即同等情况同等税负;纵向公平是指经济条件或纳税能力不同的人,应缴纳不同的税,即不同情况不同税负。横向公平要从实质上来看,即要避免形式公平而实质不公平的现象,个人所得税法的公平不仅仅是对所得而言,还应考虑纳税人的其它相关情况,如果两个家庭收入相同,但家庭中需要抚养的人有多有少,则在计征所得税时若对两家同等征税,就不公平;纵向公平可以累进税率和比例税率的例子加以说明,累进税率可以使高收入者负担比低收入者更高比例的税额,从而在再分配中影响高、低收入者在初次分配时形成的格局;而比例税率却对初次分配格局影响不大,可见适用累进税率比适用比例税率更符合税收纵向公平的要求。也有学者认为,税法的基本价值是公平,税法公平价值体系有三个层次,分别是形式正义(税法的平等适用)、实质正义(税法的征税公平)、本质正义(税法的起源)。而现实是税法的公平价值并没有得到很好的发挥,法的价值没有实现,并没对社会的公平指数有何改进,反而恶化。

个人财富积聚的速度差距在迅速扩大。穷者愈穷,富者愈富,只看到财富积累的自然规则、丛林规则在起作用,而不见法律的作用。甚至在一定程度上法律在起着逆向调节的作用。解决社会公平问题最为可靠的是法律,核心的是个人所得税法,但我们所看到的是非常失败的个人所得税法。在最需要法律的地方,法律缺席了,法学家缺席了。法律控制的失败,法的价值的不能实现需要检讨两个方面:一是立法,二是法的实施。本文拟从这两个方面来展开个人所得税法律价值实现的障碍的讨论。

二、个人所得税法的立法检讨

(一)税制的选择。在个人所得税制方面,国际上采用的基本模式有三种,一是分类所得税制,即将纳税人的所得划分为若干类别,对于不同类别的所得税规定不同的费用扣除标准和适用税率,分项计征所得税。二是综合所得税制,即将纳税人全年的各种所得汇总求和,统一扣除费用后,就其余额按统一的累进税率计征的基础上计征所得税。三是分类综合所得税制,又称混合所得税制,系分类制和综合制的一种结合。通常意义上的分类综合分类所得税制,即指将收入根据不同的来源进行分类,对某些收入项目分类单独征收所得税,而对某些项目进行合并,适用累进税率征收。采用分类所得税制,可以对纳税人不同种类的所得区别,而且能够广泛采用源泉扣缴法,便于稽征税款,但是这种税制无法综合收入和费用,难以按纳税人全面的税收负担能力征税;采用综合所得税制,可以全面考察纳税人所得,能够较好地体现纳税人的实际税收负担水平,与分类所得税制相比,更具合理性,但是由于这种税制对纳税申报有很强的依赖性,要真正实施起来必须满足一定的条件,如纳税人普遍具有良好的纳税意识,建立有健全的税收征管制度、完备的税务制度等;采用分类综合所得税制能够区别对待纳税人不同种类的所得,兼顾纳税人全面的支付能力,但对税收管理仍有较高的要求。

我国现行个人所得税制属于分类所得税制模式,该模式实行税源扣缴并根据不同所得分别规定了按年、月综合计算和按次单项计算。人们较普遍地认为我国个人所得税实行分类课征制度是导致个人所得税在调节高收入方面失灵的一个重要原因。因为分类课征不能全面衡量纳税人的真实纳税能力,会造成所得来源多、综合收入高的人不纳税或少纳税,而所得来源少、收入相对集中的人却要多纳税的不合理现象,这与“所得多的多征,所得少的少征”这一所得课税奉行的公平准则是相悖的。这种制度设计,一方面容易造成对一些纳税人的不合理征税;另一方面又会使一些纳税人合法避税,导致税源流失。因为在总收入相同的情况下,分多次或多月取得收入的纳税人可能不必缴税或少缴税,导致税负不公。同时,纳税人可以采用故意减少当月实际所得,在月工资不变的条件下对一次所得改变发放时间或改一次性发放为多次发放等办法合理合法地避税。因此,劳务报酬所得、财产租赁所得、稿酬所得、特许权使用费所得等通过分散取得、化整为零的方法都可以达到合法避税的目的。另外,现行个人所得税制的税率过杂、档次过多,不便征管和缴纳,并使税收的社会成本提高。

我国当时选择实行分类课征制度主要是从便于税收征管的角度考虑的,因为我国的个人信用制度很不发达,很多个人收入的往来和现金的支付都游离在

银行系统之外,如果实行综合课征制度的话,在我国纳税人的纳税意识不高的情况下,税务机关很难控制这个人所得的来源渠道,而分类课征制度则有助于税务机关对个人所得进行源泉控管。因此,分类课征制度虽然在调节高收入方面远不及综合课征制度,但受客观条件的限制,眼下我国还不宜急于实行综合课征制度,否则即使实行了恐怕也难以有效地发挥作用。近期内分类课征制度可能还将是我国个人所得税所应选择的基本模式,但也可以考虑选择构建分类综合课征的新模式,如果维持前者的话,需要对现行的分类课征制度作进一步的改革和完善。可以考虑通过扩大超额累进税率的应用范围来增强个人所得税纵向调节的力度;通过调整费用扣除项目的具体内容来体现个人所得税负担的公平。构建分类综合课征的个人所得税制度是世界大多数国家走过的道路,它综合了分类制和综合制的优点,即能分类源泉扣缴防止偷漏税,又能综合全部所得累进课征,等于对所得的课税加上了“双保险”,符合量能负担的要求,是一种适应性很强的所得税制度。我国个人所得税法如果选择实行这一制度的话,在完善现行分类制的基础上应着力强化对总所得的累进征收,因为它是对一定数目的高收入的人征收的。波斯纳认为,尽管(累进税的)“高边际税率所产生的寻找偷漏税方法的激励也许能解释许多精巧的漏洞,高收入纳税人利用这些漏洞逃避了本应交付的高累进税”,但是,“虽然漏洞会破坏累进税制从富人向穷人进行分配的目的,但它确实减少了前者的实际收入。不仅富人偷漏税的法律和会计费用减少了他们的实际收入,而且许多逃税收入所产生的微利也这样。”〔4〕

(二)税法构成要素的检讨。1.扣除标准。在所得既定的情况下,要使纳税所得额的确定符合横向公平的要求,关键是合理地进行税前费用扣除,费用扣除实质性地最终决定税制的公平程度。各国在设计费用扣除标准时,一般都遵循如下两项原则:一是纯收益原则,即扣除纳税人为取得收入所必须支付的成本、费用;二是纳税能力原则,即纳税人及其家庭必要的生活费用应予扣除。除上述基本扣除外,不少国家还允许特殊扣除,以照顾纳税人的特别开支需求,实现真正对纯收益征税的目的。这些做法正是符合税收的横向公平价值观。而我国的个人所得税法对扣除标准的设定上,缺乏科学性和公平性,由于我们实行分类所得税制,各项所得没有统一的扣除规定,只是分类单项就一个层次进行扣除,不能准确地反映负担能力的综合应纳税所得额,不可能对纳税人实际负担能力作准确的估计;扣除额外充分考虑纳税人享受相同数量所得的能力的差别,如扶养人口多寡;扣除额没有充分考虑通货膨胀的影响等等。这些问题都是我们修改个人所得税法时应予以重视的问题,税收公平不仅仅是形式公平。

2.税率。税率是税法构成要素的核心之一,税率设计是否科学、合理,直接影响到税收负担和征管的难易程度。我国现行的个人所得税法在税率结构上,税率种类过多,既有比例税率,又有超额累进税率,同时还辅之以减征、加成征收,比较复杂;税率档次过多,边际税率适用不强,尤其是对工资、薪金的九级超额累进税率,税收实践表明,高税率、多档次的累进结构会使劳动越多、收入越多或投资越多的人税负越重,而且高税率会诱发纳税人的逃税欲望;同时,工资、薪金的勤劳所得与股息、红利、财产租赁所得等非勤劳所得相比,勤劳所得征税偏高,引起税负不公,也有违税法的公平价值。在采用分类综合所得税制度后,可以继续沿用比例税率和累进税率相结合的方式,对分类计税所得适用比例税率,对综合所得则按统一超额累进税率计征税款,但是应当减少累进税率的档次级数,以4-5级为宜;对于同属勤劳所得的工资薪金所得与个体工商户生产经营所得等劳动所得以及劳务报酬所得均采用统一累进税率征收,以体现“相同性质所得相同待遇”的原则。

3.免征额。从理论上来讲,要使个人所得税在调节社会收入不均、贫富悬殊方面发挥作用,则其征税对象应是中等收入及以上的自然人,而不能是占社会绝大多数的普通收入阶层。许多国家的税收实践也正是遵循了这一原则。所以,对于我国来说,提高扣除标准,即免征额是一个必然的选择,而且从实践看,我国许多地方已经调整了工资薪金的免征额,北京是1000元,上海为1200元,广州是1260元,深圳为1500元。考虑到我国各地区经济发展不平衡,在收入水平、物价水平等方面悬殊很大,若在全国划定统一标准显然不妥,可以考虑规定一个幅度,由各地区在此幅度内根据当地实际情况确定具体的免征额。

三、个人所得税法的实施检讨

要发挥法的作用,就必须使法在生活中真正实现。法的制定固然重要,但它毕竟是第一步,更重要的是使已制定的法律规范在生活中得到实现,把应然变成实然。如果法的规定不能在人们及其组织的活动中实现,那就是一纸空文,不会带来现实意义,也不能实现法的价值。税法的公平价值除了需要一定的制度体现和支撑之外,重要的是应在税法的实施过程中得以实现。

税收制度与税收征管是税收领域中的两个基本范畴,有效税制实施的前提是两者必须有机结合。过去我国税制改革对税收征管的重要性重视不够,导致税收征管成为税制改革的制约因素。法的实施与物质条件,与人和物及当时的社会控制技术的发展相关。税收征管的现实水平决定着一个国家的税制的选择,税制不能超越税收征管水平,否则,税制的超前性和征管的落后性的矛盾会使既定的税制目标因不易操作而落空,有限的管理能力成为税制改革的制约因素。

因此,在税制设计时应充分考虑征管能力,选择可操作的“有效税制”。由于个人所得税社会经济目标的多元性和自身特点,目前国际上公认个人所得税比其他税种对征管的要求更严,标准更高。如果个人所得税管理水平达不到要求,所产生的消极效应较之其他税种更大。我国个人所得税制目前逐渐暴露出一些不适应市场经济发展需要的矛盾和问题,其中存在一个重大缺陷,即税制设计与征管能力不相协调,使得个人所得税征管效率低下,税收流失严重。税收制度与税收征管之间存在偏差影响后果表现为:一是税收收入流失,税收制度的弹性减小;二是税法与现实的偏差损害了税制的公平。

税收征管手段对税收制度的保证程度受到税务部门自身的能力和外部纳税环境的双重影响,就两者关系来讲,税务部门的征管能力是内在因素,它的强弱决定了税收征管手段对税收制度实施有效的保证制度,前提条件是税收制度符合社会经济发展水平和税务部门自身的征管能力发展水平。社会的政治、经济、技术水平的变化是税收征管改革发生和发展的外部动因和条件。

所得税征管的控制系统包括个人收入申报系统单位代扣代缴控制系统、税务检查系统低效率运行,原因多种多样,对策也多种多样,但是,笔者认为,来自于主观方面的因素是最为重要的,那就是纳税人的纳税意识和税务部门的敬业意识,当然,各种技术手段的在税收征管中的应用,也是不可或缺的。

参考文献:

〔1〕〔美〕斯蒂格利茨着,郭晓慧等译.经济学〔M〕.北京:中国人民大学出版社,1997.517.

第15篇

【论文摘要】研发费用资本化制度和加计扣除的税收优惠政策的执行将激励企业加大科技和研发活动的投入，促进企业技术升级、产品升级和产业结构调整，大大改善高科技企业或者研发费用投入较大的企业的财务状况和业绩水平，尤其是改善企业的资本结构和资信状况，为企业进行融资和再融资提供便利，为企业的又快又好地发展创造了良好的政策环境。本文拟对企业研发费用的会计处理和所得税影响作初步探讨。

自主创新是全面落实科学发展观，推进社会主义现代化建设的重大举措。为贯彻落实这一重大举措，《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称企业所得税法及其实施条例)及《企业会计准则》从着眼于推动企业自主创新和技术升级，在会计政策选择方面，引入了研发费用资本化制度;在税收政策方面实行加计扣除的税收优惠政策。两项政策的执行将激励企业加大科技和研发活动的投入，促进企业技术升级、产品升级和产业结构调整，大大改善高科技企业或者研发费用投入较大的企业的财务状况和业绩水平，尤其是改善企业的资本结构和资信状况，为企业进行融资和再融资提供便利，为企业的又快又好地发展创造了良好的政策环境。

1 关于企业研发费用的帐务处理

例:某企业企业研究开发一项新产品专利技术，2007年在研究开发过程中发生材料费400万元，人工工资100万元，其他费用300万元，总计800万元，假定其中符合资本化条件支出为500万元，年末，该项专利技术达到预定用途。该项专利技术按10年进行摊销(尚未开始摊销)。

《企业会计准则第6号-无形资产》规定，企业内部研发项目的支出，应区分为研究阶段支出与开发阶段支出。对于企业内部研发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益;对于企业内部研发项目开发阶段的支出，能够同时满足规定的5个条件的，才能确认为无形资产，并且对应满足的5个条件作了具体的明确的规定。这一规定，与研发费用全部费用化处理相比，显得更为严谨和科学，但也存在一定的局限性，主要体现在:

1.1 无形资产的确认更加符合资产的定义。企业内部研发项目研究阶段的成功与否，存在着很大的不确定，该项目预期能否给企业带来经济利益也存在着很大的不确定性，因此，按照资产的定义，将研究阶段的费用视为企业管理层为提高企业的竞争能力而支出的费用计入当期损益是较为科学的处理方法，同时也体现了谨慎性原则;对于开发阶段的支出，符合条件的予以资本化，这是因为项目一旦研究成功，进入实质性的开发阶段，这一事项将为企业以后会计期间带来预期的经济利益，因此，将开发支出资本化既符合资产的定义，又遵循收入与费用的配比原则。对于上例来说，应予以资本化的金额为500万元，计入当期损益的金额为300万元。

1.2 有利于激励管理者着眼于企业的长远利益制定政策，有利于鼓励企业自主创新。与原规定研发费用全部费用化相比，符合条件的开发支出可以资本化，大大地提高了企业自主创新的积极性，企业的利润不会因开发支出的增加而减少，也不影响管理者的经营业绩;同时，由于只将符合条件的开发支出予以资本化，将研究支出费用化，避免了管理者利用会计政策操纵利润和降低开发力度的短期行为。依上例，由于将符合条件的费用500万元进行了资本化处理，与原规定相比，企业的利润相对来说增加500万元，既提高了企业的竞争力，又提升了企业的业绩，使管理者更乐意接受这种处理方法，更积极主动地考虑如何将研究成果转化为生产力，从而提高企业的综合竞争能力，提升企业经营业绩。

1.3 存在的局限性。由于每位会计人员对会计准则的理解程度、自身业务水平和判断能力的不同，对企业研发过程中发生的费用如何区分为研究阶段支出与开发阶段支出存在一定的差异性;对开发阶段有关支出资本化的条件的正确理解和运用也存在一定差异性。这些差异性导致会计处理的结果不同，一定程度上影响了企业的利润和管理者的经营业绩;同时，也为会计人员根据领导的意图，利用会计政策调控利润提供了可趁之机。

通过以上分析，上例的会计处理是:

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